La reclamante señaló haber sido notificado de una Citación, por medio de la que el Servicio le solicitó presentar los antecedentes que acreditaran las siguientes partidas: a.- Pérdida de ejercicios anteriores; y b.- Otros gastos (arriendos, gastos en electricidad, pasajes aéreos, gastos comunes, entre otros). Lo anterior por un monto total de $1.558.102.383.
Respecto de la pérdida de ejercicios anteriores, la reclamante indicó que provenía del resultado del ejercicio del año comercial 2008, que los gastos incurridos durante ese año fueron necesarios para la producción de la renta y que se encontraban debidamente respaldados. A mayor abundamiento señaló que su representada, cuyo giro es la administración de centros comerciales, cumplió a cabalidad los requisitos que el artículo 31 inciso 1° de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
La contribuyente agregó que una liquidación presentaba errores de trascripción que impedían una correcta lectura y comprensión, y citó la Circular N° 26, de 28 de abril de 2008, en aquella parte que trata sobre los vicios o errores manifiestos.
El Servicio señaló que el vicio de trascripción alegado por la reclamante no resultaba suficiente para constituir un vicio no saneable, y que el fundamento del rechazo del gasto estaba dado por la falta de acreditación de la necesariedad del mismo por parte de la contribuyente durante el proceso de fiscalización.
En primer lugar, y respecto a los errores de trascripción de la liquidación, el Tribunal expuso que eran evidentes, pero que en ningún caso dificultaban la comprensión del contenido de la liquidación, y que conforme el artículo 13 inciso 2° de la Ley N° 19.880, el vicio de procedimiento o de forma sólo afectaba la validez del acto administrativo cuando recaía en algún requisito esencial del mismo.
En segundo lugar y respecto a la necesariedad del gasto, el Tribunal dijo compartir lo expuesto por el Servicio en cuanto a que debe darse cumplimiento a los siguientes requisitos: 1.- Que se relacione directamente con el giro; 2.- Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose como lo indispensable para un determinado fin; 3.- Que no se encuentren ya rebajados como parte del costo; 4.- Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio; y 5.- Que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente.
El Tribunal concluyó que no se logró acreditar los hechos en que se fundó el reclamo.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Puerto Montt, dos de junio de dos mil quince.
VISTOS:
A fojas 1, comparece don XXXXXXXXXXXX, RUT N°XXXXXXX, contador, en representación de Sociedad XXXXXXXXXX sociedad administradora de la XXXXXXXXXX, RUT N°XXXXXX, ambos domiciliados en calle XXXXX, Puerto Montt; quien de conformidad con lo establecido en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, interpone Reclamo Tributario en contra de las Liquidaciones Nos. XXXXXXX, emitida por el Grupo de Medianas y Grandes Empresas de la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos el día 23 de agosto del año 2013 y que fueran notificadas mediante notificación N°XXX, de fecha 26 de agosto de 2013, que dice relación con diferencias que existirían en el pago del Impuesto de Primera Categoría correspondiente al año tributario 2010, con el objeto de que se deje sin efecto, basado en las consideraciones de hecho y fundamentos de derecho que a continuación expone.
En relación a los antecedentes del reclamo, el actor señala que mediante Citación N°XXXXX, la cual le fue notificada con fecha 30 de abril de 2013, el Servicio de Impuestos Internos solicitó la presentación de documentación que acreditare fehacientemente las siguientes partidas de gastos necesarios para producir las rentas del ejercicio comercial 2009: a.- Pérdida de ejercicios anteriores (Art. 31 N°3); b.- Gasto cuenta 5-1-02-02, “Gastos comunes XXXX”; c.- Gasto cuenta 5-3-01-04, “Otros gastos”; d.- Gasto cuenta 5-2-01-09, “Arriendos”. Lo anterior por un monto total de las partidas de $1.558.102.383.
Agrega la reclamante que el fundamento de la Citación, dice relación con la necesidad de acreditación de los requisitos establecidos en la Ley de la Renta respecto de los gastos deducidos por la contribuyente de su Renta Líquida Imponible. En razón de lo anterior, la contribuyente, con fecha 28 de junio de 2013, dio respuesta a la mencionada Citación, argumentando la justificación de los gastos en cuanto a su necesariedad para producir la renta y acompañando para tales efectos, y para cada caso particular, los respectivos documentos de respaldo que dan cuenta de la efectividad de haberse incurrido en el gasto en el año comercial correspondiente y de no haber sido rebajados como costos en razón de lo dispuesto en el artículo 30, todo lo cual permitiría acreditar dichos gastos de manera fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, siendo tratado cada caso en particular de la manera que señala a continuación.
Respecto de la pérdida de ejercicios anteriores, el actor indica que señaló que la misma proviene del resultado del ejercicio del año comercial 2008 y asciende a la suma de $347.833.505, según detalle en tabla explicativa que señala en su presentación. La reclamante hace presente que los gastos incurridos durante el año comercial 2008, son todos necesarios para la producción de la renta y que se encuentran debidamente respaldados por la documentación correspondiente. Asimismo hace presente que no existen agregados ni deducciones que practicar de acuerdo a las disposiciones del artículo 33 de la Ley de la Renta.
Respecto a los gastos fiscalizados, en el caso de la cuenta “Gastos Comunes XXX”, la reclamante indica que en su contestación señaló que corresponderían a gastos por concepto de energía eléctrica, la cual es absolutamente necesaria para la producción de las rentas de la empresa, y que con el propósito de acreditar lo anterior, acompañó el original, triplicado y cuadruplicado de Factura N°6393 de marzo de 2009, así como fotocopia notarial del duplicado de Factura N°6547 de mayo de 2009.
En cuanto a los gastos comprendidos en la cuenta "Otros Gastos", la contribuyente sostuvo en su contestación, que el primer monto de $5.014.113, corresponde a gastos incurridos por la empresa con ocasión de la compra de pasajes aéreos para el traslado del personal entre las ciudades de Puerto Montt y Santiago, lo anterior en razón de que, si bien la empresa opera principalmente en la primera ciudad, es en Santiago donde se encuentra la mayoría de los operadores de centros comerciales con los cuales la empresa tiene la necesidad de contratar y mantener relaciones comerciales permanentes. Con el objeto de acreditar lo anterior, la contribuyente acompañó copia de factura electrónica N°304.337 emitida por XXXXXXXXX. Ahora bien, en relación con el segundo monto comprendido en la cuenta objeto de análisis, por un total de $3.677.229, señala la reclamante que corresponderían a gastos por concepto de contratación de servicios de aseo para las áreas comunes de los centros comerciales, prestados por la empresa XXXXXXXXX, y para acreditar lo anterior acompañó en su oportunidad Nota de Débito Electrónica N°455 de fecha 9 de julio de 2009. Respecto a lo antes señalado, la reclamante indica que sobre este punto el Servicio de Impuestos Internos, tuvo por fehacientemente acreditado, únicamente el gasto correspondiente a los servicios de aseo, dado lo cual dicho monto no fue considerado en la posterior Liquidación.
Por último, en relación a los montos comprendidos en la cuenta de gasto "Arriendos", la contribuyente sostuvo en su oportunidad que los mismos corresponden a las sumas adeudadas o pagadas a la empresa XXXXXXXX., con la cual se suscribió un contrato de arrendamiento de instalaciones y espacios comunes, todo lo cual es indispensable para el desarrollo del giro de la contribuyente y por tanto para la obtención de su renta.
En cuanto a la Liquidación N° XXXX, de fecha 23 de agosto de 2013, indica la reclamante que tras el análisis de la argumentación esgrimida y de los antecedentes aportados, el Servicio de Impuestos Internos determinó la existencia de una supuesta diferencia por concepto de Impuesto de Primera Categoría, la cual debidamente reajustada ascendería a la suma de $63.527.820, y agrega que lo anterior se fundamenta, conforme el texto de la Liquidación, en que a juicio del Servicio, la contribuyente no habría acreditado fehacientemente la procedencia de los gastos por ella deducidos con ocasión de la determinación de la Renta Líquida Imponible para el año tributario 2010.
Así mismo, el actor señala que la Liquidación N°XXXX emitida por el Servicio de Impuestos Internos, presenta errores de forma que impiden una correcta lectura y comprensión de la misma, así como también incurriría en imprecisiones en la ponderación de los antecedentes acompañados que derivan en diferentes consideraciones respecto del fondo de lo expuesto.
Respecto a fundamentos de forma, la reclamante señala que la Circular N°XX del 28 de abril de 2008, que introdujo mejoras al procedimiento de revisión de las actuaciones de fiscalización llevadas adelante por el Servicio de Impuestos Internos, tuvo por objeto asegurar que las actuaciones sean ejecutadas en un proceso exento de vicios en lo que respecta a su legalidad, pudiendo apreciarse entre las mejoras que se incluyen, si se compara con su antecesora, la Circular N°XXe 2005, la definición de vicio o error manifiesto, como: "aquel que sea ostensible, evidente, claro, detectable de la sola lectura del documento en que conste el acto administrativo impugnado o de su cotejo con los antecedentes que le sirvan o le deban servir de necesario fundamento"; y por otra la inclusión del concepto de afectación a la validez jurídica del acto administrativo que contiene algún vicio o error manifiesto, por lo que la reclamante considera debido a la evidencia del error cometido por la administración, que la Liquidación reclamada adolece de los siguientes vicios o errores manifiestos establecidos como tales en el listado de vicios o errores de las Circulares N°XXXX N° XXX- Vicio o error de la letra k) del N°3 de la Circular XXXX, esto es "Errores en copias o transcripciones de documentos que fundamenten el acto administrativo". Lo anterior en cuanto la Liquidación objeto de autos para efectos de determinar la base imponible con Impuesto de Primera Categoría, constata el agregado de los montos que indica en cuadro explicativo en su presentación, respecto de los cuales, la reclamante sostiene se evidencia un error cometido por el Servicio de Impuestos Internos al momento de trascribir las partidas del balance que son objetadas y por tanto agregadas a la Renta Líquida Imponible, confundiéndose en particular dos cuentas del balance, generando la consecuente confusión en la forma en que el Servicio ha determinado la base imponible para el año tributario 2010. En relación a esto último, indica el actor que en el balance general para el ejercicio comercial del año 2009 se registran, entre otras, las siguientes cuentas de gasto: a.- N°5-1-02-02, "Gastos Comunes XXX"; b.- N° 5-2-01-09, "Arriendos". Sosteniendo al respecto la reclamante, que el órgano fiscalizador ha cometido un evidente error de transcripción al momento de mencionar las cuentas que deben ser agregadas a la Renta Líquida Imponible, toda vez que confunde el código de una, la 5-2-01-09, con el nombre o denominación de otra, esto es Gastos Comunes XXX, lo cual conlleva a la inevitable pérdida de inteligencia y claridad de la Liquidación, y dado que ambas cuentas fueron objeto de fiscalización por parte del Servicio de Impuestos Internos, debiendo el contribuyente argumentar la procedencia de la deducción de ambos gastos y aportar la debida documentación de respaldo en cada caso respectivo, resulta imposible determinar a cuál de éstas es que dicho Servicio ha hecho referencia, lo que generaría efectos perjudiciales para el contribuyente, toda vez que se vería afectado en su derecho a defensa, el cual resultaría vulnerado en razón de la imposibilidad de apreciar si la determinación de las supuestas diferencias por concepto de Impuesto de Primera Categoría detectadas, han sido correctamente efectuadas, debiendo del texto de la Liquidación no quedar duda alguna para el contribuyente respecto de qué es lo que se exige y el por qué se exige, por lo que en virtud a lo anterior debiese ser declarado nulo y dejado sin efecto.
Ahora bien, en cuanto a los efectos del error de transcripción, la reclamante señala que tras considerar que los montos correspondientes a cada una de las cuentas son distintos, afectarán a la determinación de la Renta Líquida Imponible también de manera distinta, para lo cual ejemplifica a través de ejercicios de cálculo que señala en su presentación, respecto de los cuales sería posible desprender que los resultados que se obtienen en uno y otro caso son diametralmente distintos y el efecto que se deriva de una u otra forma de determinación de la Renta Líquida Imponible podrá derivar en la detección de una eventual diferencia de impuestos o bien, en una menor pérdida declarada para el año tributario 2010.
En cuanto a argumentos de fondo, la reclamante señala que atendida la falta de claridad de la Liquidación objeto de autos, no es posible para el contribuyente, como se argumentó anteriormente, determinar cuál ha sido la partida a la que el Servicio de Impuestos Internos ha querido referirse en el Detalle de Partidas Contenidas en Liquidación N°XXX de los agregados a la Renta Líquida Imponible por concepto de Gastos Rechazados, por lo que la reclamante se refiere y analiza ambas partidas.
En cuanto a la pérdida de ejercicio anterior por la suma de $347.833.505, señala el actor que la pérdida de arrastre declarada para el año tributario 2010 se origina con ocasión del resultado del ejercicio comercial 2008, en el cual la empresa registró una pérdida tributaria por la suma de $347.833.505. Lo anterior, se ve reflejado en el balance tributario de la empresa al 31 de diciembre de 2009, a través de la cuenta código 2-3-05-03, "Utilidad (pérdida del ejercicio)" por la suma antes señalada.
Agrega la reclamante, que con objeto de dar cumplimiento a lo solicitado por el Servicio de Impuestos Internos, acompañó a su respuesta una descripción de los fundamentos económicos y financieros de la pérdida de arrastre, así como también un CD, denominado "Balance, RLI y Libro Mayor XXXX 2008, el cual contenía toda la documentación contable de la empresa para el año tributario 2009. Sin perjuicio de lo anterior, el actor indica que a juicio del Servicio, dicha documentación resultó insuficiente para acreditar la procedencia de la pérdida de arrastre, por considerar que el contribuyente no habría acreditado que la misma cumple con todos los requisitos contenidos en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, y por tanto resolvió que los montos comprendidos en dicha partida debían ser agregados a la Renta Líquida Imponible del ejercicio, respecto de lo cual el actor hace presente que tanto los ingresos como los gastos incurridos durante el período tributario 2009, que dieron lugar a la pérdida de arrastre objeto de análisis, se encuentran debidamente justificados mediante la correspondiente documentación de respaldo.
La reclamante señala que el artículo 31 inciso 1° de la Ley sobre Impuesto a la Renta establece cuáles son los requisitos que deben reunirse para que un gasto pueda ser rebajado del cálculo de la Renta líquida Imponible, siendo aquellos requisitos los siguientes: Que el gasto sea necesario para producir la renta; Que no haya sido rebajado como costo; Que se encuentre pagado o adeudado en el ejercicio comercial correspondiente; Que se acredite fehacientemente ante el Servicio de Impuestos Internos. Así mismo, en relación a lo anterior la reclamante hace presente lo señalado en el inciso tercero del mismo artículo y transcribe lo señalado en el inciso segundo, indicando, que a su vez el Servicio de Impuestos Internos, mediante Circular N° XX de fecha 25 de septiembre del año 2001, impartió instrucciones sobre la materia indicando los requisitos que deben reunir dichas pérdidas para poder ser deducidas como gasto, los contribuyentes que tienen derecho a su deducción, y la forma de determinación de las mismas, señalando el actor que las pérdidas han sido determinadas conforme las disposiciones legales y de acuerdo a las instrucciones impartidas sobre la materia por parte del Servicio de Impuestos Internos, en diferentes oficios, y que se encuentran además, debidamente sustentadas mediante los balances y documentos de respaldo correspondientes a ejercicios anteriores, así como también en los respectivos libros FUT y Renta Líquida Imponible.
En cuanto al gasto cuenta N°5-2-01-09, "Gastos Comunes XXXXX", por la suma de $1.181.085.419, al igual que en la cuenta anterior la reclamante señala que no siendo posible determinar positivamente cuál ha sido la cuenta definitivamente objetada por el Servicio de Impuestos Internos en razón del presente ítem, y no correspondiendo al contribuyente adivinar cuál es aquella cuenta a la que se ha hecho referencia, se ve en la obligación de referirse a ambas cuentas.
Así mismo respecto al gasto cuenta N°5-1-02-02, "Gastos Comunes XXXXX, el actor señala que la cuenta dice relación con aquellos gastos incurridos por la empresa con ocasión del pago de gastos comunes por concepto de energía eléctrica, incurridos en razón de la administración del Centro XXXXX llevada a cabo por el contribuyente, y atendido a que su objeto social es la administración y explotación de bienes inmuebles, por cuenta propia o ajena, y dentro de las obligaciones a que debe dar cumplimiento, se encuentra el pago de los gastos comunes devengados mensualmente, resultaría evidente que se trata de un elemento de absoluta necesariedad para la producción de las rentas de la empresa, toda vez que ésta no puede, en su calidad de administradora del XXXXXX, arriesgarse a un eventual corte de energía eléctrica por no pago de cuentas.
En cuanto al gasto cuenta N°5-2-01-09, "Arriendos", la reclamante señala que con fecha 2 de enero de 2009, la contribuyente celebró un contrato de arrendamiento con la empresa XXXXXXXXX, en virtud del cual la segunda se obliga a dar en arrendamiento “la porción correspondiente a los denominados espacios o áreas comunes de los inmueble XXXXXXXXX y Centro Comercial XXXXXXXX", y en conjunto con ellos, "los grupos electrógenos, transformadores, celdas de medida, bombas de agua, escaleras mecánicas, ascensores y equipos de aire acondicionado”. Asimismo, en razón de dicho contrato, la contribuyente se obliga al pago de una renta mensual de arrendamiento ascendente a UF 4.700. Sobre el particular, el actor precisa que el gasto incurrido es absolutamente necesario para la producción de la renta de la empresa, toda vez que aquella proviene de su gestión como administradora de los Centros Comerciales a los que se ha hecho referencia anteriormente, y el arriendo mensual es lo que la habilita para posteriormente cobrar, a los arrendatarios que operan en el inmueble, los servicios prestados por gastos comunes, luz y agua, entre otros.
En segundo lugar, la reclamante indica que es necesario tener presente lo dispuesto en el artículo 31 inciso 1° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, el cual exige para la procedencia de la deducción del gasto, que éste se encuentre pagado o adeudado durante el ejercicio comercial correspondiente, de lo cual se desprende que la procedencia de la deducción del gasto no estará supeditada al momento del pago del mismo, sino que bastará con que el mismo se encuentre adeudado durante el año comercial correspondiente. Así mismo el actor considera necesario referirse a lo dispuesto en la Circular N°127 del Servicio de Impuestos Internos, emitida con fecha 16 de octubre de 1975, así como al Oficio Ord. N°317 de fecha 23 de enero de 1987.
Señala la reclamante que las rentas mensuales adeudadas por concepto de arrendamiento son registradas en el balance de la sociedad como un pasivo en la cuenta por pagar "Proveedores", lo cual da cuenta de la inclusión del mismo en la contabilidad de la empresa y el reconocimiento del hecho de encontrarse las mismas adeudadas, por lo que de lo anteriormente expuesto se desprendería que no es posible, que el Servicio de Impuestos Internos rechace un gasto, a pretexto de no encontrarse este pagado o de que no se hayan efectuado desembolsos por parte de la empresa. Lo anterior, sumado al hecho de que en la determinación de la renta líquida imponible efectuada por la empresa, y que fuera también puesta a disposición del Servicio, consta que el gasto objeto de análisis no ha sido deducido como costo directo de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 30 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, lo que llevaría a concluir que el gasto se encuentra plenamente acreditado y cumple con todos y cada uno de los requisitos contenidos en la Ley, procediendo por tanto su deducción conforme lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Señala el actor que la empresa, en su carácter de administrador de centros comerciales, tiene una perspectiva de ganancia, la cual se encuentra sustentada únicamente en la esperanza de éxito que tuviere el centro comercial administrado, toda vez que sus rentas provienen de los pagos efectuados por los arrendatarios de dichos centros por concepto de servicios, gastos comunes y otros, donde el precio estipulado, lo será de forma independiente con cada uno de los arrendatarios y como resultado de una negociación individual, sujeta entre otros factores a la importancia relativa de la marca, los metros cuadrados arrendados y el plazo de duración del contrato. Asimismo, es preciso señalar que en caso de existir vacancias disponibles en el centro comercial, no es posible distribuir los costos y gastos en forma proporcional a cada uno de los arrendatarios que se encuentren operando en el inmueble, agregando la reclamante que durante el ejercicio comercial 2009, el cual fue objeto de fiscalización, los centros comerciales tenían vacancias que explican las pérdidas sufridas por el contribuyente, toda vez que los montos adeudados por concepto de arriendos, no podían ser cubiertos.
En cuanto a la Liquidación N°XXXo de 2013, el actor señala que como consecuencia de la controversia descrita en su presentación , el Servicio de Impuestos Internos determinó la procedencia del reintegro, conforme lo dispuesto en el artículo 97 de la Ley de la Renta, de la suma de $11.448.488, por haberse devuelto indebidamente, a juicio de dicho Servicio, el saldo a favor del contribuyente por concepto de pagos provisionales de impuesto, indicando el actor al respecto, que las partidas de la declaración de renta objetadas por el Servicio de Impuestos Internos y que son objeto de autos, se encuentran plenamente acreditadas y tienen suficiente sustento legal, no debiendo acogerse por tanto la pretensión del ente recaudador de exigir el reintegro del monto señalado por concepto de pagos provisionales devueltos indebidamente.
Ahora bien, en cuanto a la Liquidación N°XXXde fecha 23 de agosto de 2013, la reclamante señala que, al igual que en la Liquidación señalada en el párrafo anterior, como consecuencia de la controversia descrita en su reclamo, el Servicio de Impuestos Internos determinó la procedencia del reintegro, conforme lo dispuesto en el artículo 97 de la Ley de la Renta, de la suma de $14.395.593, por haberse devuelto indebidamente, a juicio de dicho Servicio, el saldo a favor del contribuyente por concepto de pagos provisionales de impuesto, considerando el reclamante que las partidas de la declaración de renta objetadas por el Servicio de Impuestos Internos y que son objeto del reclamo de autos, se encuentran plenamente acreditadas y tienen suficiente sustento legal, no debiendo acogerse por tanto la pretensión del ente recaudador de exigir el reintegro del monto señalado por concepto de pagos provisionales devueltos indebidamente.
Finalmente en mérito a lo anteriormente expuesto y especialmente lo dispuesto en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, el actor solicita se sirva tener por interpuesto el reclamo en contra de las Liquidaciones XXXXXXXXXXXXXX, emitidas con fecha XXXXXXX por la X Dirección Regional XXXXXXXXX del Servicio de Impuestos Internos, y notificadas al contribuyente con fecha 26 de agosto de 2013; con el objeto de que el Tribunal lo acepte a tramitación y en definitiva lo acoja en todas sus partes, dejando sin efecto las Liquidaciones reclamadas.
La reclamante acompaña a su presentación los siguientes documentos: 1.- Copia original de Escritura Pública de constitución de la sociedad
“Administradora de XXXXXXXXXXXS.A.", otorgada en la Notaria de XXXXXXXXXX, de fecha 13 de noviembre de 2007; 2.- Copia original de Junta General Extraordinaria de Accionistas de Administradora de XXXXXXXXXX, donde consta la modificación de la sociedad a Administradora de XXXXXXXXXXXX reducida a Escritura Pública con fecha 11 de agosto de 2010 ante el Notario de XXXXXXXX; 3.- Copia original de Acta de la Primera Sesión de Directorio de XXXXXX S.A., reducida a Escritura Pública con fecha 17 de abril de 2007, ante el Notario XXXXXXXXXX; 4.- Copia de Citación N°3.216 de fecha 24 de abril de 2013 y de su correspondiente Acta de Notificación; 5.-Copia de presentación de fecha 28 de junio de 2013, en virtud de la cual se da respuesta a la Citación N°XXXX y de sus Anexos N° 1 y N°2; 6. Copia de Liquidaciones N°XXXXXX de fecha 23 de agosto de 2013 y de su respectiva Acta de Notificación.
A fojas 98, se tuvo por interpuesto el reclamo y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal.
A fojas 102, comparece doña XXXXXXXX, Directora Regional (S) XXXXXXXXXX, domiciliada en XXXXXXXXXX, cuarto piso, ciudad de Puerto Montt, quien en virtud de lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, evacua traslado al reclamo deducido por la contribuyente XXXXXXXXXX, en contra de las liquidaciones N°XXXXXXX, emitidas por la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, solicitando sea rechazado en todas sus partes, por las consideraciones de hecho y derecho que a continuación expone.
En cuanto a los elementos de forma alegados por la contribuyente, la reclamada señala que el actor pretende atribuirle al error de transcripción el efecto de constituir un vicio no saneable, juicio que la reclamada rechaza debido a que no resulta razonable pretender anular un acto administrativo por un simple error de transcripción involuntario, no existiendo disposición legal o administrativa que frente a errores de menor entidad en que se incurra por parte de la entidad fiscalizadora, se les otorgue el carácter de vicios que acarreen la nulidad de los actos administrativos que los contengan. Además agrega que, de la lectura de la Hoja de Trabajo N°2 adjunta a la liquidación, queda absolutamente claro lo involuntario del error de transcripción y el que en ningún caso podría afirmarse de manera razonable que éste induce a confusión en los términos que señala la contribuyente, ya que del resto de los elementos y fundamentos que conforman la liquidación N°XXXXXXX queda meridianamente claro que la partida liquidada no corresponde a la N°1-B Gasto cuenta N°5-1-02-02, “Gastos comunes XXXXXXXX, sino a la N°1-D Gasto cuenta N°5-2-01-09, “Arriendos". En cuanto al argumento del actor respecto a que la Circular XXXXXXXX establecería la nulidad de los actos administrativos en los cuales se detectaran vicios o errores manifiestos, ya que con ellos se vería afectada la validez jurídica de los mismos, la reclamada señala que sin embargo, no se cita frase o párrafo alguno en el cual dicha circular establezca tal drástico efecto, ya que más bien ésta lo que hace es aplicar las instrucciones contenidas en la Circular N°XXXXXX, en cuanto estima procedente la anulación de un acto administrativo sólo “cuando éste sea la única forma de salvar las incorrecciones, errores o vicios". Por otra parte, la reclamada indica que las circulares citadas en el reclamo se encuentran referidas a procedimientos establecidos para la corrección administrativa de vicios o errores manifiestos y al procedimiento administrativo de Revisión de las Actuaciones de Fiscalización (RAF), conforme la facultad otorgada al Director Regional respectivo por la letra B del artículo 6° del Código Tributario, y al derecho de todo contribuyente a solicitar a la autoridad del órgano fiscalizador, que en su calidad de autoridad administrativa, se pronuncie sobre la “corrección de los vicios o errores de legalidad en que se haya incurrido en una actuación de fiscalización llevada adelante por la Unidad del Servicio bajo su responsabilidad", respectivamente, es decir, dichas circulares tienen como principal objetivo la corrección de errores en los cuales haya podido incurrir la autoridad fiscalizadora, mas no la anulación de los actos administrativos en los que se haya incurrido en dichos errores.
La reclamada señala que del análisis de las Liquidaciones objeto de autos con la respectiva Hoja de Trabajo N°2, puede apreciarse que el vicio descrito por la contribuyente sólo corresponde a un error involuntario incurrido en una de las diversas oportunidades en que se hace mención a las partidas N° 1-D y N° 1-B, resultando claro que la partida objetada por el Servicio de Impuestos Internos corresponde a aquella referida a los arriendos adeudados por la contribuyente, por un monto de $1.181.085.419, y en ningún caso a la referida a Gastos comunes XXXXXXXXXX, por un monto de $20.492.117.-
Indica la reclamada que el detalle de las partidas contenidas en la Liquidación N°XXXXX es claro, y los agregados a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría se encuentran correctamente determinados más allá del involuntario error en la transcripción de la denominación de la cuenta de gasto N°5-2-01-09, el cual en ningún caso, según la reclamada, puede ser fundamento de una anulación de las liquidaciones reclamadas, ya que no reviste la gravedad necesaria para tales efectos ni ha dejado a la contribuyente en la posición de indefensión que alega.
En cuanto al fondo del reclamo, la reclamada se refiere a los fundamentos que permiten reforzar las razones por las cuales las partidas N° 1-A y 1- D fueron objeto de la liquidación N°XXXX, y cómo las liquidaciones N°XXXXXXXXX se encuentran igualmente determinadas de manera correcta.
En este orden de cosas, la reclamada indica que respecto de la partida 1-C "Otros Gastos" por un monto de $5.014.113, la contribuyente no ha expresado en su reclamo rechazo alguno a la misma, por lo que no encontrándose controvertida dicha partida, no se referirá a los fundamentos que se tuvieron para incluirla en la liquidación.
Ahora bien, respecto a la Liquidación N°17.850, específicamente la partida "Pérdida de ejercicio anterior" por la suma de $347.833.505, la reclamada indica que esta partida proviene de la Declaración de Impuesto a la Renta realizada por la contribuyente para el año tributario 2010, contenida en el Formulario 22 , Folio 50629430, código 634 Pérdidas de Ejercicios Anteriores (Art. 31 N°3). Agrega la reclamada que a raíz de un programa de fiscalización enfocado principalmente al control de determinación de la renta líquida imponible y pérdida de ejercicios anteriores, se realizó un requerimiento de antecedentes a la contribuyente mediante notificación N°30368, folio N°588042798512, mediante el cual, entre otras cosas, se solicitó expresamente entre los antecedentes requeridos, consignado con el numeral 7, el “detalle y documentación fehaciente que acredite, monto declarado formulario 22, Folio 50629430, AT 2010, código 634; Pérdida de ejercicio anterior (Art. 31 N°3), ascendente a $347.833.505”, respecto de lo cual la contribuyente dio respuesta a la notificación señalada en el párrafo anterior, aportando antecedentes dispersos que no permitieron tener por acreditadas las pérdidas de ejercicios anteriores, razón por la cual se procedió a efectuarle la Citación N°3.216 de fecha 24 de abril de 2013, en la cual se le solicitó que aclarara la partida consignada como 1-A pérdida de ejercicios anteriores por un monto de $347.833.505, por lo tanto, la inclusión de esta partida dentro de los agregados a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría se produce por la falta de acreditación fehaciente de la pérdida de ejercicios anteriores, para que puedan ser aceptadas por el Servicio de Impuestos Internos como un gasto deducible en el año tributario 2010.
En relación a la partida "Arriendos", por la suma de $1.181.085.419, la reclamada señala que la partida en cuestión corresponde al rechazo de los montos adeudados en virtud de un contrato de arrendamiento de los espacios o áreas comunes de los centros comerciales XXXXXXXX, ubicados en la ciudad de Puerto Montt y pertenecientes al denominado XXXXXXX, además de otros bienes como grupos electrógenos, transformadores, celdas de medidas, bombas de agua, escaleras mecánicas, ascensores y equipos de aire acondicionado, celebrado entre XXXXXXXXXXX, con fecha 2 de enero de 2009. Agrega la reclamada que el fundamento del rechazo de esa partida de gasto por parte del Servicio de Impuestos Internos, se encuentra dado en virtud de la falta de acreditación de la necesariedad del mismo por parte de la contribuyente durante el proceso de fiscalización, tanto en cuanto a su naturaleza como su monto, y agrega que de la contabilidad de la contribuyente se desprende que el pago de los arriendos de los espacios comunes y otros bienes correspondientes a los centros comerciales que el XXXXXXXX posee en la ciudad de Puerto Montt corresponde al principal gasto en el cual ha incurrido la empresa desde su constitución como sociedad comercial, en el mes de noviembre del año 2007, y a través del cual la empresa ha generado pérdidas tributarias durante los últimos períodos.
La reclamada hace presente, que uno de los requisitos que establece de manera general el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, para efectos de permitir la deducción de gastos de la renta bruta, es que éstos sean necesarios para producir la renta, expresión que ha sido entendida en el sentido de que debe tratarse de un desembolso obligatorio, indispensable e inevitable en el que deba incurrir el contribuyente para la generación de su renta, debiendo considerarse no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir dicha renta en el ejercicio anual cuya renta líquida imponible se está determinando. En este sentido la reclamada indica que en la liquidación se analiza pormenorizadamente la respuesta entregada por la contribuyente a la Citación N°XXXXX de fecha 24 de abril de 2013, refiriéndose la reclamada a los argumentos del contribuyente contenido en sur reclamo, relacionado con lo anterior, respecto de lo cual la reclamada sostiene que la contribuyente no aclara cual es la circunstancia que la obliga a tener que arrendar los bienes comunes de los centros comerciales para efectos de administrar los mismos, siendo que ello no corresponde a una práctica común entre las empresas que se dedican a la administración de bienes inmuebles, lo anterior en cuanto sostiene que bastaba a las partes con celebrar un contrato de administración de los bienes inmuebles descritos, en el cual XXXXXXXXXXX recibiera una remuneración por parte de XXXXX. en virtud de los servicios prestados de mantención de los espacios comunes, maquinarias y artefactos, cobro de gastos comunes a los arrendatarios de los locales comerciales y otros que se estipularen, sin ser en lo absoluto necesario incurrir en el costo financiero de tener que arrendar los espacios y bienes administrados, y agrega la reclamada que menos se comprende la necesariedad del gasto incurrido, tratándose de empresas relacionadas, ambas pertenecientes a un mismo grupo económico controlado por XXXXX, todo lo cual no parece razonable en materia de organización empresarial, en la cual lo que se busca es maximizar los beneficios económicos de un conjunto de empresas que posean un mismo controlador, que se originen figuras que son abiertamente ineficientes.
En cuanto al argumento de la contribuyente respecto a que el Servicio habría fundamentado el rechazo de este gasto en el hecho de no encontrarse pagado o haberse efectuado algún desembolso por parte de la empresa para el pago, al menos parcial, de las rentas de arrendamiento, la reclamada sostiene que la referencia realizada en la liquidación a la deuda incurrida por la contribuyente, respecto del pago de los cánones de arrendamiento, no constituye por sí solo un fundamento del rechazo del gasto, sino que sólo es considerado un antecedente más, que permite afirmar la falta de acreditación de la necesariedad del gasto, agregando que como bien señala la contribuyente en su reclamo, para la procedencia de los gastos en materia tributaria, se requiere expresamente conforme el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta que ellos se encuentren pagados o adeudados. Sin embargo, ello no obsta a que se pueda tener como antecedente para efectos de analizar su procedencia, el que éste, siendo el gasto más importante de la empresa durante el período, no se encuentre pagado y, en la mayoría de los casos, ni siquiera se encuentre documentado, todo lo cual genera una serie de interrogantes al ente fiscalizador, las cuales permitirían considerar el no pago del arriendo como un antecedente más que reafirma el carácter de no necesario del gasto, y en definitiva, tal como señala la liquidación, permite estimarlo razonablemente como "un gasto artificial producto de un proceso de planificación agresiva ejecutada por los controladores de la contribuyente, enfocada en la generación de pérdidas que permitan aminorar la carga tributaria u obtener devoluciones de Impuesto a la Renta."
En cuanto a la Liquidación N°XXXXX, la reclamada indica que producto del agregado de las partidas de gasto a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría del año tributario 201, que derivaron en la determinación de un impuesto adeudado de $63.527.820 que fue objeto de la Liquidación N°17.850 de fecha 23 de agosto de 2013, se emitió también la Liquidación N°XXXX correspondiente al necesario reintegro de un monto de $11.448.488 por concepto de la devolución indebida realizada mediante depósito bancario por un monto de $10.395.548 y compensación por $1.052.940, ambos efectuados con fecha 10 de diciembre de 2010, y que surgen de la devolución solicitada mediante formulario 22 correspondiente al año tributario 2010, folio primitivo N°100964570, por un monto de $24.585.467, por lo que establecida la improcedencia de la devolución, por haberse detectado diferencias de impuestos que inciden en el resultado tributario de la contribuyente, en términos de no encontrarse en una situación de pérdida tributaria sino de utilidades que implican el pago de impuestos, corresponde el reintegro de las sumas indebidamente devueltas por el Servicio de Impuestos Internos.
Por otra parte, en relación a la Liquidación N°XXXX, igualmente la reclamada señala que producto del agregado de las partidas de gasto a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría del año tributario 2010, que derivaron en la determinación de un impuesto adeudado de $63.527.820 que fue objeto de la Liquidación N°XXXXXXX de fecha 23 de agosto de 2013, se emitió también la Liquidación N°XXXXXX correspondiente al necesario reintegro de un monto de $14.395.593 por concepto de la devolución indebida realizada mediante depósito bancario por un monto de $13.338.984 y compensación por $1.056.609, ambos efectuados con fecha 13 de febrero de 2012, y que surgen de la devolución solicitada mediante formulario 22 rectificatorio correspondiente al año tributario 2010, folio N°XXXXX, por un monto de $24.585.467, por lo que establecida la improcedencia de la devolución, por haberse detectado diferencias de impuestos que inciden en el resultado tributario de la contribuyente, en términos de no encontrarse en una situación de pérdida tributaria sino de utilidades que implican el pago de impuestos, corresponde el reintegro de las sumas indebidamente devueltas por el Servicio de Impuestos Internos.
Finalmente la reclamada, de conformidad argumentos de hecho y derecho expuestos, y de conformidad a lo dispuesto en los artículos 21, 124 y 132 del Código Tributario, y demás normas legales vigentes y aplicables al caso, solicita tener por evacuado el traslado del reclamo presentado con fecha 16 de diciembre de 2013 por la contribuyente XXXXXXXXXXXX, en contra de las liquidaciones N°s 17.850, 17.851, y 17.852 todas de fecha 23 de agosto de 2013, emitidas por la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que el mismo sea rechazado, con costas, confirmando en definitiva las liquidaciones reclamadas.
A fojas 108, se tiene por evacuado el traslado al reclamo.
A fojas 110, se recibe la causa a prueba, fijándose los siguientes puntos:
1.- Vicios, errores o defectos de la liquidación de impuestos N° XXXXXX de de 2013, notificada por el Servicio de Impuestos Internos al contribuyente XXXXXXXXXXXX, y el perjuicio que ellos le causaron.
2.- Efectividad de ser procedente la rebaja como gasto de la suma de $347.833.505 pesos por concepto de pérdida de ejercicios anteriores y de la suma de $1.181.085.419 pesos por concepto de arriendos, determinada por el contribuyente Administradora de XXXXXXXXXXXXX, para el año tributario 2010, objetada en partidas 1-A y 1-D de liquidación de Impuestos N° XXXXXto de 2013. Antecedentes y circunstancias que lo justifiquen.
3.- Procedencia de la devolución de impuestos solicitada por el contribuyente XXXXXXXXXX en formulario 22, año tributario 2010, folio primitivo N° 100964570, por la suma de $11.448.488 pesos; objetada en liquidación de impuestos N°XXXXXX. Antecedentes y circunstancias que lo justifiquen.
4.- Procedencia de la devolución de impuestos solicitada por el contribuyente XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX en formulario 22, año tributario 2010, folio rectificado N° XXXX, por la suma de $14.395.593 pesos; objetada en liquidación de impuestos N° XXXX. Antecedentes y circunstancias que lo justifiquen.
A fojas 113, la parte reclamada presenta lista de testigos.
A fojas 118, la parte reclamante interpone recurso de reposición, en contra de la resolución que fija los puntos de prueba, solicitando se modifique el punto de prueba N°1.
A fojas 125, se resuelve la reposición de fojas 118, no dando lugar a ésta.
A fojas 129 y siguientes, rola acta testimonial de doña XXXXXXXXX, testigo de la reclamada.
A fojas 132, la reclamada acompaña los siguientes documentos: 1.- Copia del escrito de Respuesta a Notificación N° 30368 presentado con fecha 24 de diciembre de 2012 por el representante legal de la contribuyente XXXXXXXXXXX, don XXXXXXX, en el cual se enumera con el N°5 que con el fin de aportar la "Descripción detallada y fundamentada, económica y financiera de la pérdida de arrastre, se adjunta “Anexo N°1 con respuesta a la solicitud de descripción detallada y fundamentada, económica y financiera de la pérdida de arrastre"; 2.- Documento denominado "Anexo N°1" al cual se hace referencia en el punto anterior, de fecha 21 de diciembre de 2012, firmado por el representante legal de la contribuyente XXXXXXXXXXXX, don XXXXXXXX, mediante el cual la contribuyente XXXXXXXXXX pretendió explicar la pérdida tributaria de arrastre declarada en el año tributario 2010.
A fojas 136, la reclamante solicita designación de peritos.
A fojas 141, la reclamada solicita se oficie al Servicio de Impuestos Internos.
A fojas 142, la parte reclamante, en lo principal de su presentación, acompaña 472 documentos, respecto de los cuales se tuvo por acompañados 469. Por su parte en el primer otrosí, la reclamante acompañó los siguientes documentos; 1.- Copia de balance general año tributario 2010, comercial 2009; 2.- Listado de documentos ingresados al Servicio de Impuestos Internos en referencia a notificación N°30.368; 3.- Libro inventario y balance de XXXXXXX, correspondiente al año tributario 2010, comercial 2009. Así mismo, en el segundo otrosí de su prestación, la reclamante acompaña una planilla Excel, donde se contemplaría el detalle de cuentas de gasto incurridos en el año comercial 2008 y que determinaría la pérdida de arrastre objetada por el Servicio de Impuestos Internos.
A foja 180, rola acta de audiencia de nombramiento de perito. Diligencia solicitada por la parte reclamante a fojas 136.
A fojas 182, rola oficio N°38, de fecha 13 de marzo de 2014, al Director Regional del Servicio de Impuestos Internos X Región de los Lagos, solicitado por la reclamada a fojas 141.
A fojas 197, rola respuesta al oficio N°38, de fojas 182.
A fojas 212, el perito don XXXXXXXXXX, acompaña informe pericial, el cual fue solicitado por la reclamante a fojas 136.
A fojas 250, se agrega certificado del Secretario Abogado del Tribunal de término probatorio vencido.
A fojas 251, se cita a las partes a oír sentencia.
CONSIDERANDO:
PRIMERO, Que a fojas 1 comparece don XXXXXXXXXXXXX, en representación de Sociedad XXXXXXXXXXX., sociedad XXXXXXXXXXXXXXX, ya individualizados; quien interpone Reclamo Tributario en contra de las Liquidaciones Nos.XXXXXX, emitida por el XXXXXXXXXXXt del Servicio de Impuestos Internos y pide que sean dejadas sin efecto. Funda sus peticiones en los argumentos y consideraciones ya expuestos precedentemente, acompañando en su defensa los documentos que se han enumerado en la parte expositiva de esta sentencia.
SEGUNDO, Que la reclamada, evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes con costas, en base a los fundamentos y argumentos de hecho y de derecho previamente referidos en la parte expositiva de la sentencia.
TERCERO, Que son hechos establecidos y no discutidos por las partes en este juicio:
1.- Que la sociedad XXXXXXXXXXXXXXXXX, es una persona jurídica comercial constituida como sociedad por acciones, que inició actividades el día 17 de diciembre de 2007, y cuyo giro corresponde a compra venta de bienes inmuebles amoblados y administración y explotación de bienes propios o ajenos.
2.- Que con fecha 02 de enero de 2009, sociedad XXXXXXXXXX la cual es continuadora legal XXXXXXXXXX.-, y la XXX., suscribieron un contrato de arriendo de los espacios o áreas comunes ubicados en los inmuebles correspondientes a XXXXXXXXXX, y de los grupos electrógenos, transformadores, celdas de medida, bombas de agua, escaleras mecánicas, ascensores y equipos de aire acondicionado, fijando una renta mensual de 4700 UF más IVA.
3.-Que mediante citación N°XXX, notificada el 30 de abril de 2013, el Servicio de Impuestos Internos inició un proceso de fiscalización tributaria de la contribuyente reclamante, fundando específicamente en la solicitud de acreditar la necesidad de ciertos gastos contenidos en su declaración de renta.
4.- Que la contribuyente dio respuesta a la citación, aportando con fecha 28 de junio de 2013 antecedentes que fueron considerados insuficientes por el ente fiscalizador, razón por la que aquél emitió las liquidaciones Nos.XXXXXXXXXX, las que fueron notificadas al actor con fecha 26 del mismo mes, contra las cuales se alzó este último, deduciendo reclamo el día 16 de diciembre de 2013.
CUARTO, Que, para resolver la controversia sometida al conocimiento de este sentenciador, conforme a lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, la prueba será apreciada por el Tribunal de conformidad con las reglas de la sana crítica.
QUINTO, El primer hecho controvertido, fijado por el Tribunal fue del siguiente tenor: “1.- Vicios, errores o defectos de la liquidación de impuestos N° 17.850 de 23 de agosto de 2013, notificada por el Servicio de Impuestos Internos al contribuyente XXXXXXXXXXXXX, y el perjuicio que ellos le causaron.”
El actor ha sostenido que las liquidaciones de marras adolecen de errores de transcripción, pues el Servicio de Impuestos Internos, al momento de individualizar las partidas del balance que son objetadas y por tanto agregadas a la renta líquida imponible, confundió dos cuentas del balance, a saber, las cuentas Nos. 5-1-02-02,
“Gastos Comunes XXXX” y 5-2-01-09, “Arriendos”, generando la consecuente confusión en la forma en que se determinó la base imponible para el AT 2010. Agrega el contribuyente que ambas cuentas fueron objeto de fiscalización por parte del Servicio, debiendo su parte argumentar la procedencia de la deducción de ambos gastos y aportar la debida documentación de respaldo en cada caso, lo que –según indica- no ha resultado posible, afectándose de este modo el ejercicio de su derecho a defensa.
A su turno, sobre esto mismo, el Servicio señala que el presunto vicio descrito por la contribuyente sólo corresponde a un error incurrido en una de las diversas oportunidades en que se hace mención a las partidas Nos. 1-D y 1-B, aportando antecedentes para justificar que en las liquidaciones reclamadas existen elementos suficientes para que el lector pueda comprender satisfactoriamente a qué se refieren, con lo que resultaría claro que la partida objetada por el Servicio corresponde a aquella referida a los arriendos adeudados por la contribuyente, por un monto de $1.181.085.419, y en ningún caso, a la referida a Gastos Comunes, por la suma de $20.492.117.
Al examinar los antecedentes aportados y, específicamente, la liquidación N° XXXX y la hoja de trabajo N° 2, este sentenciador considera que, en efecto, si bien existe un error de transcripción, no existe dificultad en comprender el contenido de la misma ni en discernir que la cuenta Arriendos corresponde a la suma de $1.181.085.419 y la cuenta Gastos Comunes, a la suma de $20.492.117.
A mayor abundamiento, haciendo aplicación de las normas contenidas en la Ley 19.880, específicamente lo indicado en el artículo 13 inciso 2°, en cuanto dice que “El vicio de procedimiento o de forma sólo afecta la validez del acto administrativo cuando recae en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento jurídico y genera perjuicio al interesado”, es de parecer de este sentenciador que el defecto de transcripción constatado no vicia la liquidación, pues con los abundantes antecedentes complementarios contenidos en ella, especialmente por los cálculos matemáticos –que son correctos- y por la relación de los hechos que el fiscalizador hace en la hoja de trabajo N° 2, resulta sencillo para el destinatario advertir que efectivamente se está refiriendo a la cuenta “Arriendos” y no a la de “Gastos Comunes”, como equivocadamente se individualizó en una oportunidad –como destaca el ente fiscalizador-. De este modo, no se ha acreditado que exista perjuicio para el contribuyente ni que, mucho menos, el defecto evidenciado le haya impedido el adecuado ejercicio de su derecho a defensa. Por tales motivos, el Tribunal desestimará esta alegación del actor.
Sin perjuicio de lo anterior, dentro de los antecedentes allegados por el actor para fundar esta alegación, están las circulares Nos. 28 de 2008 y 51 de 2005 del Servicio de Impuestos Internos. La primera sobre “Procedimiento Administrativo de Revisión de las Actuaciones de Fiscalización”, y la segunda sobre “Corrección Administrativa de Actuaciones con Vicios o Errores Manifiestos”.
La Circular 28, bajo el título 3°, indica que “se entenderá por vicio o error manifiesto aquel que sea ostensible, evidente, claro, detectable de la sola lectura del documento en que conste el acto administrativo impugnado o de su cotejo con los antecedentes que le sirvan o le deban servir de necesario fundamento”. Y a continuación hace una enumeración de aquellas actuaciones que quedarían incluidas dentro de dicha definición. En la letra k) de este listado se indica expresamente “Errores en copias o transcripciones de documentos que fundamenten el acto administrativo”. Al final del título señala que son aplicables al caso las instrucciones contenidas en la circular 51 de 2005, especialmente en lo que se refiere a las medidas de corrección aplicables, fijando, además, el criterio de que “…la anulación del acto administrativo deberá decretarse únicamente cuando éste sea la única forma de salvar las incorrecciones, errores o vicios”.
A su turno, la circular 51 de 2005, que también considera como error manifiesto a los errores en copias o transcripciones de documentos que fundamenten el acto administrativo, en el título 6° reitera nuevamente el criterio ya indicado, en cuanto dispone que “Para la adecuada protección del interés fiscal, se debe tener presente que la anulación del acto administrativo deberá decretarse únicamente cuando éste sea la única forma de salvar las incorrecciones, errores o vicios”. En otras palabras, resulta evidente para este sentenciador que para el Servicio de Impuestos Internos, la posibilidad de anulación del acto viciado es también una situación excepcionalísima, y debe preferirse -siempre que sea posible- otra medida de corrección que no signifique dicha anulación. A mayor abundamiento, en el mismo título el ente fiscalizador ha establecido para los errores de transcripción –como es el caso constatado en la liquidación reclamada-, en la letra b), “Que se rectifiquen los errores de transcripción o de cálculo numérico”. Esta circunstancia es relevante para el Tribunal, pues aparece de manifiesto que el criterio aplicado por la autoridad se ajusta a la fijada por la ley 19.880 y es, por lo demás, la misma solución que este sentenciador estima debe proceder en derecho, por lo que la posibilidad de anulación fundada en un defecto como el señalado, debe ser descartada.
SEXTO, El segundo hecho controvertido, fijado por el Tribunal, fue del siguiente tenor: “2.- Efectividad de ser procedente la rebaja como gasto de la suma de $347.833.505 pesos por concepto de pérdida de ejercicios anteriores y de la suma de $1.181.085.419 pesos por concepto de arriendos, determinada por el contribuyente XXXXXXXXXX, para el año tributario 2010, objetada en partidas 1-A y 1-D de liquidación de Impuestos N°XXXX. Antecedentes y circunstancias que lo justifiquen.”
Para acreditar este punto de prueba, el contribuyente aportó la prueba que ha sido descrita en la parte expositiva de esta sentencia. Con relación a ella, el Tribunal constata lo siguiente:
1.- El Libro mayor presentado por el actor para acreditar los gastos del año comercial 2008, es un libro que no tiene folio, ni timbre del Servicio, ni un timbre que indique que se trata de la copia fiel del original, (si estuviésemos ante un documento que fuese fotocopia del mayor), lo que impide a este sentenciador determinar si las facturas aportadas por su parte están debidamente registradas en su contabilidad.
2.-El actor tampoco acompaña el formulario 22, Renta Líquida Imponible ni registro FUT del año tributario 2009, ni del año tributario 2010.
3.- A mayor abundamiento, al hacerse únicamente la revisión de la documentación contable facilitada por el actor, los valores supuestamente registrados por el contribuyente no resultan coincidentes con aquéllas. Así por ejemplo, en la cuenta Gastos comunes XXXXXr, la documentación aportada justifica gastos por la suma de $ 322.453.468, bastante lejos de los $ 350.710.920 declarados por el actor; para la cuenta Gastos comunes paseo Costanera, en términos semejantes, solo se entrega documentación tributaria que justifica gastos por la suma de $ 879.112.255, distante de los $ 909.025.382 presuntamente registrados por el contribuyente. Más adelante, en la cuenta Remuneraciones, el actor sólo aportó el libro de remuneraciones, no así las planillas de pago de imposiciones, ni tampoco los contratos, por lo que el pretendido gasto de $ 394.445.446 por este concepto, tampoco resulta acreditado.
En conclusión, siendo del todo insuficientes los antecedentes agregados al proceso por el actor, el Tribunal tendrá por no acreditada la pérdida de arrastre alegada, según el presente punto de prueba.
SÉPTIMO, Análisis aparte requiere la determinación de si procede la rebaja como gasto de la suma de $1.181.085.419 pesos por concepto de arriendos, determinada por el contribuyente XXXXXXXXXXXXXXXX. Al respecto, con fines ilustrativos, el Tribunal extracta parte de los argumentos ventilados por el Servicio, en el documento denominado “Hoja de Trabajo N° 2”, anexo a las liquidaciones reclamadas, entidad que al referirse a estos conceptos –que se contienen en la Partida N° 1-D- y que rola a fojas 90 y siguientes, fundamenta su decisión de liquidar al contribuyente en base a lo siguiente: que “Si bien la contribuyente ha manifestado que el gasto por arriendo de instalaciones y espacios comunes correspondería a un gasto necesario para producir la renta, de la revisión practicada a los antecedentes aportados por ella no es posible acreditar dicha afirmación, en primer lugar, respecto de la efectiva necesariedad del gasto”. Que, “En efecto, consta entre los documentos aportados por la contribuyente en el proceso de revisión, la copia de un contrato de arrendamiento celebrado entre Pasmar S.A. y Administradora de Centros Comerciales Spa, de fecha 02.02.2009, en cuya cláusula segunda, la primera sociedad da en arrendamiento a la segunda los denominados “espacios o áreas comunes” de los centros comerciales XXXXXXXX”, ubicados en la ciudad de Puerto Montt. Además, se dan en arriendo los grupos electrógenos, transformadores, celdas de medida, bombas de agua, escaleras mecánicas, ascensores y equipos de aire acondicionado existentes en dichos inmuebles. La renta de arrendamiento estipulada en el contrato es de 4.700 UF más IVA.”; que “Dicho arriendo constituye el principal gasto contabilizado de la empresa, y el que explica las pérdidas declaradas en el período auditado”.
Agrega que “Respecto de este punto, es importante precisar que uno de los requisitos que establece de manera general el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, para efectos de permitir la deducción de gastos de la renta bruta, es que éstos sean necesarios para producir la renta, expresión que ha sido entendida en el sentido de que debe tratarse de un desembolso obligatorio, indispensable e inevitable en el que deba incurrir el contribuyente para la generación de su renta, debiendo considerarse no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir dicha renta en el ejercicio anual cuya renta líquida imponible se está determinando, considerando la importancia de la empresa, sus rentas declaradas y otros parámetros económicos y técnicos”; que “En su respuesta a la citación, la contribuyente se ha referido a la necesariedad del gasto, dando a entender que el arrendamiento de los espacios comunes de los centros comerciales sería indispensable para el desarrollo de la actividad por la cual genera sus ingresos, que corresponde a la administración de dichos espacios comunes. Sin embargo, no aporta mayores antecedentes que permitan sostener dicha apreciación, lo cual, frente a los demás antecedentes que se han tenido a la vista durante el proceso de fiscalización, permiten afirmar que el gasto de $1.181.085.419 no es en ningún caso necesario e indispensable para generar la renta. En efecto, se trata de un gasto a través del cual la empresa ha generado pérdidas tributarias desde su constitución como sociedad comercial, y que para el año tributario 2010 corresponden a $1.017.848.370. En tal escenario, la forma en la cual la contribuyente desarrolla su actividad, es decir, arrendando los espacios comunes que administra, no podría entenderse fundada en una legítima razón de negocios, sumado al hecho de que dicha figura no corresponde a una práctica común entre empresas que desarrollan actividades similares.” Que “En línea con lo anterior, y reafirmando la postura de rechazo a esta última partida de gasto, cabe tener presente que XXXXXXXXXXX. –arrendataria de los espacios comunes-, XXXXX–arrendadora-son empresas relacionadas, pertenecientes ambas al denominado XXXXX, cuyas empresas son controladas de manera directa e indirecta por don XXXXXXX.” Agrega que “Por lo tanto, de los antecedentes revisados fluye que el gasto en arriendos contenido en esta partida se trataría de un gasto ilusorio cuyo único propósito sería el de disminuir o evitar el pago del Impuesto a la Renta. No cabe duda que una empresa independiente jamás habría contratado en las mismas condiciones en las cuales XXXXXXXXXXX. desarrolla su actividad XXXXXXX., ya que ello constituiría claramente una gestión no eficiente de la empresa, al estar obligada a soportar gastos que no son necesarios para llevar la administración de los espacios comunes de algunos de los centros comerciales pertenecientes XXXXXXX.” Agrega que “Finalmente, otro antecedente que permite fundar el rechazo del gasto, se encuentra dado por la inexistencia de algún desembolso en el que haya incurrido XXXXXXXXXXXX para pagar las rentas de arrendamiento, información que fluye de la contabilidad aportada por la contribuyente”.
El contribuyente, a su turno, defendiéndose de estas imputaciones, sostiene a fojas 20 y siguientes, respecto a su modelo de negocios que “Por último, resulta procedente referirse respecto de la legítima razón de negocios que tiene la empresa, y que le impulsa a contratar en los términos descritos, aun cuando los gastos incurridos le generen pérdidas anualmente”. Agrega que “Sobre este punto particular, es preciso señalar que la empresa, en su carácter de administrador de Centros Comerciales, tiene una perspectiva de ganancia, la cual se encuentra sustentada únicamente en la esperanza de éxito que tuviere el centro comercial administrado, toda vez que sus rentas provienen de los pagos efectuados por los arrendatarios de dichos centros por concepto de servicios, gastos comunes, etc…, donde el precio estipulado, lo será de forma independiente con cada uno de los arrendatarios y como resultado de una negociación individual, sujeta entre otros factores a la importancia relativa de la marca, los metros cuadrados arrendados y el plazo de duración del contrato”. Agrega que “Asimismo, es preciso señalar que en caso de existir vacancias disponibles en el centro comercial, no es posible distribuir los costos y gastos en forma proporcional a cada uno de los arrendatarios que se encuentren operando en el inmueble”. Agrega que “Durante el ejercicio comercial 2009, el cual fue objeto de fiscalización, los centros comerciales tenían vacancias que explican las pérdidas sufridas por el contribuyente, toda vez que los montos adeudados por concepto de arriendos no podían ser cubiertos”. Agrega que “Sin perjuicio de lo anterior, es relevante considerar que el mal resultado de los negocios para el ejercicio comercial 2009 no es una causal suficiente para rechazar los gastos incurridos por la empresa en dicho período, toda vez que si bien aquello es evidente, no es menos cierto que la perspectiva a futuro era la que motivaba a mi representada a perseverar en el contrato, esperando generar utilidades en el corto y más aún en el mediano plazo, constituyéndose aquello en su legítima razón de negocios, lo cual no puede ser desconocido por el Servicio de Impuestos Internos”.
Párrafos antes, a fojas 18, sobre esto mismo, el actor también había señalado que “Sobre el particular (…) es preciso señalar que el gasto incurrido es absolutamente necesario para la producción de la renta de la empresa, toda vez que aquella proviene de su gestión como XXXXXXXXXXXXX a los que se ha hecho referencia anteriormente, y el arriendo mensual es lo que la habilita para posteriormente cobrar a los arrendatarios que operan en el inmueble, los servicios prestados por gastos comunes, luz y agua, entre otros”.
Al respecto, es necesario destacar sobre este punto, que la partida 2 “Arriendos”, por la suma de $1.181.085.419 de la liquidación N°XXXX, gravita exclusivamente sobre la interpretación que puede hacerse de la breve expresión que emplea el legislador en el inciso 1° del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, cuando dice que “La renta líquida (…) se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla…”, en términos tales que, como se concluye de los párrafos citados de la Hoja de Trabajo N° 2, el gasto declarado por el contribuyente y que ha consistido en obligaciones contraídas en virtud de un contrato de arriendo, no se ajusta a esta disposición, en la medida en que su “necesariedad” no está acreditada. De este modo, no siendo “necesario” el gasto, no puede ser deducido válidamente.
Este concepto no ha sido definido por el legislador. El Servicio –a su turno- ha procurado darle mayor precisión en diversos pronunciamientos, fijando los que en su opinión serían cinco requisitos copulativos que deberían concurrir para que el gasto sea tributariamente admisible, a saber: 1.- Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla; 2.- Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose esta expresión en el sentido de lo que es menester, indispensable o que hace falta para un determinado fin, contraponiéndose a lo superfluo. En consecuencia, el concepto de gasto necesario debe entenderse como aquellos desembolsos de carácter inevitables u obligatorios, considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se está determinando; 3.- Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; 4.- Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio. De este modo, para el debido cumplimiento de este requisito, es menester que el gasto tenga su origen en una adquisición o prestación real y efectiva y no en una mera apreciación del contribuyente, y 5.- Que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, es decir, el contribuyente debe probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto de los gastos con los medios probatorios de que disponga, pudiendo el Servicio impugnarlos, si por razones fundadas no se estimaren fehacientes. (Así, por ejemplo, Ord. N° 6473, de 16.12.2003).
Al respecto, este sentenciador comparte el criterio del Servicio para definir los requisitos que deberían concurrir para considerar que un determinado gasto satisface la exigencia legal de ser “necesario”, a fin de que pueda ser válidamente deducido de la renta bruta del contribuyente.
Más aún, es de parecer del Tribunal que no puede confundirse la absoluta y plena autonomía de la voluntad que reina en el mundo de los negocios, y en base a la cual el empresario es completamente libre para diseñar y planificar su empresa del modo que mejor le parezca, con las rígidas estructuras establecidas por la legislación tributaria, y cuya finalidad es completamente distinta. En efecto, las reglas que operan en el mundo empresarial son por esencia dinámicas y complejas, están dominadas por la expectativa de ganancia que mueve al emprendedor y habitualmente avanzan a un ritmo muy superior a la legislación económica que busca regularlas. La legislación tributaria –y la ley de la renta, para el caso de marras-, en cambio, procura un fin absolutamente distinto, y que consiste en la pretensión que tiene el Estado en el ejercicio de su potestad impositiva, de gravar con el tributo correspondiente a un determinado acontecimiento económico –el hecho imponible-, cuyos elementos son fijados previa y específicamente. La relevancia o irrelevancia de un hecho y de los elementos que sirven para determinarlo, en consecuencia, es ajena a la libertad que reina en el mundo de los negocios, y debe ceñirse estrictamente a los parámetros instituidos por el legislador. Así, la Ley de la Renta, en su artículo 2° N° 1, define al hecho gravado como “…los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación”. Contra todo lo que de su sola lectura -prima facie- pudiera pensarse, la dependencia de este concepto de las ciencias económicas y de las naturales vicisitudes del mundo de los negocios, es limitado; pues el legislador se ha ocupado de establecer los términos en que dicha dependencia puede llegar a existir. En efecto, se abstrae de ellas al establecer exenciones que naturalmente caerían desde un punto de vista financiero dentro del concepto de renta; pero lo que resulta todavía más importante, restringe también su influencia cuando fija una serie de categorías y conceptos jurídicos en base a los cuales debe necesariamente estarse para su determinación. Tales conceptos, por su propia naturaleza, limitan la libertad del empresario –que ahora pasa ser visto como “contribuyente”- y se imponen a las razones financieras o económicas que aquél puede haber tenido en vista a la hora de elaborar su particular modelo de negocios. En otras palabras, pretender que la norma tributaria (por esencia imperativa) puede verse modificada en su contenido por cualquier diseño empresarial, es un error; pues ello solamente acontecerá en la medida en que el modelo de negocios así construido respete la norma jurídico tributaria que busca su limitación, lo que no acontece en el caso de marras, pues resulta evidente que el gasto declarado por el actor y que ha consistido en deudas contraídas por concepto de rentas de arrendamiento, no resulta necesario desde el punto de vista tributario, pues ha quedado asentado con los antecedentes allegados a la causa que el actor pudo siempre haber prescindido de ellos y que no le resultaban naturales ni convenientes para la actividad empresarial en la cual ha perseverado. Así lo dice claramente el ente fiscalizador cuando contesta la reclamación, al señalar a fojas 105 -7 de su libelo-, que la contribuyente “…no aclara cual es la circunstancia que la obliga a tener que arrendar los bienes comunes de los centros comerciales para efectos de administrar los mismos, siendo que ello no corresponde a una práctica común entre las empresas que se dedican a la administración de bienes inmuebles”, que “Más bien, bastaba a las partes con celebrar un contrato de administración de los bienes inmuebles descritos, en el cual XXXXXXXXXXXXX recibiera una remuneración por parte XXXXXXXXX. en virtud de los servicios prestados de mantención de los espacios comunes, maquinarias y artefactos, cobro de gastos comunes a los arrendatarios de los locales comerciales, y otros que se estipularen, sin ser en lo absoluto necesario incurrir en el costo financiero de tener que arrendar los espacios y bienes administrados”.
OCTAVO, El criterio seguido por este sentenciador en cuanto al concepto que ha de darse al requisito de necesariedad del gasto tributario, ha recibido reconocimiento jurisprudencial entre los tribunales de alzada. Así, por ejemplo, en causa rol 3-2012, “XXXXXXXXX. con Servicio de Impuestos Internos”, de fecha 06 de junio de 2012, confirmada por la Excma. Corte Suprema de Justicia, la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Arica, conociendo del recurso de apelación interpuesto por el actor, fija la siguiente doctrina en los incisos tercero y cuarto del considerando DECIMOCUARTO: (Inc. 3°) “Además de ello, concuerdan estos juzgadores con el rechazo del gasto por cuanto no existe la relación directa entre ingresos y gastos, toda vez que la Agencia no recibió ingresos que se relacionaran con los gastos generados por los endeudamientos, situación que arrastra por diez años, a partir del año tributario 2000”; (Inc. 4°) “De este modo, la reorganización empresarial que realizó la reclamante no obedece a una legítima razón de negocios que la justifique, es decir, aquello que la jurisprudencia anglosajona denomina “business purpose test”, esto es, la planificación es aceptable en la medida que tenga un propósito comercial o económico diferente que el solo objetivo de evitar un impuesto y, en consecuencia, lo actuado ha sido derechamente con el objeto de evitar el pago de impuestos, configurándose en los hechos una duplicidad de costos que la misma ha volcado en su declaración de impuestos, siendo, por ende, correcto el rechazo efectuado por el Servicio de Impuestos Internos y, por ello, correcta la Resolución 85/2011 cuya impugnación se ha pretendido mediante el presente litigio”.
Este sentenciador comparte íntegramente el contenido de esta doctrina, cuyo parámetro está dado por la exigencia de que toda reorganización empresarial -como ocurre con el caso de marras-, para que sea admisible desde el punto de vista de la legislación tributaria, debe responder al principio de “business purpose test”, esto es, que solo es aceptable en la medida en que tenga un propósito comercial o económico diferente que el solo objetivo de evitar un impuesto.
La violación a este principio, inscrito en la idea de “necesariedad del gasto”, resulta más evidente aún si se considera la relación que existe entre la XXXXXXXXXXXXXX y la XXXXXX., partes del contrato de arrendamiento –cuya copia se conserva en la custodia del Tribunal, según certificación de fojas 175- que origina los gastos cuestionados por el Servicio, en la medida en que ambas pertenecen al mismo grupo económico. Ello está acreditado en autos con los siguientes antecedentes:
1.- Ord. N° 897, de fecha 02 de abril de 2014, remitido por el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos, donde, en función a la información extraída de las bases de datos del propio Servicio, se indica la relación societaria existente durante el año comercial 2009 entreXXXXXXXXXXXXXXXXXX. Conforme a tales antecedentes, se acredita que en ese año, el señor XXXXXXX, con un porcentaje de participación de un 99%. A su vez, esta sociedad era socia XXXX. con un 25.55% de participación social. Agrega el Oficio, que don XXXXX era socio de XXXXXXXXXX en un 95.64%. De igual modo, esa sociedad era socia de XXXXXXXX 89%, siendo esta última, socia de XXXXXXXXXX con un 98% de participación social. Por otro lado, XXXXXXXXX. era socia de Inversiones e XXXXXXXXXX con un porcentaje de participación de un 99.4%, la que a su vez era socia principal de XXXXXXXXXX. con un 73.63% de participación social.
El mismo documento acredita que XXXXXXXXX, son socios de XXXXXXXXXXXX, con un 38,56% y un 59,44% de participación social, respectivamente. Esta última es socia de XXXXXXXXXX, con un 96.05% de participación, la que a su vez es socia de XXXXXXXX. con un 10% de participación social.
2.- Por otra parte, a fojas 26 y siguientes rolan copia original de escritura pública de constitución de la sociedad XXXXXXXXXX, otorgada en la notaría de Puerto Montt de don XXXXXXX, de fecha 13 de 2007; Copia original de Junta General Extraordinaria de Accionistas de XXXXXXXXXX, donde consta la modificación de la sociedad XXXXXXXXXX, reducida a escritura pública con fecha 11 de agosto de 2010, ante el notario de Puerto Montt, don XXXXXXXXXX, y Copia original de Acta de la Primera Sesión de Directorio de XXXXXXX reducida a escritura pública con fecha 17 de abril de 2007, ante el notario de XXXXXXXXX.
Estos antecedentes confirman los vínculos existentes entre la contribuyente y XXXXX. Tal circunstancia constituye un antecedente adicional que debe ser considerado en el análisis acerca de la legítima razón de negocios que pudo haber tenido el actor para consentir en el contrato. Al respecto, -dado el carácter de relacionados de las partes contratantes- destaca el alto poder de negociación que tuvo la contribuyente para haber pactado un contrato en términos más favorables que los que constan en el texto del acuerdo, o derechamente, para haber prescindido del mismo, desde que, como el Servicio ha destacado con agudeza, “…bastaba a las partes con celebrar un contrato de administración de los bienes inmuebles descritos, en el cual XXXXXXXXX recibiera una remuneración por parte de XXXX. en virtud de los servicios prestados de mantención de los espacios comunes, maquinarias y artefactos, cobro de gastos comunes a los arrendatarios de los locales comerciales, y otros que se estipularen, sin ser en lo absoluto necesario incurrir en el costo financiero de tener que arrendar los espacios y bienes administrados”. En efecto, la prueba rendida en autos no ha permitido a este sentenciador tener por acreditado el gasto declarado desde el punto de vista de su necesariedad, según exige el artículo 31 Inc. 1° de la Ley de la Renta, D.L. 824 de 1974, y en cambio, lleva al Tribunal a concluir que el actor vulnera con el modelo de negocios planteado, los límites legales, reconocidos por la jurisprudencia de nuestros tribunales bajo el principio del “Business Purpose Test”, como ya se ha indicado.
NOVENO, La prueba pericial contable rendida en autos, y que rola a fojas 212 y siguientes no resulta idónea para desvirtuar los antecedentes probatorios en que se basa la opinión de este sentenciador expresada en el considerando anterior. En efecto, el objeto del peritaje llevado a cabo fue el de responder a la siguiente pregunta: “Determinar el monto o renta de arrendamiento de mercado, a fin de compararla con la renta de arriendo que el Servicio de Impuestos Internos ha objetado como gasto necesario en la liquidación N° 17.850/2013, que emana del contrato celebrado con fecha 2 de enero de 2009”. Este peritaje, en sí mismo, no resulta idóneo para desvirtuar los antecedentes que ya han sido expuestos, y en los que se basa la opinión de este sentenciador, pues el cuestionamiento del Servicio de Impuestos Internos, relativo a la Necesariedad del Gasto es de naturaleza cualitativa, es decir, lo que ha sido objetado es el contrato de arrendamiento en sí mismo frente al modelo de negocios que lógica y naturalmente cualquier gestor medianamente competente habría diseñado, y no de naturaleza cuantitativa, lo que se traduce en que no es el monto de las rentas pagadas o adeudadas por este contrato lo que ha sido objeto de discusión.
Sin perjuicio de lo anterior, en dicho informe la conclusión a que arriba el perito es que el monto o renta de arrendamiento de mercado (entendemos, el valor de mercado para una renta de arrendamiento) es de 0,477 unidades de fomento por metro cuadrado. No se aportaron, sin embargo, más antecedentes de comparación que permitieran formular otras conclusiones a este sentenciador.
Como nota al margen, el Servicio destacó en presentación de fecha 19 de mayo de 2014, rolante a fojas 223, que el perito no cumplió a cabalidad con las instrucciones referidas para el desempeño de su cargo, pues se dispuso que toda comunicación que tuviera lugar entre las partes y el perito, debía hacerse por intermedio de este Tribunal. Posteriormente, en el acta de reconocimiento levantada con motivo de la diligencia correspondiente, se dejó constancia de que “…cualquier comunicación con las partes, solicitudes de documentos, visitas a la propiedad o información solicitada sea realizada a través del Tribunal”. El perito no cumplió con esta instrucción, pues a fojas 209 rola escrito presentado por aquél, en que informa al Tribunal de la circunstancia de haber recibido el pago del 50% de sus honorarios, lo que se hizo directamente por el contribuyente. La actitud descrita deja en evidencia para este sentenciador que el perito no prestó suficiente atención a las instrucciones recibidas para la ejecución del peritaje, lo que hace cuestionable su única conclusión –que el valor de mercado por metro cuadrado en el centro de Puerto Montt es de 0.477 unidades de fomento por metro cuadrado-, más aún por cuanto no detalla los comparables tenidos a la vista ni los principios técnicos aplicados para arribar a la conclusión descrita. Más allá de eso, el resultado del peritaje no resulta útil para este sentenciador, pues –tal como se ha dicho- no controvierte de manera sustancial el fondo de lo discutido en autos.
DÉCIMO, En relación a la prueba testimonial, sólo ha depuesto en estrados la XXXXX. En su declaración, de fecha XXXX, esta testigo se refiere únicamente al punto 2 de prueba. Así, a fojas 129 vuelta, indica que “…en la oportunidad de la citación el contribuyente no aporta antecedente que pudiese determinar la necesariedad del gasto, si bien es cierto aporta este contrato y estas 2 facturas, se pudo determinar por una parte que este contrato fue efectuado entre partes relacionadas, ya que XXXXX. es una empresa relacionada con (la) empresa XXXXXX. Por otro lado se verificó en la contabilidad la contabilización de las facturas que aportó el contribuyente en su oportunidad y se determinó al 31 de diciembre se mantenían (en) una cuenta de proveedores lo cual indicaba que aún no habían sido pagadas, así mismo se determinó 3 contabilizaciones más en las cuales no aportó documento alguno y que al final del período, vale decir 31 de diciembre habían una contabilización de $700.000.000 y fracción que fueron antecedentes adicionales que conllevaron a efectuar posteriormente la liquidación de impuesto pero que en primer término la contribuyente no acreditó la necesariedad del gasto incurrido.” Agregando que “Respecto al punto de los arriendos, y como se mencionó que es efectivo la existencia del contrato, este tampoco correspondería o corresponde a una legítima razón de negocio y al mismo tiempo, el contribuyente tampoco acredita que le sea necesario para generar los ingresos de su actividad comercial”. Más adelante, a fojas 130 vuelta, en el contrainterrogatorio, consultada sobre por qué señala que el contrato de arriendo no responde a una legítima razón de negocios, contesta que “Lo normal en una empresa en el caso de prestadores de servicios es efectuar sus giro(s), o efectuar su actividad comercial, desarrollando los servicios por la cual fue creada y no por ello debe existir un contrato de arriendo de los bienes sobre los cuales va a prestar el servicio, como el caso de los servicio(s) que presta la contribuyente Acenco (la actora), de hecho ella subcontrata los servicios de una tercera empresa como los servicios de vigilancia, y no necesariamente esta empresa de vigilancia debe subarrendar estos espacios para prestar estos servicios”.
El testimonio señalado se valora por este sentenciador de manera complementaria a los antecedentes contables detallados en los anteriores considerandos. En base a todos ellos, el Tribunal considera no acreditado este punto de prueba.
UNDÉCIMO, Los hechos controvertidos tercero y cuarto, fijados por el Tribunal, fueron del siguiente tenor: “3.- Procedencia de la devolución de impuestos solicitada por el contribuyente XXXXXXXXXX en formulario 22, año tributario 2010, folio primitivo N° 100964570, por la suma de $11.448.488 pesos; objetada en liquidación de impuestos N° 17.851 de 23 de agosto de 2013. Antecedentes y circunstancias que lo justifiquen.”, y “4.- Procedencia de la devolución de impuestos solicitada por el contribuyente XXXXXXXXXX en formulario 22, año tributario 2010, folio rectificado N° 50629430, por la suma de $14.395.593 pesos; objetada en liquidación de impuestos N° XXXXX 23 de agosto de 2013. Antecedentes y circunstancias que lo justifiquen.”
Estos hechos dependen de lo que se concluya en el proceso con relación al hecho controvertido N° 2. Para su establecimiento, el Tribunal ha valorado toda la prueba rendida en autos, ya detallada en la parte expositiva de esta sentencia y revisada igualmente a propósito del anterior punto de prueba. En base a ello, no estando acreditada la existencia de la pérdida tributaria de arrastre, así como la pérdida declarada en el año tributario 2010, se concluye que las devoluciones de impuestos realizadas en el año tributario 2010 a la contribuyente, son improcedentes.
DUODÉCIMO, En conclusión, no habiendo acreditado el actor los hechos en que se fundó su reclamo, el Tribunal procederá a rechazar la reclamación, tal como se verá a continuación.
Visto, además, lo dispuesto en los artículos 16, 17, 18, 21, 124, 132, y demás pertinentes del Código Tributario; artículo 31 inc. 1°, 31 N° 3 del D.L. 824 de 1974; artículo 13 inc. 2° de la ley 19.880; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, y demás normas pertinentes, resuelvo:
1.- NO HA LUGAR EN TODAS SUS PARTES al reclamo de fecha 16 de diciembre de 2013, interpuesto a fojas uno y siguientes por don XXXXXXXXXX en representación de XXXXXXX, sociedad XXXXXXXXX, ya individualizados.
2.- Se confirman las liquidaciones de impuestos Nos. 17.850, 17.851 y 17.852, de fecha 23 de agosto de 2013, emitidas por el grupo de Medianas y Grandes Empresas de la Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, reclamadas en estos autos.
3.- Se condena en costas al actor.
4.- Notifíquese al reclamante por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos mediante publicación de la presente sentencia en el sitio web del Tribunal.
5.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad.”