La aplicación de dicho criterio hace improcedente la devolución de IVA, solicitada en virtud del Art. 36°, del D.L. N° 825, por esos mismos servicios prestados al extranjero y considerados servicios de exportación según el Servicio Nacional de Aduanas.
Como consecuencia de ello, este Servicio ha emitido liquidaciones y ordenado la devolución del IVA exportador con efecto retroactivo que, en el caso del contribuyente comprende la devolución del IVA de los años 2008 a 2011. Dentro de las sumas que se le exige devolver, se encontrarían además aquellas generadas en la exportación de semillas (producción), cuya devolución, a juicio del contribuyente, no está sujeta a reparos.
XXX, es una empresa dedicada principalmente al desarrollo de dos rubros, el primero, la reproducción de semillas que reciben de las empresas internacionales cada año, las cuales entregan a más de 400 agricultores entre la Región Metropolitana y la VII Región del Maule para su siembra, cosecha y posterior procesamiento en su planta industrial, producción que luego se exporta, previa certificación del Servicio Agrícola Ganadero (SAG). El segundo rubro, consiste en actividades de investigación en semillas, las que se desarrollan en el centro experimental y laboratorio ubicado en Graneros, en donde por encargo de las mismas empresas extranjeras, se reciben semillas para desarrollar programas de investigación, tales como el desarrollo de líneas de doble haploide, mejoramiento genético, investigación en transgénicos. Parte de dichas actividades se desarrollan en el campo como consecuencia de que se trata de un proceso que involucra material biológico o más específicamente organismos vegetales vivos (OVV) y organismos vegetales vivos genéticamente modificados (OVVM), esto es, transgénicos. Dentro de los procesos de investigación efectuados por la empresa se emplean, entre otros, reactivos de uso en laboratorio como es la colchicina que es importada por la contribuyente.
II.- ANÁLISIS:
El Art. 8°, del D.L. N° 825, grava con Impuesto al Valor Agregado, en lo pertinente, a los servicios, siempre que su remuneración provenga de la realización de alguna de las actividades clasificadas en el N° 20, N° 3 o 4, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
A su vez, en el Art. 20°, N° 4, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se clasifican las rentas obtenidas, entre otros, por laboratorios y otros establecimientos análogos particulares.
De las normas legales precedentemente señaladas, se desprende que la remuneración obtenida por laboratorios o establecimientos análogos particulares se encuentra gravada con IVA.
Ahora bien, la clasificación de la actividad de laboratorio, contenida en el Art. 20°, N° 4, de la Ley sobre Impuesto a la Renta es amplia, en el sentido que ella no restringe su aplicación al tipo de examen, análisis o investigación que en ellos se realice.
En atención a ello, y no existiendo para fines tributarios una definición legal de laboratorio, ha de entenderse este concepto en su sentido natural y obvio, a saber, el entregado por el Diccionario de la Lengua de la Real Academia Española (RAE), que define laboratorio como: "lugar dotado de los medios necesarios para realizar investigaciones, experimentos y trabajos de carácter científico o técnico".
Por otra parte, el Art. 44°, del Decreto 188, del Ministerio de Agricultura, de 1978, establece lo que debe entenderse por Estación o Campo Experimental, señalando que son "los establecimientos dedicados con fines comerciales a la formación, mejoramiento, introducción o mantención de variedades de plantas...".
Ahora bien, según antecedentes aportados por el contribuyente los servicios de investigación y desarrollo experimental, basan sus estudios en laboratorios biológicos para la investigación de semillas, buscando como último fin la creación de nuevos productos y variedades. Todas estas investigaciones son realizadas con fines pre-comerciales, donde se utilizan herramientas tecnológicas, biotecnológicas además de personal altamente calificado.
Para ello, en los campos o Estaciones Experimentales se realizan una serie de actividades de investigación, de carácter técnico y científico, propias de un laboratorio, según la definición entregada por el Diccionario de la RAE, orientadas a obtener como resultado el mejoramiento genético de determinados organismos vivos vegetales, así como también la evaluación del comportamiento de dichos organismos ante diferentes parámetros de evaluación, como por ejemplo: respuesta a condiciones de sequía, respuesta a salinidad, respuesta a luminosidad, etc.
III.- CONCLUSIÓN:
De las normas legales antes señaladas, de la descripción específica de los servicios de investigación biológica, técnica y científica, y de la definición de laboratorio contenida en el Diccionario de la Real Academia Española, se concluye que los servicios de observación de semillas en campos experimentales, constituyen una actividad gravada con Impuesto al Valor Agregado, por tratarse de actividades propias de un laboratorio, clasificadas en el Art. 20, N° 4, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
En virtud de lo anterior, resulta procedente la devolución de IVA que el ocurrente solicite, en virtud del Art. 36°, de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, por el impuesto soportado en la adquisición o importación de bienes, o en la utilización de servicios destinados a dicha actividad, a saber la observación de semillas en campos experimentales, cuando ésta es prestada al extranjero, como un servicio de exportación, calificado como tal por el Servicio Nacional de Aduanas.
JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR
Oficio N° 2475, de 25.09.2012
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos