Se ha recibido en este Servicio su presentación solicitando un pronunciamiento relativo al momento en que nace la obligación tributaria del vendedor de un bien, materializado por escritura pública, y la fijación del domicilio para efecto de las notificaciones que emanen del Servicio.
I ANTECEDENTES
De acuerdo a su presentación, la venta, cesión y transferencia de bienes tangibles o intangibles, como bienes raíces, vehículos motorizados, derechos sociales, acciones, concesiones públicas, marítimas, derechos de aguas, pertenencias minerías, entre otros, tiene dos etapas bien definidas para perfeccionar, legalmente, su traspaso al nuevo dueño o propietario:
a) La fecha de la escritura celebrada ante un notario público competente; y,
b) La fecha de su inscripción en el Registro o Conservador correspondiente donde se perfecciona (y certifica) [sic] el cambio de dueño o propietario del bien, materia de la compraventa.
Tras algunas consideraciones, consulta cuándo nace la obligación tributaria (declaración de Impuesto a la Renta) del vendedor: si a partir de la fecha de la escritura pública o, por el contrario, de la fecha de su inscripción en el Registro correspondiente.
Por otra parte, señala que, no obstante que los clientes de servicios profesionales fijan como domicilio la oficina de los profesionales que los atienden, ya sea en los escritos o mandatos otorgados para el cumplimiento de sus encargos, este Servicio tendría la práctica de remitir las notificaciones de actuaciones o resoluciones a cualquiera de los domicilios a que se refiere el artículo 13 del Código Tributario, desconsiderando el domicilio informado por el cliente, dejándolo en indefensión por falta de emplazamiento.
Agrega que existen sentencias de diversos tribunales donde se confirmaría la tesis de la falta de emplazamiento por haberse notificado al contribuyente o apoderado en domicilio distinto al fijado en una presentación. Al respecto, solicita se aclare o fije un criterio sobre la correcta aplicación de la norma.
II ANÁLISIS
Respecto de la primera consulta, no obstante su extensión y precisiones técnicas que exige, puede informarse en términos muy generales que nuestro sistema legal descansa en la dualidad título-modo de adquirir , de suerte que para entrar en posesión y adquirir el dominio de bienes se requiere la tradición o entrega de los mismos (artículo 670 del Código Civil), antecedida de un título traslaticio de dominio que la ampare (artículo 675 del Código Civil).
Respecto del título, la regla general en nuestro sistema es que los contratos – que usualmente sirven de título traslaticio de dominio – se perfeccionen por el mero consentimiento de las partes (artículo 1443 del Código Civil). Según enseña Abeliuk, y como “nuestro Código se inspira en esta doctrina, la regla general es que todo contrato sea consensual, a menos que una disposición especial lo deje sujeto a formalidad a falta de ella, el contrato es consensual. De ahí que los más frecuentes e importantes contratos lo sean: compraventa de cosas muebles, arrendamiento, fianza, transacción, sociedad civil, mandato, etc.” Conforme lo anterior, excepcionalmente se requiere una solemnidad, como en la compraventa de bienes raíces, que no se reputan perfectas ante la ley mientras no sea otorgada la escritura pública (artículo 1801, inciso segundo, del Código Civil).
Por otra parte, y respecto del modo de adquirir “tradición”, ésta se perfecciona en general mediante la entrega material de la cosa tradida. Sin embargo, en el caso de los bienes raíces (y otros casos expresamente señalados por ley), la entrega se efectúa mediante la competente inscripción del título – traslaticio de dominio – en el registro de propiedad del Conservador de Bienes Raíces (artículo 686 del Código Civil). De esta manera, “mientras la inscripción no se verifica, un contrato puede ser perfecto, puede producir obligaciones y derechos entre las partes, pero no transfiere el dominio u otro derecho real. Mientras no se inscribe la escritura de venta del bien raíz, éste permanece en el patrimonio del vendedor”.
Conforme lo expuesto, no es correcto sostener que la escritura pública y la competente inscripción de dominio en el Registro de Propiedad del Conservador de Bienes Raíces sea la forma de perfeccionar todo título traslaticio de dominio y efectuar la tradición de bienes “tangibles o intangibles”, como parece desprenderse de su presentación; sin considerar que nuestro Código Civil tampoco reconoce la distinción entre bienes “tangibles e intangibles”, sino aquella entre bienes “corporales” e “incorporales” (artículo 565 del Código Civil).
Lo anterior es relevante atendido que, conforme la estructura de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se puede gravar tanto la renta “percibida” como devengada” (además de la atribuida), siendo devengada “aquélla sobre la cual se tiene un título o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular”.
En el caso particular del impuesto cedular por categorías, y conforme lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, las normas del Título II se aplican a “todas las rentas percibidas o devengadas.” Luego, en la medida que el hecho gravado sea la “renta” y ésta pueda estar meramente “devengada”, la obligación tributaria – sin perjuicio de su cumplimiento – nace cuando se tenga título o derecho a la renta; esto es, cuando se perfeccione el acto o contrato a partir del cual nacen derechos (créditos) y obligaciones, independientemente de su exigibilidad. Siguiendo con el ejemplo, si se trata de un contrato (título traslaticio de dominio) de carácter solemne que recaiga sobre bienes inmuebles, la obligación tributaria nacerá cuando se perfeccione la respectiva escritura pública.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en ciertos casos la misma ley establece reglas diversas, como en la tributación del mayor valor en la enajenación de bienes inmuebles obtenido por ciertos contribuyentes , cuando dicho mayor valor excede el límite de 8.000 UF. En estos casos, la renta proveniente de la enajenación de los bienes inmuebles se grava sobre base percibida o devengada, a elección del contribuyente. Esto quiere decir que, perfeccionado el título y no obstante encontrarse pendiente la entrega (esto es, la tradición o enajenación del inmueble mediante la competente inscripción en el registro conservatorio), el contribuyente puede optar por tributar sobre base “devengada”, en los términos establecidos por la ley.
La misma opción, de acuerdo a la Ley sobre Impuesto a la Renta, tienen ciertos contribuyentes por las rentas que obtengan en la enajenación de derechos sociales o acciones.
Conforme lo expuesto, y dependiendo, en términos generales, de la forma que el contribuyente deba tributar u opte por hacerlo, si la renta se grava sobre base “devengada”, la obligación tributaria nace desde el momento mismo en que se perfecciona el contrato que da origen al título o derecho, independientemente de su actual exigibilidad, cuando constituye un crédito para su titular.
En caso que el contrato sea traslaticio de dominio, e independientemente de la forma que asuma el contrato (consensual o solemne) como la tradición del bien (entrega material o inscripción en registro, por ejemplo), no es menester para el nacimiento de la obligación tributaria que al título le siga el modo de adquirir.
Respecto de la segunda consulta, cabe tener presente que el artículo 13 del Código Tributario dispone que, para efecto de las notificaciones, se tendrá como domicilio el que indique el contribuyente en su declaración de iniciación de actividades o el que indique el interesado en su presentación o actuación de que se trate o el que conste en la última declaración de impuestos respectiva.
De esta norma se desprende de una manera clara y precisa cuál será el domicilio válido para notificar, permitiendo al órgano fiscalizador optar por cualquiera de los tres domicilios anteriores para efectuar las diligencias de notificación. Está facultado para utilizarlos indistintamente, ya que son todos válidos, no hay orden jerárquico ni de prelación entre ellos, sino que son alternativos.
A mayor abundamiento, en virtud del artículo 6°, Letra A), N° 1, del Código Tributario, que faculta al Director a interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, se ha establecido a través de variaras instrucciones, tales como la Circular N° 48 de 1997, que el Servicio “podrá optar por cualquiera de los domicilios señalados (en el artículo 13 del Código Tributario), para efectuar la respectiva diligencia de notificación.”
III CONCLUSIÓN
Conforme lo expuesto precedentemente, se concluye que:
1) No es correcto sostener que la escritura pública y la competente inscripción de dominio en el Registro de Propiedad del Conservador de Bienes Raíces sea la forma de perfeccionar todo título traslaticio de dominio y efectuar la tradición de bienes, sean “tangibles o intangibles”.
2) Conforme la estructura de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se puede gravar tanto la renta “percibida” como devengada” (además de la atribuida), siendo devengada “aquélla sobre la cual se tiene un título o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular”.
3) En la medida que el hecho gravado sea la “renta” y ésta pueda estar meramente “devengada”, la obligación tributaria – sin perjuicio de su cumplimiento – puede nacer cuando se tenga título o derecho a la renta (se perfecciona el acto o contrato), que en el caso de un contrato (título traslaticio de dominio) de carácter solemne que recae sobre bienes inmuebles, se verifica al perfeccionarse la respectiva escritura pública, sin necesidad de la competente inscripción.
4) Respecto del entendimiento que cabe dar al artículo 13 del Código Tributario, para efecto de las notificaciones, se informa que este Servicio puede efectuar dicho trámite, indistinta y alternativamente, en el domicilio que indique el contribuyente en su declaración de iniciación de actividades, en el que indique el interesado en su presentación o actuación de que se trate o en el que conste en la última declaración de impuestos respectiva.
FERNANDO BARRAZA LUENGO
DIRECTOR
Oficio N° 779, de 20.04.2018
Subdirección Normativa
Dpto. de Técnica Tributaria