I.- ANTECEDENTES.
Señala que el contribuyente XXXX, mediante presentación de fecha xx de xx de 2013, informó que su declaración anual de Impuesto a la Renta fue objetada, informando que realizó el retiro de un excedente de libre disposición desde su Administradora de Fondos de Pensiones por una vez en el año 2012 con cargo a sus cotizaciones obligatorias, y el monto retirado equivale a 800 UTM, suma que entiende puede ser retirada libre de impuestos, sin que se afecten con ninguna tributación, al contrario de toda suma superior a las 800 UTM la cual se encuentra gravada con el Impuesto Global Complementario.
De los documentos acompañados por el contribuyente, se comprueba que con fecha 18 de enero de 2012, presentó una solicitud de pago de excedentes de libre disposición, solicitando el retiro de cuotas equivalentes a xxx UF, cifra que asciende a $xxxxxxxx.-, declarando en su solicitud su opción del retiro por única vez de 800 UTM. No obstante ello, atendido a que posteriormente a instancias del propio Servicio debió realizar una declaración rectificatoria a su declaración de renta, y pagar una diferencia de dinero, afirma que nunca existió una real liberación de impuesto por la suma retirada, ya que de todas maneras esa suma se ve afectada con el Impuesto Global Complementario en la progresión respectiva, agregando que entre lo informado por el sistema de pensiones y el Servicio existe una gran diferencia , produciendo una gran confusión entre la información, interpretación y aplicación.
Luego de plantear el problema y reproducir el artículo 42 ter de la LIR, la Dirección ocurrente hace presente la contradicción en las instrucciones contenidas en los Suplementos Tributarios correspondientes a la Operación Renta de los años tributarios 2012 y 2013, pues de acuerdo al primero de ellos, la expresión “libre de impuesto” que utilizan los artículos 42 ter y 42 quáter de la ley, debe entenderse que las rentas no se afectan con ninguna tributación, respecto de los retiros de excedentes de libre disposición efectuados durante el año calendario 2011, conforme con las normas del artículo 42 ter, cuyos montos no excedan de los límites exentos de 200 o 800 UTM al 31 de diciembre de 2011, no existiendo obligación de declararlos en la línea 8 como una renta exenta para efectos de la progresión del impuesto Global Complementario, según lo establecido en el N° 3, del artículo 54 de la LIR. No ocurre lo mismo con las instrucciones del año siguiente, pues el Suplemento Tributario correspondiente al año tributario 2013, afirma que estos retiros deben declarase en la Línea 8 como rentas exentas, de acuerdo con lo dispuesto en la norma legal mencionada en concordancia con lo establecido en el N° 3, del artículo 54 de la ley.
Por lo anterior, existiendo dudas sobre la inteligencia de la norma, se solicita un pronunciamiento sobre la materia.
II- ANÁLISIS.
El artículo 42 ter de la LIR, dispone en su inciso primero que el monto de los Excedentes de Libre Disposición (ELD), calculado de acuerdo a lo establecido en el Decreto Ley N° 3.500 de 1980 y determinado al momento en que los afiliados opten por pensionarse, puede ser retirado libre de impuesto hasta por un máximo anual equivalente a 200 unidades tributarias mensuales, no pudiendo, en todo caso, exceder dicha exención el equivalente a 1.200 unidades tributarias mensuales. El contribuyente podrá alternativamente, optar por acoger sus retiros a una exención máxima de 800 unidades tributarias mensuales durante un año.
El inciso segundo de dicha disposición preceptúa que para que opere la exención, los aportes que se efectúen para constituir dicho excedente, por concepto de cotización voluntaria, depósito de ahorro voluntario o depósito ahorro previsional voluntario colectivo, deberán haberse efectuado con a lo menos cuarenta y ocho meses de anticipación a la determinación de dicho excedente.
En éste sentido, si bien el inciso primero utiliza la expresión “libre de impuesto”, el inciso segundo otorga a dicha liberación el carácter de una exención. De acuerdo a ello, las cantidades retiradas deben formar parte de la renta bruta del Impuesto Global Complementario, en virtud de lo establecido en el N° 3, del artículo 54 de la LIR, y en consecuencia tales rentas deben declararse en la Línea N° 8 del Formulario N° 22, como ocurre con la generalidad de las rentas exentas. Lo anterior, sin perjuicio de que corresponda aplicar en tal caso el crédito proporcional por dichas rentas exentas, el cual se imputa en la línea N° 21 del mismo Formulario, de acuerdo a lo establecido en la norma legal referida.
En consonancia con el texto legal referido, la Circular N° 23 de 2002, publicada en la página web de este Servicio, (www.sii.cl), en su Capítulo III, señala, luego de analizar las modalidades de retiro de ELD (inferiores a los topes allí señalados) que se trata de una renta exenta del Impuesto Global Complementario. Ello, además ha sido reiterado en forma sostenida en pronunciamientos de este Servicio , donde se insiste que conforme a lo dispuesto por el artículo 54 N° 3 de la LIR y atendido el carácter global y progresivo del Impuesto Global Complementario, el pensionado está obligado a declarar todas las rentas percibidas en dicho tributo, tanto las afectas como las exentas, es decir, en tal caso, debe declarar en el referido impuesto como rentas afectas, el monto de los ELD que supera los límites exentos, y como rentas exentas, la parte de los ELD que no supera los referidos topes exentos.
En consecuencia, para los efectos de precisar la tributación de este tipo de retiros deben tenerse presente el texto legal y las instrucciones contenidas en la Circular N° 23 referida, y lo indicado en el Suplemento Tributario correspondiente al año tributario 2013, según las cuales, estas cantidades inevitablemente forman parte de la renta bruta global en los términos citados.
Por otra parte, respecto de la expresión “libre de impuestos” que utiliza el artículo 42 quáter de la LIR, incorporado por la Ley N° 20.455 del año 2010, cabe señalar que en dicha norma el legislador no consideró, a diferencia de lo establecido en el artículo 42 ter, que tales rentas se encuentren exentas de impuesto, sino que estableció de manera precisa que se trata de rentas liberadas de tributación. Por tanto, dichas cantidades no corresponden a aquellas que deben incorporarse en la renta bruta del Impuesto Global Complementario en virtud de lo establecido en el N° 3, del artículo 54 de la LIR. Por lo demás, así lo instruyó este Servicio por intermedio de las Circulares N°s 63 de 2010 y 18 de 2011, y en los Suplementos Tributarios a que hace referencia.
III.- CONCLUSIÓN.
Por las consideraciones señaladas precedentemente, y atendidos fundamentalmente los términos del artículo 42 ter de la LIR, que en su inciso segundo otorga de manera expresa el carácter de renta exenta a los retiros de ELD que no excedan de los límites allí establecidos, debe concluirse que dichas cantidades corresponden a rentas exentas del Impuesto Global Complementario, y como tales, deben formar parte de la renta bruta de dicho impuesto, declarándose en la línea N° 8, del Formulario N° 22, para los fines de determinar la progresividad del referido tributo, según lo ordena el N°3, del artículo 54 de la LIR. Lo anterior, sin perjuicio de que corresponda en tal caso aplicar el crédito proporcional por dichas rentas exentas, el cual se imputa en la línea N°21 del mismo Formulario, de acuerdo a lo establecido en la norma legal referida.
ALEJANDRO BURR ORTÚZAR
DIRECTOR
Oficio N° 388, de 28.02.2014
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos