RENTA – ACTUAL LEY SOBRE IMPUESTO A LA – ART. 31, ART. 41, N°2. (Ord. Nº 2393, de 19-11-2018)
OPORTUNIDAD DE DEDUCCIÓN DE LA RENTA LÍQUIDA IMPONIBLE, DEL PAGO POR UP-FRONT EN VIRTUD DE UN CONTRATO DE ACCESO EXCLUSIVO A LA INFORMACIÓN DE CANALES DE DISTRIBUCIÓN.

Se ha recibido en esta Dirección Nacional, su presentación indicada en el antecedente mediante la cual solicita pronunciamiento sobre el correcto tratamiento tributario del pago de una suma única de dinero (en adelante, “Up-Front”) a que se obligarían unas empresas mediante la celebración de un contrato que denomina “Contrato de Acceso Exclusivo a Información de Canales de Distribución”.

I.-   ANTECEDENTES:

El solicitante indica ser asesor jurídico de YYYY y de XXXXX (en adelante, las "Aseguradoras"), ambas sociedades anónimas, del giro aseguradoras, debidamente constituidas y autorizadas por la Comisión para el Mercado Financiero.

Las Aseguradoras, según señala, con la finalidad de expandir su negocio e iniciar un nuevo proyecto de ventas, pretenden celebrar con otra empresa no relacionada un contrato denominado "Contrato de Acceso Exclusivo a Información de Canales de Distribución” (en adelante, el "Contrato") para tener acceso a información proporcionada por canales de distribución pertenecientes a dicha contraparte, para la el diseño, oferta y comercialización de seguros, con una duración de 15 años.

Por canales de distribución, de acuerdo al solicitante, se refiere a medios físicos, plataformas tecnológicas y todo medio digital de comunicación, contacto y promoción con sus clientes, actual o futuro, de manera directa o a través de terceros, que permita ofrecer seguros en Chile.

El solicitante no informó la contraparte del Contrato ni acompañó el borrador del mismo, limitándose únicamente a describir los acuerdos a que habrían llegado.

En términos generales, la contraparte del Contrato se obliga a otorgar a las Aseguradoras acceso a información genérica, que otorga criterios de segmentación respecto al público que utiliza sus canales de distribución, con el objeto exclusivo de disponer de dicha información para desarrollar productos que se ajusten de mejor manera y en términos competitivos a las necesidades de los clientes de la contraparte; y de esta forma, comercializar y vender seguros, en la medida que ellos sean intermediados por la contraparte.

De acuerdo a lo informado, en principio, sólo las Aseguradoras tendrán acceso exclusivo a la información proporcionada por los canales de distribución, sin facultad de ceder, delegar o de otro modo transferir cualquiera de sus derechos u obligaciones del Contrato, sin el consentimiento expreso, previo y por escrito de su contraparte.

Hace presente que, la administración y titularidad de la información y de los canales de distribución se mantendrá en el patrimonio de la contraparte.

De esta manera, en los términos del consultante, las Aseguradoras podrían acceder a la información y, con ello, dar inicio al desarrollo del nuevo proyecto de ventas, comenzando las actividades necesarias para ello, como son crear nuevos productos o ajustar los existentes, en materia de seguros.

Las Aseguradoras, por su parte, se obligarían a pagar un Up-Front, consistente en un precio fijo que se pagaría en el acto de celebración del Contrato, como contraprestación del acceso exclusivo a la información proporcionada por los canales de distribución.

Indica el consultante que el pago del Up-Front no sería considerado por las Aseguradoras como parte del precio de los productos que ofrecerán a los clientes de la contraparte.

En este contexto, el solicitante consulta sobre el tratamiento tributario en materia de impuesto a la renta del pago del Up-Front, para determinar la oportunidad de deducción de la renta líquida imponible, sugiriendo tres posibles alternativas:

i.   Tratarse de un gasto diferido, que virtud del principio de correlación entre ingresos y gastos, deduciéndose proporcionalmente durante toda la duración del contrato[1];

ii.  Tratarse de un gasto de organización y puesta en marcha, de acuerdo al artículo 31 N° 9 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (en adelante, “LIR”)[2], que podrá ser amortizado hasta en un lapso de seis ejercicios comerciales consecutivos, al tener por finalidad permitir a las Aseguradoras desarrollar un nuevo proyecto de ventas[3]; o

iii. Tratarse de un gasto del ejercicio, que podrá ser deducido en base pagada o adeudada, dado que el pagador es un contribuyente de Impuesto de Primera Categoría con contabilidad completa.

En definitiva, el consultante solicita un pronunciamiento que confirme si el tratamiento tributario, conforme a la LIR, del Up-Front, es el de un gasto diferido, en subsidio, de un gasto de organización y puesta en marcha o, en caso de no ser ni uno ni otro, de un gasto que permita a las Aseguradoras deducirlo en la determinación de su renta líquida imponible.

 

II.-                                           ANÁLISIS:

La consulta presentada se refiere al tratamiento tributario de un pago efectuado de manera única como contraprestación de un contrato que otorga derechos personales por un prolongado y determinado período, con los cuales podrá desarrollar nuevos negocios de su giro.

Pues bien, para que un gasto pueda ser deducido en la determinación de la Renta Líquida Imponible, este deberá cumplir con los requisitos establecidos en el artículo 31 de la LIR, esto es:

  1. Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla;
  2. Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose esta expresión en el sentido de lo que es menester, indispensable o que hace falta para un determinado fin, contraponiéndose a lo superfluo. En consecuencia, el concepto de gasto necesario debe entenderse como aquellos desembolsos de carácter inevitables u obligatorios, considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se está determinando;
  3. Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta;
  4. Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio; y
  5. Por último, que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, es decir, el contribuyente debe probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto de los gastos con los medios probatorios de que disponga, pudiendo el Servicio impugnarlos, si por razones fundadas no se estimaren fehacientes[4].

Tal como indica el consultante, este Servicio ha reconocido la posibilidad de deducir ciertos gastos durante más periodos tributarios que aquel en que fue adeudado o pagado, en virtud del principio de correlación entre el ingreso y el gasto.

De conformidad con el principio indicado, adicionalmente a cumplir con los requisitos generales del artículo 31 LIR, el gasto que pretenda ser deducido en la determinación de la renta líquida imponible deberá guardar una debida correlación con los ingresos que generan, con el fin poder imputar en cada período tributario la utilidad real y efectiva sobre la cual corresponde cumplir las obligaciones tributarias de la LIR[5].

En dicho sentido, el gasto diferido sería una situación excepcional aplicable a los desembolsos que cumplan con los requisitos del artículo 31 de la LIR, realizados para la obtención de servicios o bienes, corporales o no, que no sean parte del activo inmovilizado[6], los que, debido a su relación con ingresos producidos en más de un periodo tributario, deberán ser deducidos en la determinación de la renta líquida imponible, a lo largo de los ejercicios en que se genera dicha correlación de gasto e ingreso.

Ahora bien, corresponderá al contribuyente, conforme al artículo 21 del Código Tributario, acreditar que las circunstancias descritas concurren en el caso concreto.

Cabe añadir, respecto de los gastos diferidos, que deberán ser reajustados en los términos del artículo 41 N° 2 de la LIR[7].

En el caso concreto, el consultante no acompañó el Contrato, por lo que sólo se han tomado en consideración las aseveraciones contenidas en su presentación. De esta manera, el análisis que se realiza, para su aplicación al caso concreto, dependerá del correspondiente proceso de fiscalización, a fin de verificar la concurrencia de los requisitos y circunstancias descritas.

De lo expuesto, puede aseverarse que el Contrato sería principal, innominado, bilateral, oneroso, personalísimo[8] y de tracto sucesivo, aunque las obligaciones que contiene se cumplirán a los largo del tiempo para la contraparte y será de ejecución inmediata para las Aseguradoras.

Dicho contrato, en los términos expuesto por el consultante, por una parte, otorga el derecho a favor de la contraparte de que se le pague el Up-Front, y por la otra, otorga derechos personales a las Aseguradoras, principalmente, acceso a la información del canal de distribución durante 15 años. Dicha información, sería utilizada para el desarrollo de productos a ser ofrecidos por las Aseguradoras a través de los canales de distribución de la contraparte.

Considerando sus características, el objeto del contrato es la información, bien de naturaleza incorporal y cuya utilización no implica su consumo, constituyendo goce del mismo el acceso exclusivo a ella. Como contraprestación, las Aseguradoras se obligan a pagar un precio único.

Conforme a lo expuesto, las Aseguradoras adquieren un bien que resulta esencial para el desarrollo de su plan de negocios, por lo que existiría una efectiva correlación entre dicho gasto y los ingresos que generará con motivo de su oferta a los clientes de la contraparte, a través de sus canales de distribución.

Independiente de que la obligación de las Aseguradoras se extinga inmediatamente al momento de efectuar el pago del precio, debe estarse a la vigencia estipulada en el mismo. Por este motivo, el Up-Front tiene una naturaleza de pago anticipado.

De esta forma, como este Servicio ha indicado en diversos oficios, el principio de correlación entre los ingresos y los gastos del ejercicio exigiría que el Up-Front, de acuerdo a lo descrito por el consultante, se considere como un anticipo del pago periódico por 15 años para acceder a la base de datos de la contraparte del contrato[9].

Así, el pago mencionado sería un gasto para las Aseguradoras que, en tanto cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 31 de la LIR, podrá deducirse en la determinación de la renta líquida imponible como un gasto diferido, es decir, en sumas iguales durante los 15 ejercicios que duraría el contrato.

III.- CONCLUSIÓN:

Conforme a lo expuesto, en tanto sea posible verificar que el gasto que implicaría el Up-Front para las Aseguradoras cumpla con los requisitos propios del artículo 31 inciso primero de la LIR, así como que el acceso exclusivo a la información por parte de las Aseguradoras podrá generar ingresos relacionados con el Contrato, el tratamiento de dicho desembolso sería el de un gasto a ser diferido por el tiempo de vigencia del Contrato.   

 

FERNANDO BARRAZA LUENGO

                                                                                                                        DIRECTOR                                                                                                                                                                                                                                         

Oficio N° 2393, de 19.11.2018

Subdirección Normativa

Dpto. de Impuestos Directos


[1] Si bien no existe norma que se refiera a su procedencia, se citan al efecto los oficios N° 5090 de 2003, 3844 de 2004, 350 de 2010. Se cita, adicionalmente, el oficio N° 2012 de 2017, sin embargo, parece haber un error, toda vez que el mencionado oficio no trata sobre lo que el consultante señala.

[2] Contenido en el artículo 1° del Decreto Ley N° 824 de 1974.

[3] Al efecto, cita los oficios N° 452 y N° 305, ambos de 2012.

[4] Estos requisitos han sido indicados reiteradamente por este Servicio, por ejemplo, en Oficio N° 1871 de 2006, Oficio N° 4578 de 2006, Oficio N° 689 de 2009, entre otros.

[5] Oficio N° 5090 de 2003, Oficio N° 3844 de 2004, Oficio N° 4578 de 2006, Oficio N° 1871 de 2006, Oficio N° 683 de 2009 y Oficio N° 3338 de 2009.

[6] En dicho caso, sería aplicable el artículo 31 inciso cuarto N° 5 y N° 5 bis, según sea el caso (Oficio N° 1871 de 2006, N° 4 letra b.3).

[7] artículo 41 N° 7 de la LIR.

[8] En tanto, de lo expuesto por el consultante, no puede cederse ni transferirse sus derechos y/u obligaciones a terceros, sin consentimiento previo de la contraparte.

[9] En este caso, resulta atingente el Oficio N° 3338 de 2009, N° 4, párrafo primero.