Se ha requerido a este Servicio informar sobre el recurso de reposición presentado por la Fundación XXXXXX, interpuesto en contra del Oficio N° 723, de 04.04.2017, del Ministerio de Hacienda.
I ANTECEDENTES
De acuerdo a los antecedentes, y conforme lo dispuesto en el artículo 59 de la Ley N° 19.880, sobre Bases de los Procedimientos Administrativos, la Fundación XXXXXX (en adelante, la “fundación”), interpuso recurso de reposición en contra del Oficio Ord. N° 723, de fecha 04.04.2017, que denegó una solicitud para otorgarle la exención de Impuesto de Primera Categoría establecida en el artículo 40 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Conforme la exposición efectuada en el recurso de reposición, presentada la solicitud ante el Ministerio de Hacienda y remitidos los antecedentes a este Servicio para su informe, mediante el Ordinario N° 640 de fecha 29.03.2017 este Servicio informó que la fundación no cumpliría los requisitos legales para el otorgamiento de la franquicia solicitada atendido que, si bien tiene como objeto promover, desarrollar y difundir gratuitamente entre personas de escasos recursos económicos el cuidado del medio ambiente, “lo anterior no se traduce en la práctica, principalmente, en proporcionar ayuda material o de otra índole a personas de escasos recursos económicos.”[1]
Así, continua el recurso de reposición, para el Servicio la “ayuda” implica socorrer o prestar cooperación que permita satisfacer las necesidades básicas de los más necesitados, lo que se traduce en que dicha ayuda debe ser de carácter “material” o “de otra índole”, entendiéndose en el último caso, a juicio de este Servicio, que la ayuda debe ser siempre un “beneficio material”.
Finalmente señala que, de acuerdo al Oficio N° 640 de 2017, las actividades de la fundación se vinculan con el estudio y protección de la flora y fauna, más que con la satisfacción de necesidades básicas de carácter material de personas de escasos recursos, así como tampoco habría logrado acreditar que la ayuda, de estimarse como tal para los efectos de la exención, se encuentra destinada principalmente al universo de personas de escasos recursos.
Tras exponer los pasajes antes citados del Oficio N° 640 de 2017, el recurso de reposición realiza un examen del artículo 40 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y los requisitos de procedencia de la exención que dicha norma contempla, concluyendo que sí los cumpliría porque, de acuerdo a sus estatutos, la fundación tiene por objeto principal proporcionar ayuda gratuita de “otra índole” a personas de escasos recursos.
Así, conforme se indica en los estatutos, la fundación, mediante la realización de programas seminarios, cursos, talleres y capacitaciones técnicas a las personas necesitadas, estará ayudando a personas de escasos recursos económicos a mejorar de forma sustancial sus conocimientos y habilidades para desarrollarse de una forma armónica con el medio ambiente que los rodea, agregando que, asimismo “dicha ayuda, a mediano plazo, se traducirá en un aporte real material a la vida de las personas”[2] y que “la fundación considera dentro de sus planes de acción implementar programas de acción social en beneficio de las personas con necesidades económicas, y por tanto, otorgar además una ayuda material”.
Finalmente, cuestiona el concepto de ayuda de “otra índole” exigido por este Servicio, argumentando que no tendría base legal.
II ANÁLISIS
Como cuestión preliminar, y asumiendo que el Oficio N° 723 de 2017, del Ministerio de Hacienda, pueda ser recurrido conforme al artículo 59 de la Ley N° 19.880, se hace presente que dicho precepto establece un plazo de 30 días (hábiles)[3] para resolver la reposición.
Vencido el plazo para resolver un recurso administrativo, y según lo dictaminado por la Contraloría General de la República, “cobra aplicación lo dispuesto en el artículo 65 de la ley N° 19.880, conforme al cual y en lo pertinente, se entenderá rechazada una solicitud que no sea resuelta dentro del plazo legal cuando ella deba pronunciarse sobre impugnaciones o revisiones de actos administrativos, tal como ha ocurrido en la especie.”[4] En el presente caso, atendido que el recurso fue interpuesto con fecha 11.04.2017, a la época de remitirse los antecedentes a este Servicio, el plazo para resolver el recurso administrativo ya estaba vencido.
Sin perjuicio de lo anterior, y cumpliendo lo solicitado por ese Ministerio, respecto de las objeciones planteadas por el recurrente al Oficio N° 640 de 2017, emanado de este Servicio, se informa lo siguiente.
El artículo 40 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta dispone que sólo podrán impetrar este beneficio aquellas instituciones de beneficencia que no persigan fines de lucro y que de acuerdo a sus estatutos tengan por objeto principal proporcionar ayuda material o de otra índole a personas de escasos recursos económicos[5].
Al respecto, entre las reglas de hermenéutica del Código Civil, se establece que las palabras se entiendan en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas (artículo 20, primera parte), sin perjuicio que el contexto de la ley sirva para ilustrar el sentido de cada una de sus partes, de manera que haya entre todas ellas la debida correspondencia y armonía (artículo 22, inciso primero).
Luego, la expresión ayuda “de otra índole” debe interpretarse en el contexto más general del artículo 40 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta:
Que se trate de una “institución de beneficencia” implica, de acuerdo al Diccionario de la Real Academia Española, la “virtud de hacer bien” y, específicamente el término “benéfico” en forma mucho más restringida “perteneciente o relativo a la ayuda gratuita que se presta a los necesitados”. En el mismo sentido se ha pronunciado este Servicio a propósito de otras materias, resolviendo que la beneficencia consiste en proporcionar ayuda gratuita a personas menesterosas o de escasos recursos[6].
Conforme la definición contenida en el Diccionario de la Real Academia Española, la palabra “principal”, en su primera acepción, se predica de una persona o de una cosa que tiene el “primer lugar en estimación o importancia y se antepone y prefiere a otras”. Luego, y de acuerdo al tenor literal del artículo 40 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, el objeto “principal” de la fundación, esto es, aquel objeto que se antepone y prefiere a otros, debe consistir en proporcionar ayuda, precisamente, a “personas de escasos recursos económicos”.
Sobre este punto es importante señalar que, a diferencia de lo expuesto por el peticionario en su recurso de reposición, el análisis efectuado por este Servicio no se limita al puro cotejo literal de los estatutos sino – como en este caso – se extiende al examen de los restantes antecedentes aportados. En otras palabras, no es posible calificar la procedencia del beneficio atendiendo meramente al tenor literal de los estatutos si, de los propios antecedentes acompañados por el peticionario, no consta que el objeto principal de la fundación, en los hechos, sea proporcionar ayuda “a personas de escasos recursos económicos”.
Lo anterior es relevante porque, una vez otorgado el beneficio, corresponde a este Servicio fiscalizar su correcto empleo, así como el cumplimiento de los requisitos tenidos en consideración al momento de otorgarlo. Luego, y como este Servicio ha señalado a propósito de las exenciones otorgadas con anterioridad a la entrada en vigencia de la nueva Ley sobre Impuesto a la Renta, el beneficio subsiste “sólo si la institución favorecida mantiene actualmente las condiciones tenidas en vista al otorgarse la franquicia[7].”
En consecuencia, constituiría un completo despropósito, que atenta contra el principio de economía procedimental[8], informar que la peticionaria cumple – formalmente – los requisitos legales atendiendo exclusivamente a los estatutos si luego, otorgado el beneficio, este Servicio – en base a los mismos antecedentes aportados por el peticionario – oficie a ese Ministerio señalando que la institución favorecida no mantiene las condiciones tenidas en vista al otorgarse la franquicia, con el fin que ese Ministerio revoque el beneficio ya concedido.
Luego, y como se informa en los Antecedentes del Oficio N° 640 de 2017, no se cuestiona que, en la letra y revisados los estatutos de la fundación, el objeto de la fundación sea promover, desarrollar y difundir gratuitamente entre personas de escasos recursos económicos el cuidado del medio ambiente, la biodiversidad y el desarrollo sustentable, otorgando los conocimientos y habilidades necesarias que permitan a la población desarrollar y mejorar su calidad de vida en torno al medio ambiente que los rodea[9]. Tampoco se desconoce que, para el cumplimiento de su objetivo se contempla la realización de un conjunto de actividades afines[10].
Sin embargo, y antes de analizar si el objeto de la fundación puede o no calificar como ayuda “de otra índole” para los efectos de la exención, es preciso determinar, como requisito de primer orden, si el “objeto principal” de la institución, conforme lo expresado previamente, es proporcionar ayuda a “personas de escasos recursos económicos”.
En ese contexto, analizados los demás antecedentes acompañados como fundamento de la pretensión, se sigue que las actividades efectivamente desplegadas por la fundación a la fecha de presentar su solicitud no se vinculan, de modo principal, con personas de escasos recursos económicos. En efecto, entre los antecedentes tenidos a la vista se pueden mencionar:
En forma adicional, el referido documento privado informa que se habría firmado un convenio entre la referida universidad y la Fundación XXXXXX – debe entenderse, abreviadamente, a las expresiones “Conservación de Aclimatación Zoológica” – con el objeto que el Campus AAAA pueda realizar estudios ambientales y otros en los predios de la sucursal de la fundación ubicada en camino xxxx.
Si bien entre los antecedentes se menciona que más de la mitad de los alumnos del Campus pertenece al primer quintil de ingresos y que un 91% pertenecería a estudiantes pertenecientes a la población económica más vulnerable, lo cierto es que de la donación y convenio de cooperación celebrado con una Universidad, no se aclara si el universo de los destinatarios sean principalmente personas de escasos recursos, que la ayuda sea gratuita para dichas personas, ni tampoco qué tipo de ayuda – de haberla – se entrega a esas mismas personas.
Por ejemplo, respecto del convenio de cooperación se informa que se espera “permita ampliar y mejorar los proyectos sustentables que se desarrollen a nivel regional y nacional, abriendo espacios para generar nuevo conocimiento y propuestas que permitan mejorar las condiciones y proyecciones de la naturaleza típica de la región”, en tanto que en otra parte se informa que el complejo reciba “alumnos de toda la universidad, y eventualmente de otras instituciones de educación suprior”,
Entre los objetivos específicos del convenio se consulta determinar la cartografía del área de estudio donde se implementarán las acciones y actividades para la protección del huemul, así como realizar los estudios y trámites para crear un parque o reserva marina.
Por su parte, entre las obligaciones que asume la fundación, se indica: la construcción de una casa-habitación para dos guarda parques, adquisición de un bote zodiac o embarcación equivalente, construcción de un muelle y la adquisición de una turbina para abastecer de energía eléctrica a las edificaciones del área de estudio.
Asimismo, se informa que una línea transversal de “todas sus actividades” busca “promocionar y poner en contacto a entidades donde una aporta con las capacidades técnicas y la otra con los fondos necesarios para llevar a buen término proyectos de conservación de largo plazo”, mencionándose al efecto el “complejo interdisciplinario para el desarrollo sustentable” adscrito al Campus AAAA de YYYY[12].
El mismo folleto refiere a las actividades de “conservación ex-situ (fuera de su hábitat natural)”, donde se explican las actividades “de conservación de fauna silvestre nativa y exótica”[13], ilustrando con apoyo fotográfico las actividades de “reproducción y conservación ex situ de especies nativas”; la “reproducción y conservación ex situ de especies exóticas”[14], entre las cuales se menciona el “paragüero corbatudo” y los “bongos”[15].
Seguidamente se exponen las labores de “conservación in situ”, esto es, de las “actividades de conservación y protección in situ que desarrolla” la fundación y que “han tenido y tienen relación con especies de fauna silvestre con problemas de conservación y su hábitat”[16], entre ellas, la recuperación del cóndor y el guanaco precordillerano, así como un acuerdo de colaboración con un instituto para implementar “en las escuelas” de la comuna de xxx, un sistema educativo que permita al alumnado conocer sobre el cóndor que habita en la comuna.
En el mismo sentido, se menciona un programa “educativo, global, medioambiental y humanitario” con jóvenes de todas las edades que llevan cabo proyectos de aprendizaje que fomentan el respeto y la empatía por todos los seres vivos, el entendimiento entre todas las culturas y creencias y que motivan para hacer del mundo un sitio mejor para las personas, los animales y la salud de los ecosistemas[17].
Finalmente, el folleto se refiere a las actividades efectuadas en una propiedad de AAAA, la cual “se encuentra bajo protección y conserva bosque templado Valdiviano protegiendo sistemas boscosos, un humedal y sector rivereño del lago Villarrica”; así como proyectos a nivel nacional, tales como la protección y conservación del Huemul, la conservación del picaflor de Juan Fernández y la conservación de flamencos en el norte de Chile[18].
Conforme lo anterior, es claro que, de todas las actividades que despliega la fundación, la gran mayoría no se vinculan, en lo absoluto, con personas de escasos recursos económicos – lo cual envuelve, por definición, sólo a personas “naturales” – sino con otras instituciones tales como sedes universitarias, otras fundaciones u organismos (como CONAF u organizaciones educacionales) o municipalidades.
También es claro que la mayor parte de las actividades dicen relación con la conservación de la flora y fauna nacional (huemul, cóndor, guanaco, paragüero corbatudo bosque nativo, creación de reservas ecológicas, construcción de casas habitaciones para guarda parques y adquisición de equipamiento a fin, etc.) y que sólo de rebote o muy indirectamente se relacionan con personas (sin distinción socio económica).
Finalmente, de aquellas actividades que pudieran vincularse más directamente con personas naturales (estudiantes, comunidades en general o pertenecientes a alguna etnia), no se discrimina en base a su condición (escasos recursos) como tampoco se precisa en qué consisten dichas actividades (al respecto, se emplean expresiones tales como “intervenciones” en la comunidad, talleres destinados a “mejorar el diario vivir”, “respeto y empatía por todos los seres vivos”, “entendimiento entre todas las culturas y creencias”, actividades interdisciplinarias sobre “desarrollo sustentable”; etc.).
Por el contrario, el único antecedente que dice relación directa con personas “vulnerables” (suponiendo que puedan calificarse como personas de escasos recursos económicos) y del cual se derive una actividad específica, es un “certificado” emitido por una municipalidad dando cuenta de la realización de “visitas guiadas” gratuitas al centro ecológico que administra la fundación.
Los otros casos, que eventualmente pudieran vincularse con personas de escasos recursos económicos (entendiéndose por tales a los menores del SENAME), dicen relación con “proyectos a desarrollar”, cuyo contenido no se explica mayormente y que, en todo caso, consistirían en convenios con otras instituciones (YYYY, Sede AAAA, Fundación 1; Fundación 2, Hogar 3 y Municipalidad XX).
Sobre este punto, se llama la atención que el propio recurso de reposición señala que:
Conforme lo anterior, es manifiesto que, hasta la fecha, la fundación efectivamente no ha desplegado, de modo principal, ninguna actividad destinada a prestar ayuda material o de otra índole a personas de escasos recursos económicos, actividades que en todo caso tampoco se detallan a efectos de calificar como “ayuda” en los términos exigidos por la ley.
En consecuencia, aun antes siquiera de analizar si las actividades desplegadas por la fundación constituyen una ayuda “de otra índole”, de los antecedentes tenidos a la vista no consta que el objeto “principal” de la fundación sea proporcionar ayuda “a personas de escasos recursos económicos”:
En el caso particular del artículo 40 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debe entenderse que las personas menesterosas o necesitadas deben asumir la forma específica de “personas de escasos recursos económicos”. Asimismo, la ayuda proporcionada por la institución debe serlo en forma enteramente gratuita, sin recibir a cambio ningún tipo de contraprestación, de parte de quien o quienes resultan beneficiados con su ayuda.
Por su parte, la palabra “ayuda” (ayudar) se define conforme al Diccionario de la Real Academia Española como “prestar cooperación”, “auxiliar, socorrer”, “hacer un esfuerzo, poner los medios para el logro de un fin”; en tanto que el mismo Diccionario define “material”, entre otras acepciones, como “opuesto a lo espiritual”, por tanto, opuesto a aquello que tiene “realidad espacial y perceptible por los sentidos” (materia).
Luego, tanto la expresión “ayuda material” como “de otra índole”, deben entenderse referidas a aquellas ayudas (socorros, auxilios) puestos a disposición de personas “de escasos recursos” (personas menesterosas o necesitadas), de suerte que puedan lograr un fin, cual es satisfacer sus necesidades básicas.
Por tanto, la expresión ayuda “de otra índole” no debe entenderse como referida a una ayuda “de cualquier índole” sino sólo aquella que guarda relación estricta con socorrer o poner los medios para el logro de un fin similar al que permite la ayuda “material”. Esto es, satisfacer las necesidades básicas de personas “de escasos recursos”.
Por esa razón, este Servicio ha entendido consistentemente que la exigencia que la ayuda sea de carácter “material o de otra índole”, debe entenderse en este último caso como aquella ayuda que se traduce en un “beneficio material” para esas personas menesterosas o necesitadas; esto es, ayuda de carácter “tangible y concreta”[21], consistente, por ejemplo, en la cobertura de necesidades inmediatas de alimentación, vestuario o habitación, así como en mejorar las condiciones de empleabilidad de personas socialmente marginadas[22], la mantención de hogares de acogida para personas en riesgo social o abandonadas[23], o la mantención de establecimientos que prestan servicios educacionales a personas de escasos recursos de forma enteramente gratuita[24].
Que, en ese contexto, aun admitiendo que el propósito de “lograr una mejor conciencia ambiental en las personas más necesitadas, con objeto de generar hábitos y conductas sustentables que mejoren su calidad de vida en armonía con el medio ambiente que los rodea, y la flora y la fauna nacional e internacional” califique como proporcionar ayuda de “otra índole” para los efectos de la exención, no se advierte cómo, dentro de ese concepto, puedan calificar actividades tales como “visitas guiadas” a parques ecológicos, actividades interdisciplinarias realizadas en sedes universitarias, ni menos la conservación de la flora y fauna nacional.
Luego, incluso admitiendo que la ayuda de “otra índole” es cualquier ayuda, tampoco se sigue que, en el presente caso, se encuentre destinada principalmente al universo de personas de escasos recursos.
III CONCLUSIÓN
No habiéndose acompañado nuevos antecedentes que permitan arribar a una conclusión diferente, se reitera lo informado en el Ordinario N° 640 del presente, en el sentido que la Fundación XXXXXX, no cumple con los requisitos legales para gozar de la exención establecida en el numeral 4 del artículo 40 de la Ley de la Renta.
FERNANDO BARRAZA LUENGO
DIRECTOR
Oficio N° 1433, de 23.06.2017
Subdirección Normativa
Dpto. de Técnica Tributaria
[1] Cabe señalar que el párrafo del Oficio N° 640 de 2017, señala literalmente lo siguiente: “lo cierto es que no consta que ese objeto se traduzca, principalmente, en proporcionar ayuda material o de otra índole a personas de escasos recursos económicos”
[2] En esta parte agrega que la fundación tiene entre sus propósitos fomentar el cuidado ambiental entre personas de escasos recursos. Así continúa, sus fuerzas están dirigidas a dichas personas, a mejorar sus conocimientos, habilidades, capacidades, a entregarles herramientas que les permitan el día de mañana desarrollarse de mejor forma en conjunto con el medio ambiente en el que viven. Sostiene, que la Fundación considera dentro de sus planes de acción implementar programas de acción social en beneficio de las personas con necesidades económicas y por tanto otorgar además una ayuda material
[3] Entendiéndose que son inhábiles los días sábados, los domingos y los festivos (artículo 25 de la Ley N° 19.880.
[4] Dictamen N° 53940 de 2008
[5] Dichos requisitos se han sistematizado del siguiente modo:
[6] Por ejemplo, Oficio N° 366 de 2010, sobre alcance de la exención dispuesta en el artículo 5° DL N° 359, en virtud del cual están exentas las donaciones que se hagan a las corporaciones y fundaciones de carácter benéfico. Aunque vinculado a la calidad de la donataria, se ha entendido por “benéfico”, a falta de definición legal, lo “perteneciente o relativo a la ayuda gratuita que se presta a los necesitados”. Recuerda que el “carácter benéfico” se entiende en sentido restringido, no bastando que dentro de su giro la fundación contemple la beneficencia; y que las fundaciones sin fines de lucro, constituidas de acuerdo al Título XXXIII del Libro I del Código Civil, deben tener como fin exclusivo o principal la beneficencia pública entendida ésta como cualquier forma de hacer el bien, en beneficio de personas indeterminadas, mediante la ayuda gratuita a personas necesitadas. También a propósito de la exención dispuesta en artículo 18 N° 5 de la Ley sobre Impuesto a las Herencias, Asignaciones y Donaciones, que favorece a las asignaciones y donaciones cuyo único fin sea la beneficencia, la difusión de la instrucción o el adelanto de la ciencia en el país. Ver oficio N° 643 de 2014
[7] El decreto de exención citado se fundó en lo dispuesto en el artículo 34 N° 4 de la Ley de Impuestos sobre la Renta, contenido en el artículo 5° de la Ley N° 15.564, que establecía lo siguiente: “artículo 34.- Estarán exentas del impuesto de la presente categoría las rentas percibidas por las personas que en seguida se enumeran: (…) 4°- Las instituciones de beneficencia, ahorro y previsión social que determine el Presidente de la República.”
[8] De acuerdo al artículo 9° de la Ley N° 19.880, en virtud del principio de economía procedimental, la Administración debe responder a la máxima economía de medios con eficacia, evitando trámites dilatorios.
[9] “En ese sentido – agrega el objeto – la fundación tiene por visión lograr una mayor conciencia ambiental en las personas más necesitadas, con el objeto de generar hábitos y conductas sustentables que mejoren su calidad de vida en armonía con el medio ambiente que los rodea, y la flora y fauna nacional e internacional”.
[10] Actividades tales como, celebrar seminarios, cursos, talleres, convenciones y cualquier otro evento gratuito, a fin de instruir en el conocimiento de las ciencias naturales, el medio ambiente, el respeto por la flora y fauna a nivel mundial, y el desarrollo de una vida sustentable mediante el correcto uso de los recursos naturales; llevar a cabo programas gratuitos de capacitación dirigidos a personas de escasos recursos económicos con el fin de entregar conocimientos técnicos y desarrollar habilidades que les permitan mejorar su calidad de vida, en armonía con el medio ambiente que los rodea; monitoreo y asistencia técnica constante respecto de la implementación de los planes y técnicas de sustentabilidad ejercidos por los beneficiarios; promover, apoyar y realizar programas de acción social en beneficio exclusivo de los sectores de mayor necesidad; realizar investigación, desarrollo, creación y difusión en el ámbito de las ciencias naturales, flora y fauna; y, proteger especies animales en vías de extinción, desarrollar políticas ambientales para difundir su protección, su reproducción y la reintroducción en su medio ambiente natural.
[11] Página 2
[12] Página 3
[13] Página 4
[14] Página 5
[15] Página 6
[16] Páginas 7 y 8.
[17] Página 9.
[18] Páginas 10 y siguientes.
[19] Página 2
[20] Página 5
[21] Oficio N° 1009 de 2007.
[22] Oficio N° 131 de 2015.
[23] Oficio N° 1210 de 2016.
[24] Oficio N° 17 de 2017