Un pensionado del Ejército de Chile, adscrito al sistema de salud de las Fuerzas Armadas establecido en la Ley N°12.856, cuyo texto refundido, coordinado y sistematizado, fijado por el decreto supremo (G) N° 265, de 1977, fue modificado por la ley N°19.465, que cotiza un 6% de su pensión al fondo de medicina Curativa y 0.734 UF al fondo solidario y de libre opción, solicita a este Servicio que el aporte a éste último fondo se califique como exento de la aplicación del Impuesto Único a las Remuneraciones.
Fundamenta su petición argumentando que dicha cotización queda comprendida bajo el concepto de cotización previsional y para aceptarla como rebaja autorizada de la base imponible, sólo debe tenerse presente el límite del 7% sobre el total de la renta a que se refieren los artículos 84, 85 y 92 del D.L. N° 3.500.
II. ANÁLISIS.
El artículo 42, de la LIR, en su número 1°, aplica un impuesto a las rentas del trabajo consistentes en "sueldos, sobresueldos, salarios, premios, dietas, gratificaciones, participaciones y cualesquiera otras asimilaciones y asignaciones que aumenten la remuneración pagada por servicios personales, montepíos y pensiones, exceptuadas las imposiciones obligatorias que se destinen a la formación de fondos de previsión y retiro.....".
Por su parte, el fondo solidario de libre opción fue establecido en virtud del artículo 36 de la Ley N°19.465, de 1996, que incorporó un nuevo inciso al artículo 8 de la Ley N°12.856, sobre Sistema de Salud de las Fuerzas Armadas, y está destinado a financiar, en todo o parte, gastos de salud de sus beneficiarios. Su reglamento está contenido en el CPDN1-062, de la Vicepresidencia Ejecutiva de la Caja de Previsión de la Defensa Nacional, de 6 de abril de 1998.
Los artículos 7 y 8 del reglamento de la citada Ley, establecen que la adhesión al mismo es de carácter indefinido y sus afiliados pueden desistirse de aquella mediante una comunicación escrita enviada al Departamento Fondo Solidario, manifestando su intención positiva de desafilarse, surtiendo efectos a contar del primer día del segundo mes, contado desde la recepción de la respectiva comunicación.
Un elemento importante que merece ser destacado es que ni la Ley N°19.465 ni su reglamento se pronuncian sobre la naturaleza jurídica de las cotizaciones efectuadas en dicho fondo.
Por lo anterior, a fin de responder la consulta, se hace necesario determinar si el aporte al referido fondo puede entenderse destinado a la formación de un fondo de previsión y retiro y si tal imposición resulta obligatoria para el cotizante.
Para ello fue requerida la opinión de la Contraloría General de la República, quien respecto al primer requisito, esto es, si dicho aporte puede entenderse referido a la formación de un "fondo de previsión y retiro" expresó que al efecto resulta útil recordar que el concepto jurídico de previsión pertenece al campo de la seguridad social y conlleva la idea de disponer de recursos para cubrir una necesidad previsible, lo que no sólo se aplica respecto de las pensiones, sino que también en lo relativo al pago de una prestación médica, y, siendo ello así, es indudable que la recaudación de cotizaciones que generan un capital destinado a financiar una o más contingencias que puedan afectar a la salud de quienes efectúan esas imposiciones, es precisamente uno de los medios en los cuales se reconoce la presencia del aludido concepto de previsión.
Agrega el citado organismo que dicha conclusión se ve reforzada si se considera que una de las funciones de la Caja de Previsión de la Defensa Nacional es la de formar un capital de reserva para atender el pago total de las pensiones y beneficios que establecen las leyes, según lo expresa la letra b) del artículo 1° del DFL N° 31,de 1953, del Ministerio de Defensa Nacional y que uno de esos beneficios es el fondo a que se refiere el inciso 6°, del artículo 8°, de la Ley N°12.856, quedando claro que la previsión que otorga se refiere tanto a las pensiones como a la salud de sus afiliados, concluyendo que al constituir un mecanismo reglado para la protección de las personas adscritas al mismo, que complementa las prestaciones de salud otorgadas a éstos, debe ser considerado como un fondo de previsión.
Luego, en lo concerniente a determinar si el aporte a éste fondo de previsión es obligatorio, se hace ineludible considerar la letra b), del artículo 36, de la Ley N°19.465, de 1996, que dispone que la Caja estará facultada para constituir y administrar un fondo solidario y de "libre opción, destinado a financiar en todo o parte, los gastos de salud de sus beneficiarios.....", idea que refuerza el artículo 3° del Reglamento, que establece que los imponentes beneficiarios del fondo de Medicina Curativa que administra la Caja de Previsión de la Defensa Nacional Capredena podrán "optar" a la incorporación a este fondo, y retirarse del mismo, en la forma explicada precedentemente.
III.- CONCLUSIÓN.
Las cotizaciones efectuadas al fondo solidario de salud establecido en el artículo 8°, de la Ley N°12.856, si bien pueden entenderse destinadas a la formación de un fondo de previsión, cuya adscripción es voluntaria, no cumplen con la exigencia establecida en el N°1, del artículo 42, de la LIR, para exceptuarlas de impuesto, al no tratarse de una imposición obligatoria o inevitable, por lo cual corresponde incluirlas dentro de la base imponible del referido tributo.
JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR
Oficio N° 1949, de 25.08.2011
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos