El recurso de nulidad formal acusa la causal del numeral 4º del artículo 768 del Código de Procedimiento Civil, ya que el objeto de la litis era establecer si era posible o no aplicar la presunción del 10% del capital efectivo en la empresa, para determinar la renta líquida de su representada, en circunstancias que el Servicio de Impuestos Internos calificó la contabilidad de su parte en su totalidad como no digna de fe, tanto en las liquidaciones como en la citación que precedió a ellas. La recurrente explica que, sin embargo, en la Corte de Apelaciones se señaló que se llegaba a la convicción de que los asientos contables no eran suficientes para satisfacer la carga de la prueba que el artículo 21 del Código Tributario asigna al reclamante, si aquellos requieren para establecer que son fidedignos la correspondiente documentación de respaldo. Por ello, queda en evidencia que la litis consistía en demostrar el carácter fiel de todo o aquella parte de la contabilidad calificada por el Servicio de Impuestos Internos como no fidedigna, la que fue alterada o modificada por los sentenciadores, pero sólo en lo que respecta al rubro de los ingresos, limitándola a cuestiones de derecho, alterando los hechos materia de la controversia. El Servicio de Impuestos Internos calificó toda la contabilidad y sus declaraciones de impuestos como no fidedignas, por lo que en segunda instancia no se podía establecer que tal calificación se circunscribía sólo a un registro contable y no al conjunto de la contabilidad.
En cuanto al recurso de casación en la forma, la Corte Suprema estimó que éste deberá ser rechazado, ya que su sustento radica en la impugnación de la omisión de la recepción de la causa a prueba, motivo que claramente escapa del ámbito de la causal esgrimida.
En cuanto al recurso de casación en el fondo, se denuncia infringido el artículo 17 del Código Tributario, porque la contabilidad de la contribuyente – a su juicio- cumpliría con los requisitos y formalidades de la norma en comento.
En segundo lugar, denuncia que se ha infringido el artículo 21 del Código Tributario, ya que cada uno de sus libros reflejaría los hechos económicos realizados por su representada, no tergiversan o disminuyen sus utilidades o pérdidas, dan cuenta de un sistema de contabilidad conforme con los principios de la materia, reflejan los resultados del giro de su mandante.
En tercer lugar, denuncia la infracción del artículo 39 del Código de Comercio, que establece el principio que la fe de los libros es indivisible, lo que no fue respetado por los jueces recurridos, que asignaron valor a una parte de la contabilidad y restaron mérito probatorio a algunas cuentas que la integraban. Agrega que, entonces, no se puede aplicar la presunción del 10% del capital efectivo cuando se ha razonado que la contabilidad no es fidedigna.
Por último, denuncia que se han infringido los artículos 63 y 64 del Código Tributario, ya que se dejó de aplicar esta última norma en relación con el artículo 63, no obstante que por mandato legal debía ser aplicada con preminencia al artículo 35 de la Ley de Impuesto a la Renta.
La Corte Suprema estimó que, por una parte, se sostiene en el recurso que la sentencia de primera instancia no razona sobre la base de no ser fidedigna la contabilidad social por falta de antecedentes, sino por el hecho de que los ingresos registrados en el ejercicio comercial aparecen disminuidos, sin explicación de su parte. Tal afirmación no comunica, sin embargo, ninguna impugnación eficaz de lo razonado por los jueces del fondo, por cuanto la calificación de falta de fe de los registros contables por ausencia de antecedentes está claramente vinculada con la inexistencia de explicaciones de tal situación por parte del contribuyente y de la documentación que respalde tal resultado, carga que de acuerdo a la ley debía satisfacer la recurrente. Señaló que de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 17 del Código Tributario, no es lícito sostener la conformidad con la ley de una contabilidad que contiene partidas que no se justifican.
El tribunal de Casación tuvo por rechazado el recurso, además, debido a las inconsistencias del recurrente, toda vez que lo que el compareciente empieza por cuestionar termina siendo aceptado al punto que sustenta otro capítulo de impugnación, por cuanto el recurrente sostiene alternativamente la fidelidad de su contabilidad a los principios que rigen la materia, el cumplimiento efectivo de los requisitos y formalidades que imponen las normas que cita, la adecuación de tales registros a los resultados del giro de su mandante para, a continuación, sostener que como parte de ella fue declarada como no fidedigna, la autoridad tributaria tenía vedado sujetarse a la fracción no cuestionada, haciendo residir alternativamente los errores de derecho denunciados en uno y otro aspecto.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Santiago, veintiocho de noviembre de dos mil trece.
VISTOS:
En autos rol 3550-2013 de esta Corte Suprema, sobre procedimiento de reclamación tributaria iniciado por los contribuyentes xxxxxxxxxxxxxxxxxx. y don yyyyyyyyyyyyyyyyyyyyyyy, se dictó sentencia de primer grado el treinta y uno de mayo de dos mil once, que rola a fojas 233 y siguientes, en virtud de la cual se dispuso rechazar el reclamo deducido por ambos contribuyentes, con costas, haciendo lugar a la solicitud de corrección de errores propios en cuanto se modifican las liquidaciones practicadas a la sociedad y socio nombrados, teniendo por capital efectivo las cantidades de $733.263.835 y $840.765.281, en los años tributarios 2001 y 2002, respectivamente.
Esta decisión fue recurrida de apelación por los contribuyentes ya mencionados a fojas 286 y confirmada por la Corte de Apelaciones de Santiago con fecha dieciocho de abril de dos mil trece, según se lee a fojas 333 y siguientes, con declaración que los intereses moratorios que establece el artículo 53 del Código Tributario no se han devengado durante el período comprendido entre las fechas en que se presentó el reclamo y la que lo tuvo por definitivamente interpuesto, vale decir, entre el 23 de agosto de 2004 y el 2 de septiembre de 2009, respectivamente.
A fojas 336 y siguientes, la defensa de ambos contribuyentes, dedujo recursos de casación en la forma y en el fondo respecto de la sentencia de segundo grado, los que se trajeron en relación a fojas 371.
CONSIDERANDO:
En cuanto al recurso de casación en la forma:
PRIMERO: Que por el presente recurso se expresa que la sentencia de segunda instancia incurrió en la causal del numeral 4º del artículo 768 del Código de Procedimiento Civil, ya que el objeto de la litis era establecer si era posible o no aplicar la presunción del 10% del capital efectivo en la empresa, para determinar la renta líquida de su representada, en circunstancias que el Servicio de Impuestos Internos calificó la contabilidad de su parte en su totalidad como no digna de fe, tanto en las liquidaciones como en la citación que precedió a ellas.
Sin embargo, en la Corte de Apelaciones se señaló que se llegaba a la convicción de que los asientos contables no eran suficientes para satisfacer la carga de la prueba que el artículo 21 del Código Tributario asigna al reclamante, si aquellos requieren para establecer que son fidedignos la correspondiente documentación de respaldo. Por ello, queda en evidencia que la litis consistía en demostrar el carácter fiel de todo o aquella parte de la contabilidad calificada por el Servicio de Impuestos Internos como no fidedigna, la que fue alterada o modificada por los sentenciadores, pero sólo en lo que respecta al rubro de los ingresos, limitándola a cuestiones de derecho, alterando los hechos materia de la controversia. El Servicio de Impuestos Internos calificó toda la contabilidad y sus declaraciones de impuestos como no fidedignas, por lo que en segunda instancia no se podía establecer que tal calificación se circunscribía sólo a un registro contable y no al conjunto de la contabilidad.
Lo anterior ha afectado la posibilidad de desvirtuar las objeciones planteadas por la autoridad fiscal como fundamento fáctico de los actos reclamados, porque la sentencia al ratificar la de primer grado estimó que la controversia se restringía a cuestiones de derecho, aseveración errada, ya que aunque se plantearon cuestiones de interpretación legal, adicionalmente se propusieron cuestiones basadas en hechos que debían ser acreditados. Tal omisión afecta al derecho constitucional a la defensa, y el principio de la tutela judicial efectiva, al privársele de rendir y producir prueba adicional que estime conveniente.
Termina solicitando se acoja el recurso, se invalide la sentencia atacada y se dicte la que corresponda con arreglo a la ley.
SEGUNDO: Que en cuanto al vicio de nulidad que se fundamenta en la causal Nº 4 del artículo 768 de Código de Procedimiento Civil, cabe tener en cuenta que este precepto contempla dos formas de materialización. La primera consiste en otorgar más de lo pedido, esto es, propiamente la ultra petita, mientras que la segunda se produce al extenderse el fallo a puntos no sometidos a la decisión del tribunal, hipótesis que se ha denominado extra petita.
Asimismo, según ha determinado uniformemente esta Corte Suprema, el fallo incurre en ultra petita cuando, apartándose de los términos en que las partes situaron la controversia por medio de sus respectivas acciones o excepciones, altera el contenido de unas u otras cambiando su objeto o modificando su causa de pedir. La regla anterior debe necesariamente relacionarse con lo prescrito en el artículo 160 del Código antes citado, de acuerdo al cual las sentencias se pronunciarán conforme al mérito del proceso y no podrán extenderse a puntos que no hayan sido sometidos expresamente a juicio por las partes, salvo en cuanto las leyes manden o permitan a los tribunales proceder de oficio.
En consecuencia, el vicio formal invocado se verifica cuando la sentencia otorga más de lo que las partes han solicitado en sus escritos de fondo, por medio de los cuales se fija la competencia del Tribunal o cuando se emite pronunciamiento en relación a materias que no fueron sometidas a la decisión del mismo, vulnerando, de ese modo, el principio de congruencia que rige la actividad procesal.
TERCERO: Que, entonces, en los términos planteados, el recurso de casación en la forma deberá ser rechazado, ya que su sustento radica en la impugnación de la omisión de la recepción de la causa a prueba, motivo que claramente escapa del ámbito de la causal esgrimida, lo que deriva en su desestimación.
CUARTO: Que, asimismo, en lo efectivamente pertinente de analizar de acuerdo al motivo de nulidad alegado, éste tampoco se configura, por cuanto del mérito del proceso efectivamente aparece que lo debatido y resuelto fue la posibilidad de considerar parcialmente la contabilidad del reclamante para los efectos que prevé el artículo 35 de la Ley de Impuesto a la Renta, decisión que fue ratificada íntegramente por el tribunal de segundo grado, de manera que al resolver como lo han hecho tales jueces han sido respetuosos con el tenor de las alegaciones de las partes que determinaron el marco de la litis, por lo que se impone el rechazo de la causal invocada.
En cuanto al recurso de casación en el fondo:
QUINTO: Que por este recurso se denuncia, en primer término, como infringido el artículo 17 del Código Tributario, que prescribe que aquellos contribuyentes, como su parte, que deban acreditar renta efectiva lo harán mediante contabilidad fidedigna, esto es, debiendo aportar la documentación de respaldo si ella es obligatoria. Por ello, discrepan de los jueces de segunda instancia en cuanto a que no se satisfizo por su parte la carga probatoria del artículo 21 del Código Tributario, porque la sentencia de primer grado no razonó sobre la base de ser no fidedigna la contabilidad por falta de antecedentes, sino que por el hecho que los ingresos registrados en el ejercicio comercial aparecen tremendamente disminuidos, sin explicación de su parte. Esta convicción no guarda relación con el artículo 17 citado, porque la contabilidad de su parte cumple con los requisitos y formalidades de la norma en comento.
En segundo lugar, denuncia que se ha infringido el artículo 21 del Código Tributario, ya que cada uno de sus libros refleja los hechos económicos realizados por su representada, no tergiversan o disminuyen sus utilidades o pérdidas, dan cuenta de un sistema de contabilidad conforme con los principios de la materia, reflejan los resultados del giro de su mandante, por lo que no acierta a explicarse en base a qué antecedentes razonaron los sentenciadores para calificar la contabilidad o algún determinado registro como no fidedigno. Ninguno de los reproches del proceso permite calificar tales registros como no fidedignos, de acuerdo a lo que ha señalado la jurisprudencia al respecto, por lo que ni el Servicio de Impuestos Internos ni los jueces del caso estaban habilitados para prescindir de sus documentos o registros contables, y especialmente de las declaraciones que se confeccionaron conforme a ella.
En tercer lugar, denuncia la infracción del artículo 39 del Código de Comercio, que establece el principio que la fe de los libros es indivisible, lo que no fue respetado por los jueces recurridos, que asignaron valor a una parte de la contabilidad y restaron mérito probatorio a algunas cuentas que la integraban.
Asimismo, indica que se han conculcado los artículos 35, 31 y 54 N° 1 inciso 6° de la Ley de Impuesto a la Renta, ya que pese a sostener el Servicio de Impuestos Internos que su contabilidad no es fidedigna, el considerando 8° de la sentencia confirmada dice lo contrario. El fallo también dice que los errores o manipulaciones de alguna cuenta no significa que todas las demás anotaciones estén erradas. Y bajo tal reconocimiento, concluye que en los hechos, la contabilidad de la reclamante es digna de fe, salvo en lo que se refiere a la cuenta de ingresos. Sin embargo, se acreditó en autos que los registros contables de su parte reflejan fiel y cronológicamente las operaciones realizadas, por lo que atendida su indivisibilidad se le da fe completa o no. Entonces, no se puede aplicar la presunción del 10% del capital efectivo cuando se ha razonado que la contabilidad no es fidedigna.
Por ello, hay contradicción entre los considerandos 8° y 11° del fallo, de manera que las liquidaciones deben ser dejadas sin efecto en atención a que la contabilidad fue calificada como no fidedigna, por lo que no concurren en la especie las circunstancias que justifican la tasación conforme el artículo 35 de la Ley de Impuesto a la Renta.
Por último, denuncia que en la especie se han infringido los artículos 63 y 64 del Código Tributario, ya que se dejó de aplicar esta última norma en relación con el artículo 63, no obstante que por mandato legal debía ser aplicada con preminencia al artículo 35 de la Ley de Impuesto a la Renta.
Termina describiendo la influencia que estos errores han tenido en lo dispositivo del fallo, y solicita que se acoja el recurso, dictando la sentencia que corresponda con arreglo a la ley.
SEXTO: Que una adecuada decisión del presente arbitrio hace necesario considerar que son hechos de la causa los que siguen:
1.- Que los ingresos del giro de Transportes xxxxxxxxxxxxxxxxxx en los años tributarios 2001 y 2002 no guardan relación con los costos y gastos registrados, por aparecer los primeros como mucho menores que los segundos, sin explicación de la sociedad contribuyente.
2.- Que no se cuestionó la legitimidad del monto del capital efectivo declarado en los años tributarios 2001 y 2002.
SEPTIMO: Que sobre la base de estos presupuestos, la Corte de Apelaciones de Santiago mantuvo lo resuelto por el tribunal de primera instancia que ratificó el obrar de la entidad fiscalizadora que tasó la renta líquida imponible del impuesto de primera categoría de los años tributarios 2001 y 2002, fijándola en un 10% del capital efectivo de la empresa reclamante, invocando al efecto los artículos 21, 24, 63 y 64 del Código Tributario y 35 de la Ley de Impuesto a la Renta, por estimar que la contabilidad de la sociedad no es fidedigna en lo referido a los ingresos del giro. Para concluir de esa manera, se señaló que la contabilidad registra los hechos económicos de las empresas clasificados en cuentas que representan los diversos conceptos que tienen incidencia, por lo que el error o manipulación en una de ellas respecto de determinadas operaciones no significa necesariamente que todas las demás anotaciones contenidas estén erradas, de modo que estimaron pertinente el cuestionamiento hecho por los fiscalizadores sobre el tipo de partida que se analizó y no sobre toda la contabilidad, determinando que la información no cuestionada contenida en ella sirve para los fines de la tasación practicada, lo que les permite afirmar que en la especie han concurrido las circunstancias de hecho y de derecho que justifican el procedimiento utilizado, y rechazaron la reclamación de la sociedad, determinando consecuencialmente la suerte de la impugnación del socio, por estar supeditado su resultado al de la primera.
OCTAVO: Que en consecuencia, lo que corresponde dilucidar es si el tenor del recurso posibilita la revisión de los supuestos que permitieron la decisión adoptada.
Al efecto, es necesario considerar que el recurso de casación en el fondo tiene por fin velar por la correcta interpretación y aplicación de las normas llamadas a dirimir la controversia, con el objeto de que este tribunal pueda cumplir con la función uniformadora del derecho asignada por la ley. Como consecuencia de su consagración y sistematización legislativa y jurisprudencial, se ha señalado que dicho arbitrio es de derecho estricto, en razón de que si el fundamento que permite la nulidad del fallo es la indebida aplicación del derecho, su falta de aplicación o errónea interpretación, no es posible pretender la nulidad de la sentencia que se ataca por motivos alternativos o subsidiarios, toda vez que tal planteamiento implica admitir que la infracción reclamada tiene ese mismo carácter, lo que contraría sus exigencias y finalidades, conforme a las cuales los yerros que se atribuyen al fallo recurrido deben plantearse derechamente.
NOVENO: Que en los términos planteados el recurso deberá ser rechazado, por cuanto conforme su tenor aparece que incurre en contradicciones, errores conceptuales e incorpora razonamientos que no son pertinentes con lo debatido, de la manera que se pasa a expresar.
En efecto, por una parte, se sostiene en el recurso que la sentencia de primera instancia no razona sobre la base de no ser fidedigna la contabilidad social por falta de antecedentes, sino por el hecho de que los ingresos registrados en el ejercicio comercial aparecen disminuidos, sin explicación de su parte. Tal afirmación no comunica, sin embargo, ninguna impugnación eficaz de lo razonado por los jueces del fondo, por cuanto la calificación de falta de fe de los registros contables por ausencia de antecedentes está claramente vinculada con la inexistencia de explicaciones de tal situación por parte del contribuyente y de la documentación que respalde tal resultado, carga que de acuerdo a la ley debía satisfacer. Por ello, el cuestionamiento de precisas y determinadas afirmaciones del fallo, como la referida, son resueltas por el propio recurrente, pese a que argumentativamente la opone como una interrogante no resuelta, en circunstancias que no tiene tal carácter.
Por ello, no resulta atendible la denuncia de infracción de lo dispuesto en el artículo 17 del Código Tributario, por cuanto no es lícito sostener la conformidad con la ley de una contabilidad que contiene partidas que no se justifican, ni menos si el llamado a hacerlo omite dar cumplimiento a tal carga, actitud procesal que fue constatada en la instancia y que también se advierte en esta etapa.
DÉCIMO: Que la inconsistencia de que da cuenta el motivo que precede atraviesa todo el recurso, por cuanto el recurrente sostiene alternativamente la fidelidad de su contabilidad a los principios que rigen la materia, el cumplimiento efectivo de los requisitos y formalidades que imponen las normas que cita, la adecuación de tales registros a los resultados del giro de su mandante, por lo que ellos debieron ser considerados en su totalidad por los fiscalizadores para, a continuación, sostener que como parte de ella fue declarada como no fidedigna, la autoridad tributaria tenía vedado sujetarse a la fracción no cuestionada, haciendo residir alternativamente los errores de derecho denunciados en uno y otro aspecto.
Tal situación se encuentra prohibida en un recurso como el deducido, en consideración a su naturaleza, al desconocer las exigencias formales que un arbitrio de derecho estricto debe cumplir, pues lo que el compareciente empieza por cuestionar termina siendo aceptado al punto que sustenta otro capítulo de impugnación, por lo que ha de concluirse que la exigencia referida a la certeza y determinación del vicio sustancial se encuentra incumplida y que, por ello, el recurso debe ser desestimado.
UNDÉCIMO: Que los errores constatados precedentemente afectan los restantes acápites del recurso, referidos a la errónea interpretación de los artículos 21 del Código Tributario, 39 del Código de Comercio, al descansar precisamente en las afirmaciones relatadas, y ello condiciona la suerte del apartado referido a las disposiciones decisorias de la litis, como lo son los artículos 35, 31 y 54 de la Ley de Impuesto a la Renta, impidiendo su análisis para los fines pretendidos.
DUODÉCIMO: Que, por último, el capítulo referido a la infracción de los artículos 63 y 64 del Código Tributario no podrá ser atendido por cuanto en esta parte el recurrente no tiene la calidad de parte afectada con el fallo atacado. En efecto, conforme con lo dispuesto en el artículo 771 del Código de Procedimiento Civil "el recurso debe interponerse por la parte agraviada ante el tribunal que haya pronunciado la sentencia...", y esta norma no hace más que admitir uno de los elementos esenciales de toda impugnación procesal, es decir, que sólo están habilitados para deducir un recurso aquellos que han sufrido un perjuicio, situación en la que no se encuentra el reclamante, toda vez que no incorporó en la apelación deducida contra la sentencia de primera instancia el aspecto que ahora impugna, de lo que se colige que en el momento procesal pertinente estimó que lo decidido no le perjudicaba.
DÉCIMO TERCERO: Que las consideraciones precedentes determinan que en la especie no se configuren los yerros denunciados, de manera que al no haber sido demostrado que los jueces del grado hayan incurrido en error de derecho con influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, la impugnación ha de ser desestimada.
En conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 765, 767, 768 y 808 del Código de Procedimiento Civil, se declara:
Que se rechazan los recursos de casación en la forma y en el fondo interpuestos en lo principal y primer otrosí de fojas 336, por el abogado don xxxxxxxxxxxxxxxxxxx, en representación de la sociedad Transportes yyyyyyyyyyyyyyyyyyy y don cccccccccccccccccc, contra la sentencia de dieciocho de abril de dos mil trece, que se lee a fojas 333.
Regístrese y devuélvase”.