ARTÍCULO 31 INCISO TERCERO N°4 DE LA LEY DE RENTA
CASTIGO POR DEUDAS INCOBRABLES
La Excma. Corte Suprema rechazó un recurso de casación en la forma y en el fondo interpuesto por la contribuyente en contra de una sentencia dictada por la Iltma. Corte de Apelaciones de Temuco, que confirmó la de primer grado, que rechazó el reclamo respecto de la Resolución, por diferencias de pagos provisionales mensuales por pérdidas absorbidas. Los autos fueron conocidos en primera instancia por el Tribunal Tributario y Aduanero de Temuco.
El recurso de casación en la forma denuncia la causal del artículo 768 N°4 del Código de Procedimiento Civil, esto es, haber sido dada la sentencia ultrapetita. La recurrente arguye que se le pidió acreditar que agotó los medios de cobro de los créditos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 31 inciso 3° N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, cuestión que no formaba parte de la controversia, y se le exige que se contabilicen como gastos, los créditos incobrables, cuestión que tampoco formaba parte de la Litis. En cuanto a la denuncia de nulidad formal, la Corte Suprema estimó que, en la sentencia recurrida, no se contiene pronunciamiento alguno que pudiera corresponder a algún punto no sometido a la decisión del tribunal.
Por el recurso de casación en el fondo, se denuncia el artículo 19 del Código Civil, los artículos 2, 17 inciso 5°, 21 y 26 del Código Tributario, así como el artículo 31 inciso 3° número 4° de la Ley de Impuesto a la Renta. La recurrente explica que contaba con los libros de contabilidad obligatorios y otros no obligatorios, como eran la cuenta de clientes con detalle de nombre, Rut y deuda, y que estos libros se presentaron en el proceso por lo que se cumple cabalmente con la prueba rendida los requisitos del artículo 31 N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, para poder descontar las deudas incobrables como gastos. Finalmente, denunció vulneración del artículo 26 del Código Tributario, pues no procede el cobro de impuestos con efecto retroactivo, cuando el contribuyente se hubiere ajustado de buena fe a una interpretación del Servicio de Impuestos Internos.
El Tribunal de Casación señaló, reproduciendo el fallo impugnado, que la reclamante no demostró que existiera constancia fidedigna de la individualización de cada uno de los deudores morosos que conforman el monto global de la cuenta “Castigo por Deudas Incobrables” por la suma de $69.377.077, por lo que no resulta efectivo que la sentencia haya vulnerado el artículo 31 inciso tercero N°4 de la Ley de Renta. Agregó que el organismo Fiscalizador no ha efectuado un cobro de impuestos con efecto retroactivo, sino que le ha negado derecho a una devolución de impuestos por estimarla improcedente.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Santiago, veintidós de enero de dos mil catorce.
Vistos:
En estos autos rol N° 1572-2013 reclamación tributaria, la contribuyente XX, interpuso recursos de casación en la forma y en el fondo contra la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Temuco que confirmó la de primer grado, que rechazó el reclamo respecto de Resolución N° 55 de 9 de febrero de 2007, por diferencias de pagos provisionales mensuales por pérdidas absorbidas del año tributario 2006.
A fojas 202 se trajeron los autos en relación.
Considerando:
En cuanto al recurso de casación en la forma:
Primero: Que el recurso de nulidad formal denuncia en primer término, como vicio de casación, la causal del artículo 768 N°4 del Código de Procedimiento Civil, esto es, haber sido dada la sentencia ultrapetita, por haberse extendido a puntos no sometidos a la decisión del tribunal. Afirma que el fallo comprende una serie de consideraciones que se basan en hechos no discutidos, ajenos a la litis, los que le sirvieron en definitiva de fundamento de su decisión y que dicen relación con que se le pidió acreditar al contribuyente que agotó los medios de cobro de los créditos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 31 N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, cuestión que no formaba parte de la controversia de autos, ya que eso quedó firme; sin embargo, se exige que se contabilicen como gastos oportunamente, los créditos incobrables, cuestión que no formaba parte de la litis .
Segundo: Que según lo ha resuelto esta Corte en reiteradas oportunidades, el vicio de ultra petita se produce cuando la sentencia, apartándose de los términos en que las partes situaron la controversia por medio de sus respectivas acciones y excepciones, altera el contenido de éstas, cambiando el objeto o modificando su causa de pedir; ocurre, también, cuando el fallo otorga más de lo pedido por los litigantes en los escritos por medio de los cuales fijaron la competencia del tribunal o cuando se emite un pronunciamiento en relación a materias que no fueron sometidas a la decisión de aquél, caso este último en que el defecto formal en alusión toma el nombre de extra petita, según le ha sido asignado por la doctrina y que es el postulado en el recurso que se analiza.
Tercero: Que, entonces, en cuanto al vicio contemplado en el artículo 768 N° 4 del Código de Procedimiento Civil, cabe precisar que de la lectura de la sentencia atacada aparece que en ella no se contiene pronunciamiento alguno que pudiera corresponder a algún punto no sometido a la decisión del tribunal, puesto que en lo decisorio confirma la sentencia de primer grado que rechazó el reclamo interpuesto por la contribuyente, sin extenderse a declaraciones ajenas a la acción deducida. Cabe hacer presente que el vicio de ultra petita únicamente puede producirse respecto de la decisión de una sentencia, lo que no ha sido alegado porque en el recurso sólo se cuestionan los fundamentos de la resolución. En razón de lo anterior sólo cabe concluir que no se ha incurrido en el vicio denunciado en la sentencia atacada.
Por lo expuesto en los considerandos precedentes, el recurso de casación en la forma no puede prosperar.
En cuanto al recurso de casación en el fondo.
Cuarto: Que el recurrente ha sostenido que la sentencia impugnada ha vulnerado el artículo 19 del Código Civil, los artículos 2, 17 inciso 5°, 21 y 26 del Código Tributario, así como el artículo 31 inciso 3° número 4° de la Ley de Impuesto a la Renta.
En primer término denuncia la transgresión de las leyes reguladoras de la prueba; expone que se ha hecho una incorrecta aplicación del artículo 21 del Código Tributario porque el contribuyente debe probar con los documentos, libros u otros medios que establezca la ley en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones; esto se relaciona con el artículo 17 inciso 5 del mismo cuerpo legal, porque la sentencia concluye que en los periodos objetados, año comercial 2005, contaba con los libros de contabilidad obligatorios y otros no obligatorios, como eran la cuenta de clientes con detalle de nombre, Rut y deuda; estos libros se presentaron en el proceso por lo que se cumple cabalmente con la prueba rendida los requisitos del artículo 31 N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, para poder descontar las deudas incobrables como gastos; eso lo reconoce la sentencia, aun cuando no contaba con el libro de cuenta de clientes o auxiliar autorizado por el Servicio de Impuestos Internos que permitiera individualizar el nombre, Rut, deudor y crédito castigado.
Señala, además, que no se interpreta correctamente el artículo 31 N°4 de la Ley de Impuesto a la Renta en relación con la circular N°13 del año 1979; de haberlo hecho habría revocado la de primera instancia, al concluir que se agotaron prudencialmente los medios de cobro, el error es exigir el libro de cuenta de clientes.
Finalmente, denuncia una errónea aplicación del artículo 26 del Código Tributario, pues no procede el cobro de impuestos con efecto retroactivo, cuando el contribuyente se hubiere ajustado de buena fe a una interpretación del Servicio de Impuestos Internos; en este caso se acompañan los documentos contables que establecen los artículos 21 y 17 inciso 5 del Código Tributario, en atención a lo que dispone la circular 13 de 1979, y se da cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 31 N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, pues se agotaron razonablemente los medios de cobro, por un procedimiento de cobranza, que se termina con la entrega de información del deudor a DICOM y certificado del estudio jurídico respecto de la cobrabilidad de la deuda y se ciñe a lo que expresa el oficio N° 2233 de 1997 del Servicio de Impuestos Internos; además, los créditos castigados como incobrables no superan los $150.000 individualmente y en conjunto no superan el 1,7% anual de ventas del giro. No cuenta con libro auxiliar timbrado por el Servicio de Impuestos Internos y ese es finalmente el reproche.
Quinto: Que son hechos de la causa, por así haberlos fijado los jueces del grado, los siguientes:
a) que la sociedad contribuyente pidió la devolución del saldo a favor por concepto de pagos provisionales mensuales y pagos provisionales por utilidades absorbidas por un total de $93.695.493.-
b) que el Servicio de Impuestos internos por medio de la Resolución N°55 de fecha 9 de febrero de 2007 denegó la devolución solicitada, argumentando para ello que la contribuyente no registra en su balance del año tributario 2006, la cuenta Estimación de Deudas Incobrables;
c) que la sociedad YY, se encargaba de administrar el proceso de enrolamiento y gestión de cobranza a los clientes o usuarios de los créditos otorgados por la reclamante XX
Sexto: Que la controversia se centra en dilucidar si procede o no deducir como gasto necesario para producir la renta, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 31 N°4 de la Ley de la Renta, el castigo de deudores incobrables en el año tributario 2006.
Séptimo: Que, sobre la base de estos hechos, los jueces del fondo confirman la sentencia de primera grado en la que se expone que considerando las instrucciones impartidas por el Servicio de Impuestos Internos mediante la Circular N° 13 del año 1979, la reclamante no demostró que existiera constancia fidedigna de la individualización de cada uno de los deudores morosos que conforman el monto global de la cuenta Castigo por Deudas Incobrables registradas al 31 de diciembre de 2005, por la suma de $69.377.077 (razonamiento 20°); expresa además el fallo recurrido que la sociedad XX, no probó que las contabilizaciones hayan sido practicadas oportunamente y tampoco demostró fehacientemente con el respaldo documentario atingente por cada cliente moroso , la efectividad de los valores totales llevados a pérdida el año comercial 2005, por concepto de castigo de deudas incobrables (fundamento 21°).
Octavo: Que en cuanto a la infracción a normas reguladoras de la prueba, es útil tener en consideración que cabe entender que se vulneran cuando los sentenciadores invierten el onus probandi o carga de la prueba, rechazan las pruebas que la ley admite, aceptan las que la ley rechaza, desconocen el valor probatorio de las que se produjeron en el proceso cuando la ley les asigna uno determinado de carácter obligatorio o alteran el orden de precedencia que la ley les diere, lo cual en este caso no ha sucedido ni denunciado.
Así, aunque el recurrente se esmera en presentar parte de sus alegaciones como dirigidas a la denuncia de infracción de leyes reguladoras de la prueba, lo cierto es que del tenor del recurso es posible advertir que lo que impugna es la valoración que los jueces del fondo hicieron de la que se rindió en el proceso. En efecto, no denuncia ninguna de las circunstancias mencionadas en el considerando anterior, sino que se limita a aseverar que la sentencia desconoce el valor probatorio de las que rindió en la causa y que se habrían pedido libros que no son obligatorios de llevar para el contribuyente, -como es el de cuenta de clientes-, situación que se refiere en realidad, como se dijo, a la ponderación que los sentenciadores hicieron de la prueba aportada por el recurrente y que corresponde a una facultad exclusiva de éstos que no puede ser controlada por medio de este recurso.
Noveno: Que el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta contempla entre las deducciones a la renta bruta la del N° 4, relativa a los “créditos incobrables” castigados durante el año a que se refiere el impuesto, siempre que el monto de los mismos haya sido contabilizado oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro.
Décimo: Que los jueces del grado concluyeron que el contribuyente no acreditó de conformidad a la ley, con documentación fehaciente, haber agotado prudencialmente respecto de estas deudas los medios de cobro, sustentado ello en que no registra en su balance del año tributario 2006 la cuenta Estimación de Deudas Incobrables.
Undécimo: Que por otra parte es necesario dejar asentado que en virtud de la facultad otorgada al Director del Servicio de Impuestos Internos contenida en el artículo 6 letra A N°1 del Código Tributario, éste ha interpretado el numeral 4° del artículo 31 de la Ley de la Renta impartiendo instrucciones por medio de la Circular N°13 sobre la materia, las que son vinculantes para los contribuyentes pues son de carácter general, por lo que no pueden ser desoídas al momento de hacer uso del beneficio que en ellas se establece.
Duodécimo: Que no puede arribarse a la conclusión de que el reclamante, a través de los medios de prueba que aporta, haya acreditado la incobrabilidad que afecta a los créditos otorgados a clientes dentro de su giro comercial ni que haya agotado los medios para su cobro, por lo que no resulta efectivo que la sentencia haya vulnerado el artículo 31 N°4 de la Ley de Renta.
Décimo tercero: Que finalmente y en cuanto a la infracción del artículo 26 del Código Tributario, que establece: “No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular”, en el caso de autos, el organismo fiscalizador no ha efectuado un cobro de impuestos con efecto retroactivo a un contribuyente, sino que le ha negado derecho a una devolución de impuestos por estimarla improcedente de acuerdo con la norma legal aplicable en la especie, el tantas veces citado artículo 31 Nº 4 de la Ley de la Renta.
Décimo cuarto: Que así la sentencia ha dado correcta aplicación al derecho que gobierna la litis, por lo que el recurso en estudio no puede prosperar.
Por estas consideraciones y lo dispuesto en los artículos 767 y 782 del Código de Procedimiento Civil, se rechazan los recursos de casación en la forma y en el fondo deducidos por el abogado don AA, en representación de la XX, en lo principal y primer otrosí de fojas 189, en contra de la sentencia de nueve de enero de dos mil trece, escrita a fojas 187.
Regístrese y devuélvase, con sus agregados.”