El Tribunal Tributario y Aduanero de La Serena acogió un reclamo deducido por un contribuyente en contra de liquidaciones emitidas por el Servicio de Impuestos Internos que determinaron diferencias de IVA debido al rechazo del crédito fiscal IVA.

Al respecto, el tribunal consideró que el plazo que regía la fiscalización del IVA era aquél establecido en la Ley N° 18.320 y no el contemplado en el artículo 59 del Código Tributario, pues el primero se refería específicamente a los impuestos del Decreto Ley N° 825, por lo demás, establecía un plazo más limitado. A continuación, el juez manifestó que en el caso de que el contribuyente hubiera cometido infracciones tributarias sancionadas con pena corporal, la fiscalización de los impuestos adeudados por el infractor no se veía restringida por la Ley, de forma tal que no regía la limitación de seis meses para efectuar la citación o liquidación respectiva, aún cuando en los treinta y seis períodos mensuales no existieran irregularidades y, por lo demás, al estar en presencia de declaraciones maliciosamente falsas, tal circunstancia autoriza a fiscalizar más allá de los tres años de prescripción ordinaria.

Sin embargo, el órgano jurisdiccional consideró que la interpretación de esta norma debía ser de carácter restrictiva y predominaba la tesis de que los jueces del fondo debían determinar la efectiva ocurrencia de la conducta constitutiva de tal infracción. En este caso, consideró que bastaba con que la administración constatara la efectiva existencia de los hechos que podían constituir la infracción tributaria sancionada con pena corporal, con antecedentes que debían quedar claramente establecidos en la liquidación, como requisito de fundamentación de la misma, lo que respecto de los actos reclamados no aconteció. De otra parte, si bien constató que algunas facturas eran falsas, no era posible concluir que el contribuyente tuviera conocimiento de la falsedad ni que a propósito utilizara tales facturas falsas.

Respecto a la prescripción solicitada, el sentenciador expresó que el elemento esencial era la “intención” en la declaración maliciosamente falsa, la que no se encontraba desarrollada en la liquidación.

El texto de la sentencia es el siguiente:

“La Serena, tres de abril de dos mil trece.

VISTOS:

Que a fojas 48 y siguientes, con fecha 26 de octubre de dos mil doce, comparece don CARLOS ANDRES ALVAREZ CEREZO, abogado, en representación de XXXXX, RUT N° XX.XXX.XXX-X, cuyo representante legal es don Diego Ignacio Vásquez Ahumada, cédula nacional de identidad y RUT N° 16.470.831-4, todos domiciliados, para estos efectos, en la ciudad de Coquimbo, calle Aldunate N° 1276 Oficina 203, y viene en interponer reclamo de conformidad a las normas del Libro III, Título II, artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de las liquidaciones de impuestos de fecha 30 de julio de 2012, números 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25 y 26, notificadas con esa misma fecha, desde la Liquidación N° 13 a la N° 22, por rechazo del crédito al Impuesto al Valor Agregado, y desde la Liquidación N° 23 a la N° 26, por Impuesto a la Renta.
Se sustenta el reclamo en las siguientes alegaciones:
A.- Con fecha 20 de abril de 2010 fue requerida por parte del S.l.l., por los períodos de abril de 2007 a marzo de 2010, ambos meses inclusive. Con fecha 08 de marzo de 2011, se cita al representante legal de XXXXX, don Diego Vásquez Ahumada, a prestar declaración jurada en las oficinas de dicho Servicio y se le informa respecto de reparos a algunas de las facturas del período auditado, y se le interroga con respecto a las mismas. En abril de 2011, en conocimiento, por información verbal entregada por la Fiscalizadora, al momento de prestar declaración jurada, de las objeciones y reparos de las facturas otorgadas por Comercial Tysen Ltda., mediante un téngase presente, dirigido al señor Jefe del Departamento de Fiscalización, IV Dirección Regional, su representada hizo llegar Declaración Jurada Notarial, prestada por el ciudadano coreano y representante legal de la Comercial June Chang y Cía. Ltda., el cual reconoce haber entregado las facturas de la Empresa Comercial Tysen, por compras en su local comercial y que dichas mercaderías se habían entregado efectivamente a su representada y canceladas en su totalidad. Indica que se solicitó en forma verbal, reiteradamente, a la señora Fiscalizadora y al personal que la acompañaba, en reuniones sostenidas en las oficinas del S.l.l. de La Serena, que procediera a las correspondientes Liquidaciones, de manera tal que pudiera ejercer las acciones necesarias en contra de los emisores de las facturas objetadas. Con fecha 25 de enero de 2012, indica, recién fue notificada de la Citación para los fines del artículo 63 del Código Tributario, solicita prorroga y evacua dentro de plazo la respuesta a dicha Citación, con fecha 30 de julio de 2012, sin considerar en absoluto la respuesta otorgada en conformidad al artículo 63.
B.- Que no respetó el Servicio ninguno de los plazos con que cuenta la autoridad fiscalizadora para pronunciarse con respecto a una auditoría de impuestos, especialmente lo dispuesto en el artículo 59 del Código Tributario. Al no respetar el plazo fatal de nueve meses para citar por el articulo 63 o liquidar dichos impuesto, ha incurrido en un vicio de nulidad, toda vez que dicha citación fue realizada con fecha 25 de enero de 2012, casi dos años después de haber recibido los antecedentes, esto es el día 31 de abril de 2010, en consecuencia, es nula tanto la Citación por el artículo 63, así como las liquidaciones que por este acto se reclaman.
C.- Que el Servicio realiza dos afirmaciones temerarias, a su juicio, toda vez que, haciendo caso omiso a los antecedentes en su poder aportados a la respuesta a la Citación y, no motivando las razones por las cuales se formó tal convencimiento, afirma primeramente “se detectaron diferencias de impuestos, consistentes en aumentar indebidamente el Crédito Fiscal IVA a que realmente tenía derecho, mediante el registro, en su contabilidad de facturas falsas y facturas no fidedignas.” señalando a continuación “En vista que en los libros auxiliares de compra y ventas, se registraron facturas falsas, las declaraciones de impuestos, formularios 29, han sido presentadas de forma maliciosamente falsas”. Alega que, si bien es cierto que los funcionarios del Servicio son ministros de fe, y por tanto los hechos percibidos por sus sentidos gozan de una presunción de veracidad, al ser certificados por aquéllos, ésta no opera respecto de los hechos que deducen dichos funcionarios, pues se trata de un juicio de valor, que no está amparado por dicha protección legal. Así las cosas, los hechos que infieren o deducen los fiscalizadores son sólo conjeturas más o menos fundadas, según sea el caso, pero bajo ningún punto de vista gozan de la presunción de verdad antes señalada. En tal sentido, sostiene que en los casos que se le atribuye el conocimiento de la falsedad de las facturas objetadas, al momento de contabilizarlas y declarar dichos impuestos, faltan varias de las exigencias antes señaladas. Así, se basan en un sólo indicio y no son graves ni precisas, pues no hacen llegar sin esfuerzo y en forma casi obligada a la conclusión a que arriban.
Agrega respecto de las afirmaciones que se efectúan en las liquidaciones, que la idea que una declaración de impuestos sea falsa alude a que uno o más de los antecedentes contenidos en ella es simulado, fingido, o no ajustado a la verdad de los hechos a que el mismo se refiere, y que para los fines del artículo 200 del Código Tributario no basta que en la declaración de que se trate existan datos no verdaderos, sino que además, se requiere que esta falsedad sea maliciosa, es decir que sea producto de un acto consciente del declarante, quien supo, o no pudo menos que haber sabido que lo declarado no se ajustaba a la verdad. Agrega que lo malicioso de la falsedad de una declaración debe ser acreditado por el Servicio de Impuestos Internos, el que no realizó ningún análisis o consideraciones que permitieran refrendar con fundamentos la existencia de la conducta maliciosa invocada, en consecuencia, no ha sido acreditada dicha falsedad maliciosa, pues en principio debe presumirse que los antecedentes contenidos en una declaración que no se ajusten a la verdad se han debido a un error involuntario, a su descuido o aún, a su negligencia, mas no a su mala fe.
Sostiene que se llega apresuradamente a las siguientes conclusiones: “se detectaron diferencias de impuestos, consistentes en aumentar indebidamente el Crédito Fiscal a que realmente tenía derecho, mediante el registro, en su Contabilidad de Facturas Falsas y Facturas no fidedignas. ...”. “En vista que en los libros auxiliares de compra y venta, se registraron facturas falsas, las declaraciones de impuestos formulario 29 han sido presentadas de forma maliciosamente falsa, por ende, los plazos de prescripción corresponde a los plazos estipulados en el inciso segundo del artículo 200 del código tributario (SIC) y queda excluido de los beneficios de la Ley 18.320.” De esta forma, sostiene, la señora Fiscalizadora presume intencionalidad en los hechos y determina que las declaraciones de impuesto formulario 29 han sido presentada de forma maliciosamente falsa, en circunstancias que, según ha dicho la Corte Suprema y otros pronunciamientos de nuestros tribunales, no basta sólo con establecer que la declaración contiene datos no verdaderos, sino que se exige además que el contribuyente denunciado hubiere estado en condiciones de advertirlo, esto es, que sabía o no podía menos que saber que dichos datos eran falsos y que la declaración de impuesto podía inducir a una disminución del o los impuestos correspondientes. Señala que se enteró de las supuestas irregularidades de las facturas señaladas como falsas, por notificación a concurrir a prestar declaración jurada en las oficinas del Servicio, prestando toda la colaboración del caso y llevando voluntariamente a uno de los compradores en la ciudad de Santiago, así como también adjuntaron una Declaración Jurada Notarial, del ciudadano coreano Chang Doo Soon, en representación de la empresa Comercial Jone Chang y Cía. Ltda., quien reconoce haber girado las facturas de Comercial Tysen, por compra de mercaderías en su negocio. Agrega, además, que su representada, siempre ha pagado los impuestos determinados, salvo en contadas oportunidades que no se contaban con los recursos suficientes, nunca ha registrado una anotación negativa en su comportamiento como Contribuyente.
D.- Respecto de las facturas cuestionadas, serían las siguientes:
a).- Las facturas calificadas de falsas, correspondientes a Guillermo Segundo Naveas Gramattico, RUT N° 3.013.763-9; son las N°10, de 24/09/2008 por $10.500.000 y un IVA de $2.000.4500; N° 11 de 24/09/2008 por $10.420.000, más IVA por $1.979.800; y la N° 12 de 25/09/2008 por $10.607.500, con un IVA de $2.015.425. Al respecto, indica que las mercaderías detalladas en las tres facturas, fueron trasladadas por la empresa denominada Hernán Sánchez Galleguillos, contabilizada en libro de compras de 09/2008. Sostiene que la calificación de falsedad de estas facturas se basa sólo en una presunta declaración jurada prestada por este contribuyente, con fecha 04 de marzo de 2009, en relación con facturas emitidas a su representada, cuando los antecedentes aportados a la presente auditoría fueron entregados con ocasión del requerimiento de notificación N° 0128964 de fecha 20 de abril de 2010; tampoco se clasifica de qué tipo de falsedad se trata y sin motivar las razones porque llega a tales conclusiones. Al respecto cita la Circular N° 93 del año 2001, que indica en su parte pertinente “Cuando se rechace el crédito fiscal de una factura que se considere falsa deben fundamentarse las razones que han conducido a tal calificación, las que es necesario consignar, con precisión, en la citación y liquidación correspondientes, señalándose, por ejemplo: Se rechaza el crédito fiscal de la factura XX por estimarla una factura ideológicamente falsa, conclusión a que se llega considerando que no existen ventas de las mercaderías adquiridas ni saldos en el inventario”.
b) Facturas de Comercial Tysen Ltda. RUT N° 78.022.730-3, correspondientes a las N° 64259, de 05/04/2010, por $5.365.000 y un IVA por $1.019.350; N° 64272 de 08/04/2010, por $5.062.000 y un IVA ascendente a $961.780; N° 64285, de 13/04/2010, por $6.441.000 e IVA de $1.223.790; N° 64299, de 19/04/2010, por $6.054.000 y un IVA de $1.150.260; y N° 64320 de 26/04/2010, por $3.401.000 y un IVA de $646.190. Indica que las mercaderías detalladas en estas facturas fueron trasladadas por dos empresas denominadas Hernán Sánchez Galleguillos y Transportes Chile Lindo Ltda., facturas contabilizadas en libro de compras de 04/2010. Expresa que ha sido sorprendido con facturas materialmente falsas, de acuerdo a lo señalado por la Fiscalizadora, al parecer se trataría de un doble juego, dichas facturas emanaron de las compras realizadas a Comercial Jone Chang y Cía. Ltda., a través del ciudadano Coreano Chang Doo Soon, padre del representante legal de dicha sociedad, y con mandato suficiente de representación de dicha sociedad, los negocios generados con dicha empresa, fueron facturados indistintamente con facturas de Comercial Jone Chang y Cía. Ltda; y de Comercial Tysen, situación que no les llamó la atención, debido a que es común en esta industria, que los proveedores cuenten con distintas razones sociales. Cuando tomó conocimiento de la falsedad material de dichas facturas, concurrió al local comercial de dicho Coreano, quien señalo que estaba dispuesto a reconocer la emisión de dichas facturas (Comercial Tysen), entregando posteriormente una Declaración Jurada Notarial, en la cual reconoce haber entregado dichas facturas de Comercial Tysen por compras de mercaderías en su local comercial, y dichas mercaderías fueron efectivamente despachadas a su empresa y canceladas en su totalidad; dicha Declaración Jurada Notarial, se adjuntó en la etapa administrativa.
c).- Facturas de Luís Alfonso Flores Vásquez, RUT N° 4.558.281-7; se trataría de las facturas N° 7159, de 11/04/2009, por un valor neto de $11.336.134 y un IVA de $2.153.864; y la factura N° 7162 de 18/04/2009, por $4.426.891 y un IVA de $841.109. Al respecto, citando nuevamente la Circular 93, alega que se imputa que dichas facturas son falsas, sin clasificar de qué tipo de falsedad se trata y sin motivar las razones porque llega a tales conclusiones, como ordena la citada Circular N° 93 del año 2001. Sostiene que la señora Fiscalizadora da credibilidad al emisor de la factura, ya que este cuando presta declaración jurada, señala que dichas facturas están nulas, y que fueron contabilizadas en el libro correspondiente, no exhibiendo dichas facturas y declarando que al ordenar su documentación dichas facturas se le extraviaron. Ahora bien en declaraciones juradas tomadas a don Diego Vásquez y, a don Claudia Flores, ambos reconocen la existencia de la compra de mercaderías a dicho proveedor y el pago de las mismas.
Agrega que ha presentado querella en contra de estos tres contribuyentes, por los delitos de falsificación y estafa, ante el 7° Juzgado de Garantía de Santiago. Además, que al parecer, el empecinamiento del Servicio buscando declarar falsas las facturas atribuyéndole, sin ningún tipo de prueba al respecto, intencionalidad en los hechos, tiene el objetivo de ampliar el plazo de prescripción de tres a seis años, como lo establece el inciso 2° del artículo 200, del Código Tributario, y cubrir la ineficiencia de la señora Fiscalizadora en esta auditoría en particular, ya que tal como lo señalara al principio de esta presentación, dicha auditoría lleva más de dos años, desde que fueron requeridos y entregados los antecedentes y, de no mediar este artilugio, la gran mayoría de los impuestos que pretenden cobrarse en las Liquidaciones aludidas, se encuentran prescritos
d).- Respecto de la contabilización de facturas no fidedignas. Según la citación, sostiene el reclamante, se incluyen facturas debido a que no fueron ubicados los presuntos proveedores en los domicilios señalados en las facturas, según informan las distintas Unidades del Servicio, agravando el hecho al no presentar el contribuyente antecedentes fidedignos que avalen la autenticidad de estas operaciones. Señala que vuelve el Servicio, a arribar a conclusiones apresuradas, ya que el solo hecho de no ser ubicado con posterioridad al otorgamiento de la factura, los proveedores en los domicilios señalados, presente inconcurrencias a notificaciones del Servicio o se encuentre observado negativamente, no permiten fundar solo en tales hechos el rechazo al crédito fiscal, circunstancia que el comprador no está en condiciones de verificar; ni menos establecer que dichas facturas no han sido declaradas o pagada por el vendedor; a mayor abundamiento, el Servicio, ha contado con toda la información contable del período auditado, donde sí se hubiere realizado una eficiente revisión, constataría la existencia de fletes de dichas mercaderías, así como los saldos que se reflejan en los inventarios que se encuentran en su poder.
Agrega que las propias instrucciones emanadas del Servicio, que son vinculantes para los Fiscalizadores, la Circular N° 93 del año 2001, señala los procedimiento que deben seguir los Fiscalizadores para rechazar un crédito fiscal y calificar una determinada factura, y señala que debe indicarse en forma precisa y determinada la causal por la cual se impugna la factura. Se entiende por ''facturas no fidedignas" aquellas que, como su nombre lo indica, no son dignas de fe, esto es, que contienen irregularidades materiales que hacen presumir con fundamento que no se ajustan a la verdad. A modo de ejemplo de facturas no fidedignas pueden señalarse: facturas cuya numeración y datación no guarda debida correlatividad con el resto de la facturación del contribuyente; facturas con correcciones, enmendaduras o interlineaciones en su texto; facturas que no guarden armonía con los asientos contables que registran la operación de que dan cuenta; casos en que no haya concordancia entre los distintos ejemplares de la misma factura, etc. Sobre el particular, según el reclamante, en la Circular se instruye que cuando se rechace el crédito fiscal, por estimar que una factura no es fidedigna, es necesario que se fundamenten las razones por las cuales se considera que dicho documento no es digno de fe, las que deben indicarse con precisión en la citación y liquidación que se practique; luego se señala un ejemplo de fundamento y se previene al efecto que el Jefe de Grupo o el Jefe del Departamento de Fiscalización Regional, no deberán dar curso a una citación o liquidación que no contenga el párrafo en que se fundamente el rechazo del crédito fiscal.
Al respecto, según el reclamante, las facturas observadas en este punto no presentan ninguna irregularidad material, solo los emisores de dichos ejemplares no han sido ubicados por el Servicio, por lo que de acuerdo a la legislación vigente y la propia Circular anteriormente individualizada, el Servicio, no podría calificar a estas como “Facturas no Fidedignas”.
Señala que las facturas del emisor Sociedad Active Basic Limitada; RUT 76.322.650-6, son las siguientes: N° 1001 de 17/11/2008, valor neto $7.023.529, más IVA $1.334.471; N° 1002 de 18/11/2008, valor neto $8.386.555, más IVA $1.593.445; N° 1003 de 18/11/2008, valor neto $9.051.429, más IVA $1.719.771; N° 1004 de 19/11/2008, valor neto $10.225.210, más IVA $1.942.790; N° 1045 de 05/12/2008, valor neto $11.940.000, más IVA $2.268.600; N° 1046 de 06/12/2008, valor neto $14.970.000, más IVA $2.844.300; N° 1049 de 09/12/2008, valor neto $11.220.000, más IVA $2.131.800; N° 1050 de 10/12/2008, valor neto $14.601.600, más IVA $2.774.304; N° 1136 de 29/12/2008, valor neto $10.120.240, más IVA $1.922.846; N° 1150 de 09/01/2009, valor neto $11.074.000, más IVA $2.104.060; N° 1172 de 25/01/2009, valor neto $11.074.000, más IVA $2.104.060; N° 1173 de 25/01/2009, valor neto $12.058.200, más IVA $2.291.058; N° 1180 de 05/02/2009, valor neto $10.880.000, más IVA $2.067.200; N° 1182 de 09/02/2009, valor neto $12.366.000, más IVA $2.349.540; y N° 1184 de 10/02/2009, valor neto $19.315.200, más IVA $3.669.888. Indica que las mercaderías detalladas en las quince facturas fueron trasladadas por las empresas denominadas Transportes Chile Lindo Limitada, Hernán Sánchez Galleguillos y Rosa Martina Ojeda Román; y se encuentran contabilizadas en el libro de compras.
En cuanto a las facturas del emisor Carlos Rigoberto Meirelles Díaz, RUT N° 11.695.998-4, corresponden a las N° 439 de 15/01/2008, por un valor neto de $3.589.916 y un IVA de $682.084, y la N° 440 de 15/01/2008, por un valor ascendente a $4.443.697 y un IVA de $844.303. Al respecto señala que las mercaderías detalladas en las dos facturas fueron trasladadas por la empresa denominada Transportes Transcor S.A., factura contabilizada en el libro de compras.
E.- Respecto del error de registro, señala que efectivamente se trata de un error de registro, que se intentó regularizar a través de Internet, en el sitio web del S.l.l., siendo imposible, y que ofreció en la respuesta otorgada por citación de acuerdo al artículo 63, rectificar inmediatamente dicha declaración, no recibiendo respuesta a su proposición, a la fecha.
Termina solicitando se declare la nulidad de las liquidaciones N° 13 a N° 26 por haber sido citado el contribuyente y liquidado fuera del plazo del artículo 59 del Código Tributario. En subsidio de lo anterior solicita que se declare que no existen antecedentes para que las declaraciones impugnadas por el Servicio de Impuestos Internos sean calificadas de maliciosas, en términos tales que permitan la ampliación del plazo de revisión a seis años en virtud de lo dispuesto en el artículo 200 del Código Tributario. Y en subsidio de lo anterior solicita dar por suficientemente justificadas todas y cada una de las facturas objetadas por las liquidaciones de impuestos N° 13 a N° 22, y como consecuencia, declarar la nulidad de las liquidaciones 23 a la 26.
A fojas 67 y siguientes, con fecha 23 de noviembre de 2012, comparece don Claudio Martinez Cuevas; Director Regional de la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, y en su representación, evacuando el traslado de fojas 60, solicita el rechazo del reclamo de autos, en virtud de los siguientes argumentos:
A.- Explica que el procedimiento de auditoría practicado a la reclamante contempló los siguientes hitos:
a. Con fecha 20 de abril de 2010 se notificó a la reclamante el “requerimiento” para la fiscalización de los últimos treinta y seis períodos tributarios mensuales, mediante las normas de la Ley 18.320.
b. Con fecha 10 de junio de 2011, mediante Resolución Exenta N° 2130, se ordenó por el Jefe del Departamento de Fiscalización de la IV Dirección Regional de La Serena, la confección y confrontación de inventarios a la empresa reclamante.
c. Con fecha 25 de enero de 2012 se practicó a la contribuyente la Citación N° 3.
d. Con fecha 16 de marzo de 2012 la empresa reclamante presentó la respuesta a la Citación N° 3.
e. Con fecha 30 de julio del presente año se practicaron las liquidaciones números 13 a 26, ambas inclusive, mediante las cuales se cobran diferencias de impuestos IVA de los períodos diciembre de 2007, enero, septiembre, noviembre y diciembre de 2008; enero, febrero y abril de 2009, y marzo y abril de 2010, e impuesto único del inciso 3° del Art. 21 del D.L. 824 de 1974, por los años tributarios 2008, 2009, 2010 y 2011.
B.- Respecto de las alegaciones del reclamante, sostiene lo siguiente:
a.- En lo que se refiere a los vicios de nulidad. En cuanto a la aplicación del Art. 59 del Código Tributario, porque la citación fue realizada con fecha 25 de enero de 2012, casi dos años después de haber recibido los antecedentes el día 31 de abril de 2010; sostiene el Servicio que no tiene asidero jurídico, ya que el requerimiento de antecedentes para la auditoría se practicó con fecha 20 de abril de 2010 en virtud de las normas de la Ley 18.320 por tratarse de una fiscalización de IVA. Conforme a lo anterior, no se aplica al caso concreto la norma contemplada en el Art. 59 del Código Tributario, sino las normas de la misma Ley 18.320. Hecho lo anterior, se procedió al análisis de los antecedentes aportados por el contribuyente en los cuales se detectaron irregularidades sancionadas con pena corporal, como lo es el aumento de Crédito Fiscal IVA amparado en facturas falsas. Este supuesto es considerado por la Ley 18.320 en su numeral 3.
En la especie, se detectaron Créditos Fiscales IVA sustentados en facturas calificadas de falsas y no fidedignas. Tratándose de facturas falsas, este hecho queda subsumido en el inciso segundo del Art.97 N° 4 del D.L. 830 de 1974 que sanciona penalmente el aumento indebido de créditos por parte de los contribuyentes de IVA. Este antecedente cumple con el supuesto ya referido del numeral 3° de la Ley 18.320 en cuanto a que se trata de un caso de infracción sancionada con pena corporal, y que por tratarse de una materia “civil tributaria” no requiere que este ente fiscalizador haya decidido ejercer la acción penal para configurar el supuesto, así también lo entiende la Excma. Corte Suprema.
Sentado lo anterior, este Servicio procedió a informar al contribuyente estos efectos en la Citación N° 3, ya referida, específicamente en el tercer párrafo de la hoja N°1 cuando señala que “en vista que en los libros auxiliares de compra y ventas, se registraron facturas falsas las declaraciones de impuestos formulario 29 han sido presentadas de forma maliciosamente falsa, por ende los plazos de prescripción corresponde a los plazos estipulados en el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario y queda excluido de los beneficios de la Ley 18.320.” Por lo tanto, indica, este Servicio tiene plena facultad legal para proceder a la revisión y fiscalización de los impuestos de conformidad al artículo 200 del Código Tributario.
b. Respecto de la calificación de facturas falsas y no fidedignas, sostiene que los antecedentes de hecho que sustentan la calificación de las facturas de la reclamante son contundentes e inequívocos, y así han sido descritos de manera pormenorizada en el capítulo relativo a cada factura como puede apreciarse en el cuerpo de las liquidaciones reclamadas.
c. En lo que se refiere a que las declaraciones son maliciosamente falsas y, en consecuencia se debe aplicar el plazo de prescripción de seis años contemplado en el inciso 2° del Art. 200 del Código Tributario, señala que la fórmula utilizada por el Servicio no es apurada, sesgada, temeraria o arriesgada, sino que obedece al camino trazado por las normas tributarias, depurado en estrados y probadas con el paso del tiempo, lo cual ha sido reconocido por la jurisprudencia de nuestro máximo tribunal, en cuanto ha expresado que la malicia que se requiere no es de tipo penal, sino que de orden tributario y que dice relación con el plazo para liquidar impuestos adeudados como ha ocurrido en autos. La expresión maliciosamente falsa no implica ni requiere una declaración judicial previa. Si no que ella ha de buscarse en los propios antecedentes que presente el proceso respectivo, tal como ha ocurrido en el caso de autos en que se detectó que el contribuyente sujeto a fiscalización utilizó un crédito fiscal amparado en documentos-facturas- falsas, fraudulentas o adulteradas. En la especie, al haberse detectado infracciones sancionadas con pena corporal, ese Servicio aplicó la norma contenida en el numeral 3° de la Ley 18.320 y procedió a “Citar” de conformidad al art. 63 del Código Tributario por un período de seis años. Este mecanismo ha sido validado por la jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema: “DÉCIMO TERCERO: que, en efecto, habiendo quedado asentado que las declaraciones de impuestos a que se refieren las liquidaciones objeto de la reclamación habían sido consideradas por el Servicio de Impuestos Internos como maliciosamente falsas, quedaba satisfecho el presupuesto exigido tanto en el numeral 3 de la Ley N° 18.320 como en el antes mencionado artículo 200 inciso 2°, para extender a seis años el plazo de que disponía el Servicio de Impuestos Internos para practicar las mencionadas liquidaciones. No pudiendo la contribuyente asilarse en los reducidos plazos contenidos en el numeral 4 del artículo único (Ley 18.320)”.
C.- Destaca el carácter formal de los actos de la administración, consagrado en el inciso final del Art. 3 de la Ley 19.880, que no debe confundirse con el carácter provisorio de las liquidaciones establecido en el art. 25 del Código Tributario, lo cual implica que pueden ser revisables y modificadas hasta que tomen fuerza definitiva según los supuestos que el mismo art. 25 señala. Aun cuando las liquidaciones sean provisorias no pierden el carácter de legítimas y premunidas de legalidad, y pesará sobre el ciudadano, súbdito o contribuyente el probar que el Estado ha errado en la aplicación de la ley.
D. Indica que desde el punto de vista civil tributario, el crédito fiscal IVA respaldado en facturas falsas o no fidedignas sólo puede ser sustentado por el contribuyente en la medida que acredite que el pago de ellas lo realizó mediante cheque y cumpliendo los requisitos indicados en el Art. 23 N° 5 del D.L.825 de 1974. Por lo tanto, acreditado los supuestos de la falsedad y falta de fe de las facturas, no cabe al reclamante sustentar civilmente el crédito fiscal IVA si no es por este medio. Dicha norma no puede ser objeto de interpretación, ya que es una norma de orden público y por lo tanto, debe ser aplicada restrictivamente a objeto de salvaguardar el interés del Estado. Recuerda que la propia reclamante señala que respecto de Guillermo Segundo Naveas Gramattico, Luis Alfonso Flores Vásquez y Chang Doo Soon, ha presentado querella criminal por el delito de falsificación y estafa ante el 7° juzgado de Garantía de Santiago, cuya copia acompaña en el primer otrosí de su escrito, lo que a juicio de la reclamada constituye una confesión directa de las irregularidades que inciden en el rechazo de los créditos fiscales IVA.
E.- Refiriéndose a la fundamentación del rechazo de las facturas y su calificación de falsas o no fidedignas, sostiene que lo siguiente:
E.1.- Facturas calificadas como falsas correspondientes a don Guillermo Segundo Naveas Gramattico, sus facturas han sido calificadas como falsas y su crédito fiscal IVA ha sido rechazado de conformidad al Art. 23 N° 5 del D.L.825 de 1974. Sostiene que el reclamante señala que las mercaderías consignadas en tales facturas fueron trasladadas por el proveedor Hernán Sánchez Galleguillos, sin ofrecer mayores antecedentes sobre la realidad de dicha operación. Agrega que respecto a los inventarios no cuenta con información para indicar los saldos de mercaderías. La liquidación califica las tres facturas como falsas del tipo ideológico, ya que se estableció por los dichos del propio contribuyente don Guillermo Naveas Gramattico, en declaración jurada de fecha 04 de marzo de 2009, que dichas facturas las mantuvo en su poder un conocido de él de nombre Fernando Luppo Gutiérrez, pero se las devolvió otra persona cuyo nombre no recuerda. Agrega que las mercaderías indicadas en las facturas nunca las ha tenido para la venta y no ha realizado negocios con la empresa en consulta, XXXXX Se suma a lo anterior, la declaración tomada ante el Servicio Impuestos Internos, a don Diego Vásquez Ahumada, representante de la contribuyente, de fecha 08 de marzo de 2011, quien reconoce no ubicar o conocer al proveedor, pero sí a su vendedor.
E.2.- En cuanto a las facturas de Comercial Tysen Ltda., sostiene que en el reclamo no se aportaron mayores antecedentes sobre la veracidad de los traslados que el reclamante dice que se efectuaron. Asimismo, sostiene que se acreditó en la auditoría que la factura N°64259, se encuentra emitida a otro contribuyente llamado Moisés Sandoval lbacache, RUT N° 7.851.193-1, con fecha 29 de octubre de 2009, por un valor total de $6.430, de acuerdo al duplicado enviado por el propio contribuyente emisor, junto a fotocopia autorizada de libro de ventas y declaración de IVA. La factura N°64272, se encuentra emitida a Magdalena Norah Jiménez, RUT N° 4.756.522-7, con fecha 30 de octubre de 2010, por un valor total de $2.340, de acuerdo al duplicado enviado por el propio contribuyente emisor, junto a fotocopia autorizada de libro de ventas y declaración de IVA. La factura N° 64285, se encuentra emitida a Angélica Bustillo Ariste, RUT N° 10.548.539-5, con fecha 02 de noviembre de 2009, por un total de $74.620, de acuerdo al duplicado enviado por el propio contribuyente emisor, junto a fotocopia autorizada de libro de ventas y declaración de IVA. La factura N°64299 se encuentra emitida a María Troncoso Oswrnol, RUT N° 12.832.149-7 con fecha 03 de noviembre de 2009, por un valor total de $5.250, de acuerdo al duplicado enviado por el propio contribuyente emisor, junto a fotocopia autorizada de libro de ventas y declaración de lVA. La factura N°64320, se encuentra emitida a Inés Arap Aiquel, RUT N° 6.264.228-9, con fecha 03 de noviembre de 2009 por un total de $22.837, de acuerdo al duplicado enviado por el propio contribuyente emisor, junto a fotocopia autorizada de libro de ventas y declaración de IVA.
Adicionalmente, existe declaración jurada tomada a la representante legal de la empresa, doña Irene Venegas Rivera con fecha 27 de septiembre de 2010, quien señaló que no conoce como cliente a la empresa XXXXX. Agregó que las facturas exhibidas no fueron emitidas por su empresa, ya que las válidamente otorgadas se entregaron a otros clientes, por otros montos y fechas. También, la declaración jurada realizada ante el Servicio por el representante legal de la reclamante, don Diego Vásquez Ahumada, de fecha 08 de marzo de 2011, en que señala que a este contribuyente no lo conoce directamente, pero el contacto lo habría hecho su papá, a través de don Juvencio Vásquez o por un señor llamado Claudio Flores.
E.3.- Respecto de las facturas calificadas como falsas del supuesto proveedor Luis Alfonso Flores Vásquez, RUT 4.558.281-7, plantea que el reclamante extracta la Circular 93 de 2001 para señalar que las facturas deberían ser calificadas de “no fidedignas”, sin embargo, ello no se condice con la propia confesión del reclamante cuando señala que ha presentado una querella criminal contra este contribuyente por el delito de falsificación y estafa ante el 7° Juzgado de Garantía de Santiago. Además, sostiene, el presunto proveedor tiene registradas las facturas como nulas, así también lo indicó en declaración jurada prestada ante el Servicio con fecha 08 de octubre de 2010 y, en declaración jurada de fecha 08 de marzo de 2011 prestada ante este Servicio por el representante legal de la reclamante, señala que no conoce a este contribuyente, que no reconoce la letra que aparece en las facturas y señala que las facturas están canceladas por don Claudio Flores Rut N° 7.835.392-9. Finalmente, señala que, con fecha 03 de abril de 2012, este contribuyente dio aviso de pérdida de documentos al Servicio de las facturas detalladas.
E.4.- Respecto de las facturas de Sociedad Active Basic Limitada, RUT 76.322.650-6, calificadas de no fidedignas, el contribuyente señala que el traslado de las mercaderías consignadas en tales facturas se realizó por las empresas Transpones Chile Lindo Limitada; Hernán Sánchez Galleguillos y Rosa Marina Ojeda Román. Respecto de este proveedor se efectuó cruce de información, se concurrió al domicilio del contribuyente registrado en la base de datos del Servicio, pero no fue ubicado. Además, sostiene el Servicio, el representante legal de la reclamante señaló en declaración jurada de fecha 08 de marzo de 2011 , que no conoce a esta empresa y que las compras las efectuó don Claudia Flores y que se le pagó a éste último con cheque. Es decir, pagó $209.782.676 en cheques a esta persona, pero dicha circunstancia no fue acreditada ante el Servicio de acuerdo a las normas establecidas en el D.L N°825 de 1974. Por otro lado, agrega, el supuesto vendedor de la empresa auditada, don Claudio Flores señaló en la declaración jurada prestada ante el Servicio con fecha 11 de marzo de 2011, que se efectuaron varias compras a esta empresa, que al parecer las facturas se enviaron con la mercadería y se pagaron con cheques que eran de terceros o en efectivo. Agregó que no tiene certeza que la empresa exista. Adicionalmente, esta empresa es subdeclarante de varios periodos involucrados en las facturas antes detalladas.
E.5.- Respecto de las facturas del supuesto proveedor Carlos Rigoberto Meirelles Díaz, RUT 11.695.998-4, calificadas como no fidedignas, el reclamante señala que tales mercaderías fueron trasladadas por la empresa Transportes Transcor S.A. En cuanto a este proveedor, sostiene el Servicio, se efectuó cruce de información y se concurrió al domicilio del contribuyente registrado en su base de datos, pero no fue ubicado. Además, el representante legal de la reclamante, don Diego Vásquez Ahumada, señaló en declaración jurada de fecha 08 de marzo de 2011, que no conoce a esta empresa, las compras las efectuó don Claudio Flores y las facturas las llevó él, ya que se le pagó. Sin embargo, en declaración jurada tornada a don Claudio Flores con fecha 11 de marzo de 2011, éste señaló que no conoce a dicho proveedor, no haber vendido esa mercadería y no haber recibido ningún pago al respecto.
Adicionalmente, esta empresa es subdeclarante de varios periodos involucrados en las facturas antes detalladas.
F.- En lo que se refiere al error de registro, facturas doblemente registradas, constituye un error que el mismo contribuyente reconoce.
G.- En lo referente al impuesto del inciso 3° del art. 21 del D. L. 824 de 1974, no existe controversia en este ítem por cuanto la reclamante no ha controvertido ni el fundamento ni la determinación del impuesto de dichas liquidaciones.
A fojas 74 se recibió la causa a prueba, rindiéndose por las partes la que a continuación se indica.
Antecedentes del proceso:
I.- Antecedentes aportados por el reclamante.
El reclamante presentó la siguiente documentación fundante de su solicitud: Copia de Liquidación 13 al 26, de Unidad Emisora 04101, de fecha 30 de julio de 2012 que rola a fojas 1 y siguientes; Copia de Constitución de XXXXX que rola a fojas 14 y siguientes; Copia de respuesta a Citación por el artículo 63, del Código Tributario, otorgado por XXXXXs que rola a fojas 24 y siguientes; Copia de Declaración Jurada Notarial, prestada por el ciudadano coreano Chang Doo Soon de fecha 08 de abril de 2011 que rola a fojas 42; Copia de Querella en contra de Luis Alfonso Flores Vásquez, Chang Doo Soon y Guillermo Segundo Naveas Gramático ante el 7° Juzgado de Garantía de Santiago que rola a fojas 43 y siguientes.
II.- Antecedentes acompañados por el Servicio.
Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos presentó la siguiente documentación en apoyo de sus alegatos: Copia sentencia de la Excelentísima Corte Suprema de fecha 10 de mayo de 2010, rol 3.647-2008 que rola a fojas 62 y 63; Otra de fecha 30 de agosto de 2010, rol 4.693-2008 que rola a fojas 64 y 65; Carpeta con copias de los antecedentes que sustentan la auditoría y la calificación que contienen la siguiente documentación como físico no escaneable, guardada en Secretaría del Tribunal: 1) Notificación de F3301 Folio 0128964 de 20 de abril de 2010, 2) Notificación F3300 Folio 1130909 de 10 de junio de 2011 sobre notificación de Res. Ex 2130, 3) Resolución Ex. N° 2130 de 10 de junio 2011, 4) Citación N° 3 de 25 de enero de 2012, 5) Solicitud de prórroga para respuesta a la Citación de 1 de marzo de 2011, 6) Notificación F3300 folio 1261196 de 25 de enero de 2012 sobre notificación de Citación N° 3, 7) Respuesta a la Citación de 16 de marzo de 2012, 8) Declaración Jurada de Claudio Flores Narchi de 11 de marzo de 2011, 9) Declaración Jurada de Diego Vásquez Ahumada representante legal de la reclamante, 10) Facturas de las facturas del proveedor Guillermo Segundo Naveas Gramattico, Rut 3.013.763-9 número 10,11,12, 11) SIIC de Guillermo Segundo Naveas Gramattico, Rut 3.013.763-9, 12) Declaración Jurada de Guillermo Segundo Naveas Gramattico, Rut 3.013.763-9 de fecha 04 de marzo de 2008, 13) Facturas del proveedor Comercial Tysen Ltda, Rut 78.022.730-3, número 64259, 64272, 64285, 64299, 64320, 14) SIIC Comercial Tysen Ltda, Rut 78.022.730-3, 15) Informe de verificación de facturas N° 2055 de 2 de octubre 2010 y antecedentes de la verificación de Comercial Tysen Ltda., Rut 78.022.730-3, 16) Facturas del proveedor Luis Alfonso Flores Vásquez, Rut 4.558.281-7 números 7159 y 7162, 17) SIIC de Luis Alfonso Flores Vásquez, Rut 4.558.281-7, 18) Formulario 29 de Luis Alfonso Flores Vásquez, Rut 4.558.281-7 del período abril de 2009, 19) Informe de verificación de antecedentes de Luis Alfonso Flores Vásquez, Rut 4.558.281-7 N° 211-5 de 12 de octubre de 2010, 20) Facturas de Sociedad Active Basic Limitada, RUT 76.322.650-6 números 01001, 01002, 01003, 01004, 01045, 01046, 01049, 01050, 01136, 01150, 01172, 01173, 01180, 01182, 01184, 21) SIIC de Active Basic Limitada, Rut 76.322.650-6, 22) Formulario 29 de Active Basic Limitada, Rut 76.322.650-6 períodos enero y febrero de 2009, 23) Facturas de Carlos Rigoberto Meirelles Díaz, Rut 11.695.998-4 número 287, 288, 290, 291, 293, 294, 295, 296, 297, 298, 299, 439, 440 y 441, 24) SIIC de Carlos Rigoberto Meirelles Díaz, Rut 11.695.998-4, 25) F29 de Carlos Rigoberto Meirelles Díaz, Rut 11.695.998-4, períodos 12 de 2007,.26) Informe de verificación de documentos de Carlos Rigoberto Meirelles Díaz, Rut 11.695.998-4 N° 215-1 de 21 de octubre de 2010 y antecedentes, que rola a fojas 66.
III.- Declaración de testigos:
A fojas 93 y siguientes declararon los testigos de la reclamante don Diego Vásquez Ahumada y Juvencio Vásquez Rodríguez.
IV.- Absolución de Posiciones:
A fojas 92 y siguientes rola absolución de posiciones del representante de la reclamante, cuyo pliego rola a fojas 90 y siguientes.
Con fecha veintiuno de enero de dos mil trece, a fojas 103, se trajeron los autos para fallo.

CONSIDERANDO:

1°.- Que a fojas 48 y siguientes, don CARLOS ANDRES ALVAREZ CEREZO, en representación de XXXXX RUT N° XX.XXX.XXX-X, ya individualizados, viene en interponer reclamo en contra de las Liquidaciones números 13 a 26 practicadas con fecha 30 de julio de 2012, por el Servicio de Impuestos Internos IV Dirección Regional La Serena, mediante las cuales se le determinaron diferencias de impuesto al valor agregado e impuesto a la renta, por un total de $214.560.839, más reajustes por $19.444.585, intereses por $139.034.559 y multas por $43.680.646.

2°.- Que el reclamante sostiene que se debe dejar sin efecto las liquidaciones practicadas, en base a los siguientes argumentos, ya señalados en la parte expositiva y que básicamente se pueden resumir de la siguiente forma:
A.- Tanto las liquidaciones como la citación, fueron practicadas fuera del plazo fatal de nueve meses que contempla el artículo 59 del Código Tributario, dado que la citación fue realizada con fecha 25 de enero de 2012, casi dos años después de haber recibido los antecedentes, por lo que son nulas tanto la citación como las liquidaciones reclamadas.
B.- Cuestiona los fundamentos de las liquidaciones al calificar las facturas de falsas o no fidedignas y las declaraciones de maliciosamente falsas.
C.- Que no existen antecedentes para que las declaraciones sean calificadas de maliciosas, en términos tales que permitan la ampliación del plazo de revisión a seis años en virtud de lo dispuesto en el artículo 200 del Código Tributario.
D.- En subsidio de todo lo anterior solicita dar por suficientemente justificadas todas y cada una de las facturas objetadas por las liquidaciones de impuestos N° 13 a N° 22, y como consecuencia, declarar la nulidad de las liquidaciones 23 a la 26.

3°.- Que el Servicio de Impuestos Internos, evacuando el traslado de rigor, solicita el rechazo del reclamo de autos, en virtud de las siguientes resumidas consideraciones:
A.- En relación a que no se habría cumplido al emitirse la citación y liquidación con lo dispuesto en el artículo 59 del Código Tributario, indica que el requerimiento de antecedentes para la auditoría se practicó con fecha 20 de abril de 2010 en virtud de las normas de la Ley 18.320 por tratarse de una fiscalización de IVA. Conforme a lo anterior, no se aplica al caso concreto la norma contemplada en el Art. 59 del Código Tributario. Que se procedió al análisis de los antecedentes aportados por el contribuyente, en los cuales se detectaron irregularidades sancionadas con pena corporal, como lo es el aumento de Crédito Fiscal IVA amparado en facturas falsas, hecho que queda subsumido en el inciso segundo del Art.97 N° 4 del D.L. 830 de 1974, por lo que se trata de un caso de infracción sancionada con pena corporal, y que por tratarse de una materia "civil tributaria" no requiere que se haya decidido ejercer la acción penal para configurar el supuesto.
B.- Que, en cuanto al cuestionamiento que hace el contribuyente de la calificación de falsas y no fidedignas de las facturas objetadas, los antecedentes de hecho que sustentan la calificación de las facturas de la reclamante son contundentes e inequívocos, cuestión que a su juicio puede apreciarse en el cuerpo de las liquidaciones reclamadas.
C.- Que respecto de la falsedad maliciosa, señala que el plazo de prescripción aplicado es el correspondiente al del artículo 200, inciso 2°, ya que al haberse detectado infracciones tributarias sancionadas con pena corporal, se aplicó la norma contenida en el N° 3 de la ley 18.320 y se procedió a citar de conformidad a lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario por un periodo de seis años.
D.- En cuanto al fundamento de las liquidaciones, sostiene que el artículo 23 n° 5 es claro en señalar que no dan derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios, y la misma ley establece la posibilidad de hacer uso del crédito fiscal sustentado en facturas falsas y no fidedignas, siempre y cuando se cumplan ciertos requisitos. Es del caso que el contribuyente no cumplió con estos requisitos. A su vez, el rechazo del crédito fiscal se encuentra suficientemente acreditado con los antecedentes recopilados en la instancia administrativa y que se consignan detalladamente en el cuerpo de las liquidaciones, haciéndose cargo de cada una de ellas, resaltando el hecho que ha sido el propio contribuyente el que ha interpuesto querellas en contra de tres proveedores por delito de falsificación y estafa, lo que a su juicio constituye una confesión directa de las irregularidades que inciden en el rechazo de los créditos fiscales IVA.

4°.- Que, es un hecho no controvertido de la causa, que en el período tributario liquidado la reclamante era un contribuyente afecto al Impuesto al valor agregado, con giro en multitienda. Tampoco resulta controvertido que el contribuyente, precisamente por tratarse de una auditoría de dicho impuesto, fue requerido en conformidad a la normativa establecida en la ley 18.320, el 20 de abril de 2010, en que se le solicitaron una serie de antecedentes que detalla la notificación 0128964, que fue citado conforme el artículo 63 del Código Tributario, con fecha 25 de enero de 2012, dando respuesta el contribuyente a dicha citación con fecha 16 de marzo de 2012, después de prórroga concedida al efecto, emitiéndose liquidaciones N° 13 a 26 de 30 de julio de 2012; tampoco existe controversia respecto del error de registro que habría cometido la reclamante al contabilizar dos veces una declaración de importación en marzo de 2010.

5°.- Que la controversia ha quedado centrada fundamentalmente en el efectivo cumplimiento de las normas del artículo 59 del Código Tributario o, en su defecto, de la Ley 18.320 de 1984; el cumplimiento de los plazos de prescripción del artículo 200 del Código Tributario, en especial sobre la efectiva existencia de declaraciones maliciosamente falsas que justifiquen la aplicación del término extraordinario de seis años. En lo referente a las impugnaciones que ha formulado el Servicio, la efectividad de haber incorporado el reclamante en su contabilidad, en los términos que lo señala el Servicio, facturas falsas y no fidedignas. En su caso, efectividad de haber dado cumplimiento el reclamante a los requisitos del artículo 23 número 5 del Decreto Ley n° 825 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

En cuanto al artículo 59 del código tributario, la ley 18.320 y la prescripción:
6°.- Que, conforme lo dispuesto en la parte pertinente del artículo 59 del Código Tributario, en la forma que quedó vigente desde el diecinueve de febrero de 2010, “Cuando se inicie una fiscalización mediante requerimiento de antecedentes que deberán ser presentados al Servicio por el contribuyente, se dispondrá del plazo fatal de nueve meses, contado desde que el funcionario a cargo de la fiscalización certifique que todos los antecedentes solicitados han sido puestos a su disposición para, alternativamente, citar para los efectos referidos en el artículo 63, liquidar o formular giros.”

7°.- Que, por su parte, el artículo único de la Ley 18.320 de 1984, que establece normas que incentivan el buen cumplimiento tributario, impone al Servicio, tratándose de fiscalizaciones del cumplimiento del Decreto Ley 825, la carga de requerir al contribuyente respecto de los últimos treinta y seis periodos tributarios mensuales vencidos, para que en el plazo del artículo 63 del Código Tributario acompañe los antecedentes correspondientes. Esta misma norma obliga al Servicio a actuar, citando, liquidando o emitiendo el giro correspondiente, en el perentorio plazo de seis meses, contado desde la expiración del plazo otorgado al contribuyente y en la medida que se detecten omisiones, retardos u otras irregularidades en los periodos sujetos a revisión.

8°.- Que, atendiendo la demanda del reclamante en orden a que no se habría respetado el plazo del artículo 59 del Código Tributario, al no haberse practicado la citación dentro de los referidos nueve meses, resulta inadmisible en la especie, ya que la especialidad de las normas de la Ley 18.320 le otorgan preferencia para regular la materia. En efecto, la norma del artículo 59 es de carácter general, la de la Ley 18.320 es especial, referida específicamente a los impuestos del Decreto Ley 825, además que establece un plazo más limitado al Servicio para los mismos fines, a saber, seis meses, frente a los nueve del artículo 59.

9°.- Que en relación a la aplicación de la ley 18.320, el Nº 3 del artículo único de la referida ley expresa que “…el Servicio se entenderá facultado para examinar o verificar todos los períodos comprendidos dentro de los plazos de prescripción establecidos en el artículo 200 del Código Tributario…en los casos de infracciones tributarias sancionadas con pena corporal…”.

10°.- Que, según la norma transcrita, en el caso de contribuyentes que han cometido infracciones tributarias sancionadas con pena corporal, la fiscalización de los impuestos adeudados por el infractor no se ve restringida por la ley que pretende beneficiar a los contribuyentes que tienen buen comportamiento tributario. De esta forma, el órgano fiscalizador puede, sin necesidad de limitar su actividad al plazo de seis meses antes indicado, efectuar citaciones o liquidaciones por periodos extraordinarios de prescripción, aun cuando en los últimos treinta y seis periodos mensuales no existan irregularidades, precisamente porque ante la existencia de un delito no queda más que concluir que se está en presencia de declaraciones maliciosamente falsas, circunstancia que autoriza a fiscalizar más allá de los tres años de prescripción ordinaria. En el mismo sentido, el artículo 59, para las fiscalizaciones en general, establece que no se aplica el plazo de caducidad que por lo general es de nueve meses.

11°.- Que en el caso del litigante, el Servicio ha sostenido que producto del análisis de los antecedentes aportados por el contribuyente, en los cuales se detectaron irregularidades sancionadas con pena corporal, como lo es el aumento del crédito fiscal IVA amparado en facturas falsas, lo que ha sido cuestionado por el reclamante, se aplicó la norma de la citada Ley 18.320, conforme la cual el Servicio se entenderá facultado para examinar o verificar todos los períodos comprendidos dentro de los plazos de prescripción establecidos en el artículo 200 del Código Tributario. Se advierte de la relación que se ha venido exponiendo que, únicamente porque en la especie habrían existido infracciones tributarias sancionadas con pena corporal, el Servicio ha podido formular la citación y liquidaciones de autos, en la forma y en los plazos que las realizó.

12°.- Que, en cuanto a los fundamentos del Servicio para considerar configurada la causal de exclusión antes anotada, sostiene que se detectaron Créditos Fiscales IVA sustentados en facturas calificadas de falsas y no fidedignas, agrega que, tratándose de facturas falsas, este hecho queda subsumido en el inciso segundo del Art.97 N° 4 del D.L. 830 de 1974 que sanciona penalmente el aumento indebido de créditos por parte de los contribuyentes de IVA. Este antecedente, en opinión del Servicio, cumple con el supuesto ya referido en cuanto a que se trata de un caso de infracción sancionada con pena corporal, y que por tratarse de una materia “civil tributaria” no requiere que el ente fiscalizador haya decidido ejercer la acción penal para configurar el supuesto, como lo entendería la Excma. Corte Suprema.

13°.- Que la determinación del hecho jurídico que sirve para entender configurada la causal de exclusión que nos ocupa, esto es, que se está en presencia de infracciones tributarias sancionadas con pena corporal, ha sido materia sujeta a múltiples interpretaciones, incluso por parte del Servicio, para cuyo organismo, antiguamente, bastaba con que se tomara la decisión de iniciar una investigación por delito tributario y se remitieran los antecedentes a las instancias internas para, iniciar dicha investigación o para levantar un acta de denuncia conforme el artículo 161 del Código Tributario. Incluso se entendió un tiempo que bastaba con un correo electrónico comunicando la determinación, por parte de funcionarios del propio Servicio. En esos términos son las instrucciones que sobre la materia se contienen la Circular del SII N° 67 de 2001, sin embargo, las modificaciones legales y de las instrucciones en materia de investigación de delitos tributarios y recopilación de antecedentes en caso de estos delitos, ha dejado obsoletas dichas instrucciones a los funcionarios del Servicio y ha generado más incertidumbre al respecto. Otro tanto ha ocurrido con la jurisprudencia en la materia, predominando la que deja entregado a los jueces del fondo el determinar la efectiva existencia de una infracción como la indicada para validar o dejar sin efecto lo actuado al margen de la Ley 18.320.

14°.- Que, sobre el particular, frente al tenor literal de la norma, en orden a que debe tratarse de infracciones tributarias sancionadas con pena corporal y que el efecto es liberar al Servicio de cumplir los plazos y procedimientos que le impone la Ley en comento, corresponde entender en primer lugar que la norma ha de interpretarse en forma restrictiva, en cuanto, habiendo establecido en general un incentivo para los contribuyentes, únicamente en los casos de excepción se puede entender que dicho beneficio no se aplica. En el mismo sentido, tratándose de normas que imponen plazos de caducidad a la labor fiscalizadora, su cumplimiento ha de ser estricto, ya que su incumplimiento implica la infracción al principio de legalidad constitucional que obliga a los órganos del Estado a someter su actividad a la Constitución y las Leyes; así lo entiende el propio Servicio en la Circular 51 de 2005, que señala dentro de los ejemplos de vicios o errores manifiestos, que permiten corregir oficiosamente las liquidaciones o giros, precisamente, las incorrecciones en que se haya incurrido, por parte del Servicio, en el acatamiento de los procedimientos y restricciones a la actuación fiscalizadora establecidos en la Ley 18.320.

15°.- Que, parece justo entender que no es necesario que, al momento de la auditoría exista una condena, ni siquiera una denuncia o querella por delito tributario para que, en los términos que usa la norma, se trate de infracciones tributarias sancionada con pena corporal. Por el contrario, en el momento de la fiscalización se detectan las graves irregularidades, las que permiten al Servicio actuar sin restricciones de tiempo y procedimiento, determinando las diferencias de impuesto que, precisamente derivan de las conductas delictuales descubiertas. Será con posterioridad que el órgano fiscalizador efectúe las acciones tendientes a sancionar el delito, como tal, presentando la correspondiente denuncia o querella criminal o, como simple infracción, si el Director estima que los hechos únicamente tienen características de infracción administrativa.

16°.- Que, en definitiva, bastará que la administración constate la efectiva existencia de hechos que puedan constituir infracción tributaria sancionada con pena corporal, es decir, alguna de las conductas que como tales son sancionadas en el Código Tributario o en otras leyes, tanto en cuanto a los aspectos objetivos del tipo, como respecto de la efectiva participación como autor en ellos por parte del contribuyente al cual se refiere la fiscalización. En todo caso, estos antecedentes deben quedar claramente expresados en la liquidación, como requisito general de fundamentación del acto administrativo, así como requisito habilitante para actuar respecto de los impuestos del Decreto Ley 825 sin someterse a las restricciones ya indicadas. De igual forma, los jueces del fondo serán los llamados a calificar la efectiva existencia de las infracciones que se invoca por el órgano fiscalizador. Sin embargo, en las liquidaciones de autos, acto administrativo que deben contener el fundamento jurídico que habilita al Servicio para dejar de aplicar la Ley en análisis, son del todo insuficiente al respecto. En efecto, con absoluta impropiedad señala: “En vista que en los libros auxiliares de compra y ventas, se registraron facturas falsas, las declaraciones de impuestos, formularios 29, han sido presentadas de forma maliciosamente falsa, por ende los plazos de prescripción corresponde a los plazos estipulados en el inciso segundo del artículo 200 del código tributario y queda excluido de los beneficios de la Ley 18.320.”

17°.- Que, conforme las normas antes expuestas, resulta inadmisible la fundamentación de las liquidaciones en orden a que por el hecho que en los libros auxiliares de compra y ventas, se registren facturas falsas, ello debe traer como consecuencia la perdida de los beneficios de la Ley 18.320; tal afirmación no tiene base en parte alguna de la Ley y entra en conflicto con otras tantas normas relacionadas y que se han aplicado en el caso de autos por el propio Servicio. En efecto, tal como sostiene el Servicio, el artículo 23 N° 5 del Decreto Ley 825 admite la existencia de facturas falsas e incluso que el contribuyente pueda utilizar válidamente el crédito fiscal en ellas recargado, en la medida que se cumpla con las exigencias que la propia norma indica, entre las cuales se encuentra el pago con cheque nominativo u otro de los medios de pago que señala. En consecuencia, de forma alguna las liquidaciones contienen fundamentos para entender que se ha configurado la causal de exclusión que se invocó.

18°.- Que, además, no consta de autos que el Director del Servicio haya interpuesto una querella criminal en contra del contribuyente; tampoco que se haya levantado una denuncia por infracción de este tipo en los términos que señala el artículo 162 del Código Tributario a objeto de perseguir al menos la aplicación de la sanción pecuniaria asignada a algún delito tributario imputable al reclamante a raíz de los hechos a que se refieren las liquidaciones. Además, de los antecedentes que existen en el proceso, no es posible visualizar mérito alguno para entender que ha existido el grave delito que se invoca al evacuar el traslado del reclamo, esto es, el consistente en el descrito en el Art.97 N° 4 del D.L. 830 de 1974 que sanciona penalmente a los contribuyentes afectos al Impuesto a las Ventas y Servicios u otros impuestos sujetos a retención o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que tengan derecho a hacer valer, en relación con las cantidades que deban pagar. Según se dirá más adelante, efectivamente algunas de las facturas cuestionadas son falsas, pero ningún antecedente de autos puede llevar a concluir que el contribuyente tuvo conocimiento de esa falsedad, ni que haya tenido el propósito de utilizar esas facturas falsas como un medio para pagar menos impuesto del que le correspondía.

19°.- Que, de acuerdo con lo antes relacionado, el Servicio se ha excedido en sus facultades al entender que el contribuyente había quedado marginado de la Ley sobre incentivo tributario antes señalada, por lo que no podía válidamente proceder a citar y liquidar los tributos del Decreto Ley 825 en la forma que se materializó en el caso en análisis y al hacerlo ha incurrido en una infracción a las normas de la Ley 18.320 que debe ser sancionada con la nulidad de las liquidaciones reclamadas.

20°.- Que el reclamante también impetra la nulidad de las liquidaciones, invocando el plazo de prescripción de tres años que establece el artículo 200 del Código Tributario, dado que no existen antecedentes suficientes para que las declaraciones impugnadas por el Servicio de Impuestos Internos sean calificadas de maliciosas, en términos tales que permitan la ampliación del plazo de revisión a seis años, como lo exige el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario.

21°.- Que, el artículo 200º del Código Tributario, en la parte correspondiente, expresa: “El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que diere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago”. El segundo inciso agrega que “El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto.” Finalmente, agrega la norma en su párrafo cuarto: “Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo.”

22°.- Que es necesario dejar establecido que la norma invocada, permite al Servicio extender su accionar fiscalizador hasta seis años, únicamente si la declaración de impuestos no se presentó o si la presentada es maliciosamente falsa, en ningún caso exige que se dicte una resolución en tal sentido o que sea necesario interponer acciones criminales en contra del contribuyente, bastando con que los antecedentes del proceso permitan concluir que efectivamente se ha tratado de conductas intencionadas al pago de un impuesto inferior al que corresponde.

23°.- Que, teniendo en cuenta que el plazo de prescripción debe contarse desde la expiración del plazo legal para efectuar el pago, cada periodo tributario tiene su propio inicio, resultando tantos plazos como periodos sean, especialmente si hay impuestos que deben pagarse mensualmente y otros una vez al año. Igualmente, según se concluye de la norma antes copiada, la existencia en el caso de autos de una citación del artículo 63º del Código Tributario, con el efecto ya citado en los plazos de prescripción (más una prórroga del plazo de citación que el Servicio no ha demostrado ni indicado en cuanto a su duración), y lo que al respecto dispone el artículo 200 antes señalado, especialmente en cuanto a que los 3 o 6 años se deben contar desde la expiración del plazo legal para efectuar el pago, en la especie, a la fecha de notificación de las liquidaciones, esto es, el 30 de julio de 2012, el periodo tributario mensual más antiguo que podía ser objeto de la acción fiscalizadora extraordinaria de seis años, es el correspondiente a la declaración cuyo plazo expiraba el 12 de mayo de 2006. Tratándose de los impuestos anuales, en que el plazo legal para pagar el impuesto expira el 30 de abril respecto de los ingresos del año comercial anterior, a la fecha de las liquidaciones, el periodo más antiguo resulta ser el tributario 2006. En cambio, los periodos más antiguos, de aplicarse el plazo ordinario de prescripción, son el periodo tributario mensual correspondiente a la declaración cuyo plazo expiraba el 12 de mayo de 2009, y el periodo tributario anual correspondiente al año 2009.

24°.- Que en el caso de las liquidaciones de autos, en parte de ellas se ejerció la acción respecto de tributos que solamente pueden ser cobrados en la medida que se den las condiciones legales excepcionales antes anotadas, para lo cual el Servicio ha debido fundar los actos administrativos correspondientes y este Tribunal, ante la oposición del contribuyente e incluso de oficio conforme lo dispone el artículo 136 del Código Tributario, resolver si se dan o no los supuestos legales antes anotados.

25°.- Que respecto del concepto de “maliciosamente falsa” que emplea el artículo 200°, este Tribunal estima suficiente el análisis que el Servicio efectúa al respecto en el escrito de traslado, en cuanto señala: El Código no ha definido legalmente qué debemos entender por una declaración de impuestos “maliciosamente falsa”, pero la jurisprudencia de los Tribunales superiores de Justicia ha emitido ciertas precisiones a su respecto. Para calificar de maliciosamente falsa la declaración de un contribuyente no cabe estarse a las acepciones de particular ponderación moral que señala el Diccionario de la Lengua, sino al sentido natural y obvio de dichas expresiones, según el uso natural de las mismas, evidenciado en numerosas disposiciones de su legislación positiva que las emplean con el claro significado de obrar a sabiendas, o sea, a conciencia de que se procede mal, con conocimiento de la ilegitimidad del acto ejecutado y de sus consecuencias o también, referido tales conceptos a las declaraciones de impuestos, faltar deliberadamente a la verdad u omitir antecedentes que se dejaron de consignar con la intención positiva de eludir su cumplido pago. La Circular N° 73, de 2001, por su parte, expresa que es menester que la falsedad sea maliciosa, esto es, que sea producto de un acto consciente del declarante, quien supo o no pudo menos que haber sabido que lo declarado no se ajusta a la verdad. En consecuencia, podemos señalar que existe un elemento fundamental que determina la aplicación de uno u otro plazo de prescripción, cual es la "intención", ya que pueden haber declaraciones con ciertos errores o faltas, e incluso estar relativamente incompletas, pero como no ha existido o, por lo menos, no se puede comprobar la intención de defraudar al Fisco, se aplica el plazo de 3 años; por el contrario, si se establece que ha existido premeditadamente el intento de fraude o el fraude consumado, no cabrían dudas para aplicar el término de seis años para la prescripción.

26°.- Que, concretamente, en lo que a la causa que nos ocupa, el Director del Servicio de Impuestos Internos, en la Circular N° 73 ya citada, instruyendo a sus funcionarios respecto de la correcta aplicación de la normativa del artículo 200 del Código Tributario y, en especial, sobre los casos en que es procedente la aplicación del término extraordinario de prescripción, ordenó: “En todo caso, los fiscalizadores deberán fundar adecuadamente las liquidaciones o giros que efectúen dentro de este plazo especial, acompañando los antecedentes de los cuales se desprende o con los cuales se acredita la existencia de malicia o el hecho de no haberse efectuado la declaración.”

27°.- Que, al respecto, en las liquidaciones practicadas se da como fundamento para aplicar lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario, que en vista que en los libros auxiliares de compra y ventas, se registraron facturas falsas, las declaraciones de impuestos, formularios 29, han sido presentadas de forma maliciosamente falsa, por ende los plazos de prescripción corresponden a los plazos estipulados en el inciso segundo del artículo 200 del código tributario, detallando a continuación las facturas falsas y no fidedignas. Tal como se dijo antes a propósito de la aplicación de la Ley 18.320, tal fundamentación no tiene sustento en la norma del artículo 200 ya transcrita, en cuanto la sola existencia de facturas falsas en la contabilidad del contribuyente, incluso el uso del crédito fiscal recargado en ellas, en ningún caso permite la fiscalización por periodos extraordinarios, ya que el elemento intencional es fundamental, de forma tal que aunque falsa una declaración, la ley exige la malicia, concepto que, entendido en la forma que se señaló en la consideración 25°, debe encontrarse expresamente declarado y explicado en las liquidaciones, según se dijo en el considerando anterior, por mandato legal y expresa instrucción administrativa.

28°.- Que, finalmente, como en último caso es el Juez quien debe determinar si en la especie se dan o no los supuestos necesarios para que se pueda accionar respecto de periodos extraordinarios de prescripción, teniendo en cuenta que el concepto de “maliciosamente falsa” obliga a concluir que no basta que en la declaración de que se trate existan datos no verdaderos, sino que además, se requiere que esta falsedad sea maliciosa, es decir, que sea producto de un acto consciente del declarante, quien supo o no pudo menos que haber sabido que lo declarado no se ajustaba a la verdad, del mérito del proceso se puede tener por establecido, según se desarrolla más adelante, que no ha existido conocimiento e intención de pagar menos impuestos, debiendo presumirse por el contrario que el contribuyente ha creído que los documentos que le fueron entregados por sus proveedores eran legítimos.

29°.- Que, en la forma que se ha razonado anteriormente, es posible concluir que en la especie solamente se podía aplicar el plazo ordinario de prescripción contemplado en el artículo 200 del Código Tributario. En consecuencia, las liquidaciones 13 a la 20 y la 23, se refieren a periodos tributarios que se encontraban fuera de los plazos de prescripción de tres años.

EN CUANTO AL FONDO:
30°.- Que, no obstante que con lo que se resolverá sobre las peticiones anteriores, sería suficiente para dejar sin efecto todas las liquidaciones reclamadas (Las de IVA por infracción a la Ley 18.320 y/o por estar prescritas en su mayoría; las de renta por prescripción de la N° 23 y las restantes por ser consecuencia de los cobros en IVA), el análisis del fondo del asunto resulta pertinente, en cuanto al razonar sobre la aplicación de la Ley 18.320 y sobre la prescripción, se ha hecho referencia a que los fundamentos de las liquidaciones, en cuanto a que se trataría de facturas falsas y no fidedignas, en parte, no se encuentra establecido en el proceso. En tal sentido, las liquidaciones se fundan en que el contribuyente no aportó antecedentes que permitieran desvirtuar las diferencias detectadas en la auditoría y señaladas en la citación, consistentes en la utilización de facturas falsas y no fidedignas, además de la utilización de crédito con documentación registrada doblemente.

31°.- Que, las declaraciones, registros y facturas de proveedores objetados son las que se detallan en la parte expositiva de esta sentencia y que rolan en autos, rechazándose créditos fiscales del impuesto al valor agregado estimados irregulares, por operaciones comerciales con facturas calificadas de falsas y/o no fidedignas al tenor de lo señalado en el artículo 23 Nº 5 del D.L. 825, de 1974, que indica: “No darán derecho a crédito los impuestos recargados en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto“.

32°.- Que, en relación a las facturas falsas, se entiende por tal una factura que falte a la verdad o realidad de los datos contenidas en ella. Dicha falsedad puede ser material, esto es, que altere el sentido del documento mismo en su materialidad, o ideológica, es decir, que deje constancia de cosas falsas o mentirosas, siendo las formas usadas aparentemente reales o auténticas.

33°.- Que, tal como se sostiene por el Servicio, se reunieron antecedentes que demuestran que las verdaderas facturas fueron emitidas a terceros distintos del reclamante que utilizó el crédito fiscal, siendo las que contabilizó el reclamante solamente imitación de las reales y que corresponden a los supuestos proveedores don Guillermo Segundo Naveas Gramattico, Comercial Tysen Limitada y don Luis Alfonso Flores Vásquez. El Servicio prueba con la documentación correspondiente, que consisten en fotocopias que se encuentran en el cuaderno de pruebas acompañado, que las facturas fueron emitidas a otros contribuyentes, las cuales se encuentran registradas de esta forma en el libro de ventas y declaradas por el emisor en los periodos tributarios correspondientes. Así también se corrobora por las declaraciones juradas del representante legal de la empresa y contribuyentes respectivos.

34°.- Que, respecto de los descargos del contribuyente, además de objetar la fundamentación que efectúa el Servicio al formular las liquidaciones, en definitiva, tanto en la instancia administrativa, como en el curso del proceso judicial, se allana a que las facturas efectivamente serían falsas. Así queda de manifiesto en su propia declaración, con motivo de la absolución de posiciones que rola a fojas 92 y siguientes, en donde solamente se dan respuestas generales, dando cuenta de operaciones con intermediarios, sin conocer a los verdaderos proveedores, alegando a lo más que efectivamente sería un proveedor; lo mismo ocurre en su declaración de fojas 93 y siguientes en que reconoce que los pagos se hacían en efectivo y en parte con cheque cruzado pero abierto al portador; nada nuevo agrega don Juvencio Vásquez Rodríguez, padre del representante legal, y que trabajaba en la administración, que prestó declaración a fojas 95. Incluso, en un claro reconocimiento de que las facturas utilizadas serían falsas, la reclamante señala que respecto de Guillermo Segundo Naveas Gramattico, Luis Alfonso Flores Vásquez y Chang Doo Soon, ha presentado querella criminal por el delito de falsificación, de la que acompaña fotocopia, rolante a fojas 43 y siguientes. De esta forma, es claro que las facturas calificadas de falsas, efectivamente tienen esa característica, ya sea porque solamente son imitación de los documentos auténticos de quienes aparecen como emisores o porque, siendo documentos que se encontraban autorizados a sus titulares, en verdad no fueron utilizados por ellos en sus ventas, sino que por terceros que extendieron las facturas a la reclamante.

35°.- Que, conforme el artículo 23 N° 5 del Decreto Ley 825, ante esta situación, para poder usar el crédito fiscal contenido en estas falsas facturas que le fueron entregadas, debería haber rendido las pruebas que la norma indicada le impone, sin embargo, como quedó explicado antes en esta sentencia, como ningún antecedente existe respecto del conocimiento de la falsedad de los documentos por parte del contribuyente reclamante, ni de su intensión de utilizarlas con el propósito de evitar el completo pago de los impuestos que le correspondían, debe descartarse la existencia de un delito tributario de su parte, además que no puede concluirse que las declaraciones que contenían el crédito de dichas facturas efectivamente hayan sido maliciosamente falsas. En consecuencia, ya sea por la infracción de la Ley 18.320 de 1984 o del artículo 200 del Código Tributario, las liquidaciones que se refieren a las diferencias surgidas del uso de estas falsas facturas, deben dejarse sin efecto.

36°.- Que, tratándose de las facturas calificadas de no fidedignas, correspondientes a los contribuyentes Sociedad Active Basic Limitada, y Carlos Rigoberto Meirelles Díaz, si bien se podría llegar a la misma conclusión en orden a que no existiendo delito ni malicia, los plazos para fiscalizar las diferencias expiraron o caducaron, resulta más evidente la improcedencia de las diferencias de impuesto que se demandan en las liquidaciones. En efecto, el único fundamento que se ha esgrimido en las liquidaciones para calificar de no fidedignas las facturas, es que sus emisores son contribuyentes no ubicados y subdeclarantes de IVA; de igual forma, en el proceso no se acompañó ninguna otra clase de antecedente que permita arribar a la conclusión que se trata de este tipo de documentos, en cuanto, no existe norma legal que permita rechazar el crédito porque el proveedor emisor presente cuestionamientos, debe tratarse de irregularidades materiales del documento.

37°.- Que, al respecto, cabe traer a colación lo instruido por el propio Servicio en la Circular 93 del año 2001, que en su parte pertinente indica: Se entiende por ''facturas no fidedignas" aquellas que, como su nombre lo indica, no son dignas de fe, esto es, que contienen irregularidades materiales que hacen presumir con fundamento que no se ajustan a la verdad.
A modo de ejemplo de facturas no fidedignas pueden señalarse: facturas cuya numeración y datación no guarda debida correlatividad con el resto de la facturación del contribuyente; facturas con correcciones, enmendaduras o interlineaciones en su texto; facturas que no guarden armonía con los asientos contables que registran la operación de que dan cuenta; casos en que no haya concordancia entre los distintos ejemplares de la misma factura, etc.
Sobre el particular, continúa la Circular, se instruye que cuando se rechace el crédito fiscal, por estimar que una factura no es fidedigna, es necesario que se fundamenten las razones por las cuales se considera que dicho documento no es digno de fe, las que deben indicarse con precisión en la citación y liquidación que se practique.

38°.- Que, además, es necesario tener en cuenta que es un elemento básico o constitutivo del acto administrativo, la fundamentación, esto es la exposición formal y explicita de la justificación de la decisión, es decir la expresión formal, en este caso, de los antecedentes de hecho y de las razones que dan justificación lógica/racional de la decisión que se adopta, para satisfacer una determinada necesidad pública. Esta fundamentación da cuenta del “por qué” se emite una decisión, y que sustenta o sostiene su juridicidad, su conformidad a Derecho. Es la fundamentación del acto administrativo, además, una exigencia legal, contenida en el artículo 41 inciso 4° de la ley n° 19.880, que indica “Las resoluciones contendrán la decisión, que será fundada”. De esta forma se ha señalado que la fundamentación, como requisito de validez que es (puesto que incide en materia de “competencia”), no se cumple con cualquier fórmula convencional, de cliché, o banal. La fundamentación ha de ser “suficiente”, de tal modo que la conclusión que se adopta sea la conclusión lógica, racional, de esas normas habilitantes de competencia y de esos hechos/necesidad pública que la Administración debe resolver, satisfaciéndola. Es, precisamente, en la fundamentación en donde debe concretarse necesariamente esa “congruencia”, que de no darse vicia la decisión por carencia de justificación, de razonabilidad. De allí es que la “fundamentación” del acto administrativo constituye un principio general del derecho administrativo que tiene una base constitucional en el derecho fundamental al debido procedimiento racional y justo, que la Constitución reconoce expresamente a toda persona (artículo 19 n° 3 inciso 5°, en concordancia con la constancia adoptada por la Comisión Ortúzar en sesión 102, referido también a los actos administrativos y con especial referencia a los actos administrativos sancionadores). Y el vicio en la fundamentación es precisamente la “arbitrariedad”, es decir, la carencia de razonabilidad de la decisión adoptada, desde que ella carece de la indispensable sustentación normativa, lógica y racional (ni suficiente, ni congruente), y su consecuencia es la nulidad (propiamente inexistencia) del pretendido acto administrativo, por contravenir la Constitución (artículo 7 incisos 1° y 2°) y la ley (19.880).

39°.- Que, de la forma antes razonada, puede concluirse que las calificaciones de no fidedignas que se formularon respecto de las facturas antes indicadas, carecen de fundamento suficiente para sostener las liquidaciones y serán dejadas sin efecto.

40°.- Que si bien no fueron cuestionadas directamente las liquidaciones 23 a 26, correspondientes al impuesto a la Renta de los años tributarios 2008, 2009, 2010 y 2011, la primera de ellas se encuentra prescrita, según se explicó en las consideraciones de los números 20° a 29°. En cuanto a las restantes, también deber ser dejadas sin efecto, ya que no son sino una consecuencia directa de las liquidaciones de IVA que se dejaran sin efecto por esta sentencia.

41°.- Que, en lo que se refiere al error de registro, según liquidación N° 21, si bien el contribuyente admite el error e incluso ha ofrecido rectificarlo, en la especie no es posible validar la liquidación, ya que, por tratarse del impuesto al valor agregado, como ha quedado dicho antes, se debió someter el Servicio a las normas de la Ley 18.320, lo que no se cumplió al considerar infundadamente que se estaba en presencia de infracciones tributarias sancionadas con pena corporal, por lo que la sanción de nulidad de las liquidaciones de IVA alcanza también a la N° 21. Lo anterior es sin perjuicio de las facultades del Servicio para, cumpliendo con la citada ley sobre incentivo al buen comportamiento tributario, proceda a requerir nuevamente al contribuyente, en la medida que se encuentre vigente el plazo para ello y que el contribuyente no efectúe la declaración rectificatoria que ha ofrecido al Servicio.
Visto, además, lo dispuesto en los artículos 21, 59, 63, 123, 132, 200 y demás pertinentes del Código Tributario, en el Decreto Ley 825 sobre Impuesto al Valor Agregado y en el Decreto Ley 824 sobre Ley de Impuesto a la Renta,

SE RESUELVE:

1°.-. Ha lugar al reclamo. Se dejan sin efecto las liquidaciones de impuestos de fecha 30 de julio de 2012, números 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25 y 26, practicadas a la reclamante por el Servicio de Impuestos Internos.
2°.-. No se condena en costas por no haber sido solicitado por la reclamante.
3°.- Notifíquese a la reclamante por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos IV Dirección Regional La Serena, mediante publicación de la presente sentencia en el sitio internet del Tribunal.
4°.- Dese aviso a las partes a los correos electrónicos consignados. Déjese testimonio en el expediente.
5°.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad”.