Se ha solicitado un pronunciamiento a este Servicio sobre la vigencia del Oficio N° 5.077, de 1978; y sobre el tratamiento tributario del reajuste de un crédito bancario, destinado a la adquisición de activos que no generan rentas gravadas en la LIR, reajuste que se encuentra incorporado implícitamente en la tasa de interés única pactada y no en una cláusula específicamente incorporada por las partes como reajuste.

I.- Antecedentes.

Expone el consultante sobre el caso de una empresa que declara en base a renta efectiva determinada por medio de contabilidad completa, la cual habría obtenido un préstamo bancario para destinarlo a la adquisición de determinados activos que no producirían rentas afectas a los tributos de la LIR.

Indica, a modo de ejemplo, que el préstamo contratado es por un capital de $1.000. La tasa de interés anual asciende a un 4%, pactándose un factor adicional de un 4% por concepto de reajuste por IPC. Esto totaliza una tasa anual de un 8% estipulada como tasa única.

Así, el consultante considera que al margen de la denominación con que el banco haya incluido el cobro del reajuste en el respectivo contrato, vale decir, de la calificación que le asignen las partes, los conceptos económicos subyacentes tras cobro del banco acreedor serían dos: (i) un factor de reajuste por corrección monetaria; y (ii) un factor por interés real, correspondiente a cualquiera suma que exceda del reajuste.

Luego de un análisis de los artículos 41 N° 10, 41 bis y 20 N° 2, todos de la LIR, normas que considera serían aplicables al caso expuesto y de lo expresado por el Servicio en el Oficio N° 5.077, de 1978, documento éste en el que se sostiene que respecto de aquellos créditos contraídos para adquirir activos que no son susceptibles de generar rentas gravadas, igualmente es deducible el reajuste pactado sobre el crédito contraído, pero sólo hasta el monto equivalente al que resulte de aplicar a dichos pasivos un porcentaje de revalorización igual al que sirvió de base para revalorizar a su vez los activos adquiridos, solicita que se confirmen los siguientes criterios:

Que el Oficio N° 5.077, de 1978, se mantiene vigente, en términos que el reajuste sobre pasivos debe aceptarse como gasto, aun cuando el interés derivado de dicho pasivo no sea un gasto aceptado. Ello sin perjuicio de que sólo se acepte hasta el monto de reajuste que corresponde al activo correlativo.

Que este criterio se aplicaría aun cuando en el contrato del que se deriva el pasivo se ha incorporado dicho reajuste implícitamente, como un factor adicional para el cálculo de la tasa de interés única, y no en una cláusula específicamente incorporada por las partes para tales efectos.

II.- ANÁLISIS.

Conforme a las normas de la LIR, los contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría deben tributar por sus utilidades determinadas éstas en los términos establecidos en los artículos 29 al 33 de la ley precitada.

Al respecto, el inciso primero del artículo 31 de la LIR, establece en general, que no se deducirán los gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa. En el mismo sentido, el N° 1 de este artículo reitera esta negativa, esta vez para el caso específico de los intereses y reajustes pagados o adeudados, respecto de créditos o préstamos empleados directa o indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan rentas gravadas en esta categoría.

Por su parte, el artículo 41 de la LIR, de acuerdo con lo que dispone en su inciso primero, establece normas de reajuste de los estados contables de los contribuyentes de la Primera Categoría que declaren sus rentas efectivas conforme a las normas contenidas en el artículo 20, demostradas mediante un balance general, vale decir, establece normas de ajuste de dichos estados para corregir distorsiones que en los mismos pueda provocar la variable inflación. En tal sentido, y según dispone el N° 10 de este artículo, las deudas u obligaciones reajustables, como las del caso en análisis, existentes a la fecha del balance, se reajustan de acuerdo al reajuste pactado. Ahora bien, la letra d), del N° 12 de este mismo artículo, establece la contabilización de dicho ajuste, disponiendo que el monto de dicho reajuste se cargue a la cuenta de resultado “Corrección Monetaria”, previniendo o advirtiendo sin embargo al mismo tiempo, sobre su procedencia de acuerdo con las normas de los artículos 31 y 33.

De lo dicho, junto con indicar en primer término, que las normas de la LIR en análisis, vale decir, las disposiciones contenidas en sus artículos 31 N° 1 y 41 N° 10 son plenamente concordantes, cabe expresar que no obstante ser aplicable, en el caso de los créditos reajustables en general existentes a la fecha del balance, el cargo a resultado por “Corrección Monetaria”, ello por aplicación de la norma del N° 10 del artículo 41; la propia ley dispone en su artículo 31 N° 1 en concordancia con el artículo 41 N° 12, letra d), que cuando se trate de créditos o préstamos empleados directa o indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan rentas gravadas en la Primera Categoría, dicho cargo a resultado no se acepta como tal para los fines de la determinación de la renta líquida imponible de este impuesto.

En relación a lo que manifiesta respecto a la denominación o distinción como interés o reajuste del cobro acordado con el banco en el respectivo contrato, o de la calificación que le asignen las partes, sólo cabe señalar a este Servicio en el ámbito de su competencia, que la disposición del artículo 41 bis de la LIR, aplica en caso de ingresos por intereses de contribuyentes que desarrollen actividades del artículo 20 N° 2 de la LIR, no demostradas mediante un balance general, no extensible por tanto a contribuyentes sometidos al sistema de corrección monetaria. Dicha distinción, sin embargo, en el caso examinado y para los fines de su consulta, no reviste relevancia, ello atendido que conforme a lo dispuesto por el inciso primero del N° 1 del artículo 31 de la LIR, tanto el interés como el reajuste, sea que estén adeudados o pagados, cuando deriven de una obligación o deuda empleada directa o indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan rentas gravadas en la Primera Categoría, situación que indica sería el caso de su presentación, no son aceptados tributariamente por la ley, como un gasto necesario para producir la renta en la determinación de la renta imponible afecta al Impuesto de Primera Categoría.

Finalmente, en cuanto a su consulta sobre la actual vigencia del criterio contenido en el Oficio N° 5.077, de 1978, citado en su presentación, se puede señalar que éste indica expresamente en su apartado a-4: “El criterio anterior rigió hasta el año tributario 1976 y él fue publicado en las instrucciones para llenar el Formulario N° 2511.1, sobre Corrección Monetaria del citado año tributario 1976.”, lo cual indica claramente que no se encuentra vigente dicho pronunciamiento.

III.- CONCLUSIÓN.

En la situación que Ud. indica en su presentación, esto es, en el caso de un préstamo bancario destinado a la adquisición de determinados activos que producen rentas no afectas a impuesto a la renta, tanto los intereses como los reajustes pagados o adeudados por dicho crédito, no son aceptados como un gasto tributario en la determinación de la renta líquida imponible afecta al Impuesto de Primera Categoría, ello conforme a lo que expresamente señala el N° 1, del inciso cuarto del artículo 31 de la LIR.

Respecto a la vigencia del Oficio N° 5.077, de 1978, cabe expresar que dicho pronunciamiento no se encuentra actualmente vigente, toda vez que estableció un criterio que rigió hasta el año tributario 1976, según lo expresamente señalado en el mismo Oficio.

FERNANDO BARRAZA LUENGO

DIRECTOR

Oficio N° 3397, de 27.12.2016

Subdirección Normativa

Dpto. de Impuestos Directos