El actor señaló que el Servicio lo citó en relación a la partida denominada “Gasto por pago producto de Acuerdo Conciliatorio con la FNE”, para justificar el tratamiento tributario de dicha partida. Al respecto, el reclamante sostuvo: (i) que el pago cuestionado por el SII tiene el carácter de multa para todos los efectos legales; (ii) que el pago efectuado cumple con los requisitos legales para ser deducido como un gasto necesario para producir la renta; (iii) la improcedencia de afectar el pago de la multa con el Impuesto Único del artículo 21 de la Ley de la Renta.
El Servicio evacuó el traslado conferido señalando que los argumentos del punto (i) y (ii), precedentes, resultan incompatibles y contradictorios, pues no puede el actor pretender que el pago sea una multa y luego un gasto necesario para producir la renta. En síntesis, el Servicio sostuvo: i) el pago dice relación con la institución de la conciliación y no con la aplicación de una multa, en donde el Tribunal aprueba el acuerdo alcanzado y no ejerce su facultad de imperio sancionatorio; (ii) no se pueden considerar como gastos necesarios aquellos desembolsos relacionados con responsabilidades civiles extracontractuales derivadas de actos ilícitos; (iii) no se está frente a una multa por tanto no queda exceptuada del Impuesto Único ya citado.
El Tribunal concluyó, en primer lugar, que no se trata de un gasto necesario para producir la renta toda vez que el actor tuvo la opción de tener un comportamiento de negocios adecuada, además se trató de un acuerdo voluntario.
En segundo lugar, señaló que el pago efectuado no es una multa, habiendo sido decidor que la propia contabilidad del actor no dio al pago un tratamiento contable de multa.
Finalmente, el sentenciador señaló que la finalidad del Impuesto Único del artículo 21 es afectar los egresos disfrazados o encubiertos, que permitieran evadir el impuesto personal del propietario de la empresa. Concluyendo que la finalidad del Impuesto Único no se cumple en autos toda vez que no se trata de retiros o beneficios encubierto. Por lo tanto, señaló que el monto cuestionado no se encuentra afecto al señalado gravamen.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Santiago, diecisiete de febrero de dos mil quince
I. VISTOS:
A fojas 01 con fecha 20.12.2013 comparece don XXXX, abogado, en representación de XXXX S.A., RUT N° XX.XXX.XXX-X, con domicilio en XXXX 383, piso 6, comuna y ciudad de Santiago (en adelante “el reclamante” o “XXXX”), interponiendo reclamo tributario en contra de las Liquidaciones de Impuestos N° 37 y 38, de fecha 30.08.2013, notificadas con la misma fecha, correspondientes al año tributario 2010, por concepto de diferencias de Impuesto Único del artículo 21 inciso 3° de la Ley de Impuesto a la Renta y Reintegro del artículo 97 del mismo cuerpo normativo, por un monto de $13.583.163 y $188.794.087.- respectivamente, que con intereses, reajustes y multas actualizados al día 30.08.2013 ascendía a la suma total de $476.876.069.- (en adelante indistintamente la liquidación reclamada). La liquidación reclamada fue emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en calle Almirante Lorenzo Gotuzzo N° 124, piso 7, comuna y ciudad de Santiago (en adelante el Servicio, el SII o el reclamado).
II. FASE DE DISCUSIÓN
A. RECLAMO XXXX argumentó lo siguiente en su escrito de reclamo:
Con fecha 30 de agosto de 2013, mi representada fue notificada por cédula de las Liquidaciones de Impuestos N°s 37 y 38 (en adelante, también las "Liquidaciones"), emitidas con igual fecha por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio Impuestos Internos, por medio de las cuales se determinaron supuestas diferencias de Impuesto Único del inciso 3° del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y Reintegro del artículo 97 del mismo cuerpo normativo, por un monto total ascendente a $476.876.069 (incluidos reajustes, intereses y multas a la fecha de emisión de las Liquidaciones).
Dentro de plazo legal y de conformidad con lo dispuesto en los artículos 124 y siguientes del Código Tributario, interpongo Reclamo Tributario en contra de la referidas Liquidaciones, solicitando expresamente dar curso al presente Reclamo y, en definitiva, acogerlo en todas y cada una de sus partes, procediendo a dejar sin efecto las referidas actuaciones administrativas, y como consecuencia de ello, validar íntegramente los resultados tributarios declarados por mi representada para el año tributario 2010, fundado en los antecedentes de hecho y de derecho que se desarrollan a continuación.
1. ANTECEDENTES.
1. Con fecha 25 de enero de 2013 y en virtud de lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario, XXXX fue notificada de la Citación N° 2, emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, para que dentro del plazo de un mes aclarara, rectificara, ampliara o confirmara su Declaración Anual de Impuesto a la Renta correspondiente al año tributario 2010, en relación a la partida denominada en dicha actuación como "Gasto por pago producto de Acuerdo Conciliatorio con la FNE (artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta").
2. Actuando dentro de plazo, mi representada dio respuesta a la referida Citación N° 2 con fecha 26 de marzo de 2013, aclarando la observación realizada por el Servicio de Impuestos Internos y confirmando sus resultados tributarios declarados para dicho período.
3. Sin perjuicio de lo anterior, el Servicio de Impuestos Internos procedió a emitir con fecha 30 de agosto de 2013 las Liquidaciones de Impuesto N°s 37 y 38, que son objeto del presente Reclamo Tributario, las que fueron en su oportunidad objeto del recurso de reposición administrativa contemplado en el artículo 123 bis del Código Tributario, que fue rechazado por el Servicio de Impuestos Internos.
4. Básicamente, las Liquidaciones insisten en cuestionar la partida denominada "Gasto rechazado por pago de acuerdo conciliatorio con la FNE", fundando el tratamiento del gasto rechazado conforme lo contempla el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta en tres argumentos que serán desarrollados con posterioridad, a saber, PRIMERO: No se está en presencia de una multa; SEGUNDO: El desembolso efectuado no corresponde a un gasto necesario para producir la renta; y, TERCERO: Procedencia del artículo 21 fundada en el principio que busca evitar la doble tributación.
5. Antes de entrar a desarrollar los fundamentos de hecho y de derecho del Reclamo debemos hacer presente a US. que son hechos de la causa y que motivan el presente proceso, los siguientes.
6. Durante el año 2008, el Tribunal de Defensa de la Libre Competencia (en adelante, también "TDLC") inició un procedimiento contencioso, a requerimiento de la Fiscalía Nacional Económica (en adelante también "FNE"), en contra de las tres principales cadenas de farmacias del país: XXXX S.A., XXXX S.A. y XXXX S.A., en donde el Fiscal Nacional Económico solicitó, entre otras pretensiones, se condenara a cada una de las requeridas al pago de una multa a beneficio fiscal equivalente a 20.000 unidades tribunales anuales, o al monto que ese Honorable Tribunal estime en justicia, por haber estimado que las requeridas habrían tenido participación en la conducta sancionada por el artículo 3, letra a), del Decreto Ley N° 211 de 1973 que Promueve y Defiende la Libre Competencia (en adelante, el "D.L N° 211").
7. Con fecha 13 de marzo de 2009, la FNE y XXXX suscribieron un Acuerdo de Conciliación en el cual esta última se obligaba a lo siguiente:
(i) Pagar a beneficio fiscal la cantidad de 1.350 UTA (Unidades Tributarias Anuales) dentro del plazo de 10 días hábiles contados desde la fecha en que la sentencia del TDLC apruebe el Acuerdo de Conciliación.
(ii) Elaborar un código interno, de acuerdo a las mejores prácticas internacionales, por medio del cual buscara desincentivar toda conducta que pueda considerarse contraria a las normas de libre competencia.
(iii) Establece la prohibición absoluta a sus ejecutivos de mantener propiedad o participación alguna, directa o indirecta, en las otras requeridas, así como en la administración de sus negocios, sea presente o futura.
8. Por su parte, la FNE se obligó a dejar sin efecto y renunciar a las peticiones formuladas en su requerimiento en relación con XXXX, así como en relación con sus directores, administradores, ejecutivos y trabajadores, actuales o que hubieren tenido tales calidades a la época de ocurrencia de los hechos ventilados en autos.
9. Los acuerdos contienen prestaciones mutuas entre las partes, respecto de las cuales la FNE y XXXX prestan su total y absoluto consentimiento.
10. Con fecha 23 de marzo de 2009, la FNE y XXXX solicitaron al TDLC que una vez vencido el plazo establecido en el artículo 20 del D.L N° 211, llame a conciliación a la FNE y a XXXX en conformidad con lo dispuesto en el artículo 22 inciso 1° del mismo cuerpo legal
11. Con fecha 25 de marzo de 2009, el TDLC llamó a todas las partes el proceso a conciliación.
12. Con fecha 1 de abril de 2009, se llevó a efecto una primera audiencia de conciliación en la cual la FNE hizo presente su interés de conciliar con XXXX en los mismos términos del acuerdo conciliatorio, el cual se ratificaba en todas sus partes y se entendía reproducido en la audiencia.
13. El Presidente del Tribunal de Defensa de la Libre Competencia preguntó a Farmacias XXXX S.A. ya XXXX S.A. si tenían ánimo de conciliar, frente a lo cual ambas empresas contestaron que no se adherían al Acuerdo de Conciliación y que no era su ánimo conciliar con la FNE.
14. Con fecha 9 de abril de 2009 se llevó a efecto la segunda audiencia de conciliación cuya finalidad era que la FNE y XXXX precisaran el sentido y alcance de los términos del Acuerdo Conciliatorio presentado por ellas, lo que concluyó con el pago de una cantidad equivalente a 1.350 UTA (Unidades Tributarias Anuales).
15. Durante el proceso llevado a cabo ante el TDLC, no se estableció la ilicitud de los hechos cuya existencia XXXX reconoció en el Acuerdo de Conciliación.
16. Con fecha 13 de abril de 2009, mediante resolución judicial, el TDLC aprobó la Conciliación en los términos propuestos en las audiencias de conciliación de fecha 1 y 9 de abril de 2009, poniendo de esta forma fin al proceso respecto de XXXX.
17. Con fecha 31 de agosto de 2009, la Corte Suprema rechazó los recursos de reclamación deducidos por XXXX. y don XXXX en contra de la resolución judicial de fecha 13 de abril de 2009 emitida por el TDLC, por lo cual dicha resolución quedó a firme.
18. Con fecha 4 de septiembre de 2009, XXXX pagó un monto de 1.350 UTA, los que conforme al Índice utilizado (UTA: $ 439.740) correspondió a un monto de $593.649.000.
2. FUNDAMENTOS DE HECHO Y DE DERECHO DEL RECLAMO.
Como señalamos con anterioridad, las Liquidaciones objeto de la presente reclamación, pretenden calificar como un gasto rechazado afecto al Impuesto Único del inciso 3° del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, el pago efectuado por XXXX a beneficio fiscal, ascendente a 1.350 UTA, toda vez que en el criterio del ente impositivo derivaba de la comisión de actos o hechos ilícitos que no podían ser considerados de su giro, y porque el pago no tenía el carácter de multa ya que había sido establecido en un acuerdo suscrito con la FNE y no por una resolución del TDLC, que hubiese recaído en un proceso previo legalmente tramitado, conforme lo dispone el DFL N° 211.
A continuación procederemos a desarrollar los argumentos de hecho y de derecho por los cuales la impugnación fiscal resulta equivocada y aquellos que ameritan que el acto administrativo reclamado sea dejado sin efecto en todas sus partes.
A) El Pago Cuestionado Por El Servicio De Impuestos Internos Tiene El Carácter De Multa Para Todos Los Efectos Legales.
Lo primero que debemos hacer presente a US., es que el ente impositivo incurre en un error manifiesto al pretender fundamentar las Liquidaciones en base a una norma que no resultaba aplicable al momento de verificarse la conducta que dio origen a la multa.
En efecto, las Liquidaciones hacen referencia el artículo 26 letra c) del D.L N° 211 de 1973, en su texto vigente a contar del 13 de julio de 2009, sin mencionar la norma que estaba en vigencia previamente, y que era la aplicable a los hechos en análisis.
Cabe precisar que, conforme los principios generales del derecho, para efectos de aplicar una multa deberá estarse al texto vigente en la época en que se ejecutaron los hechos que dan lugar a dicha multa. Este principio ha sido expresamente ratificado por el propio TDLC el que en la sentencia N°128 de 2013, en su considerando nonagésimo tercero, señala que para determinar si las conductas requeridas son o no susceptibles de reproche debe estarse al texto de la ley que se encontraba vigente en la época en que se ejecutaron los hechos de la causa".
Pues bien, conforme al tenor literal del artículo 26 letra c) del D.L. N° 211 de1973, en su texto vigente a la época en que se desarrollaron los hechos que dan lugar a la multa, se debe tener presente que "En la sentencia definitiva, el Tribunal podrá adoptar las siguientes medidas: (...)
c) Aplicar multas a beneficio fiscal hasta por una suma equivalente a veinte mil unidades tributarias anuales. Las multas podrán ser impuestas a la persona jurídica correspondiente, a sus directores, administradores y a toda persona que haya intervenido en la realización del acto respectivo. En el caso de las multas aplicadas a personas jurídicas, responderán solidariamente del pago de las mismas, sus directores, administradores y aquellas personas que se hayan beneficiado del acto respectivo, siempre que hubieran participado en la realización del mismo.
Para la determinación de las multas, se considerarán, entre otras, las siguientes circunstancias: el beneficio económico obtenido con motivo de la infracción, la gravedad de la conducta y la calidad de reincidente del infractor."
En este orden de ideas, el Servicio de Impuestos Internos incurre en un manifiesto error de derecho al pretender fundamentar su argumentación en una norma que no resulta aplicable y en un error de hecho, al concluir que es requisito necesario para aplicar una multa el que la parte haya incurrido en una infracción de las contempladas en el artículo 3 del D.L N° 211 de 1973.
En efecto, el artículo 26 letra c), en su texto vigente al momento de los hechos en análisis y por lo tanto aplicable al caso de XXXX, no distingue ni requiere para la aplicación de una multa la comisión de una infracción de aquellas descritas en el artículo 3 ya referenciado. Cabe agregar en todo caso, que el error descrito en la interpretación de la norma es también extensible a la interpretación y aplicación del actual artículo 26 letra c).
En este sentido, se incurre en un error manifiesto al señalar que sólo tienen el carácter de "multas" aquellas establecidas en sentencia definitiva para condenar las infracciones contempladas en la letra a) del artículo 3 del D.L. N° 211, como lo entiende erróneamente el Servicio de Impuestos Internos en las Liquidaciones.
En efecto, conforme el tenor literal de la norma, el TDLC puede en la sentencia definitiva aplicar multas a beneficio fiscal, sin distinguir si éstas tienen el carácter de sancionatorias o no. En este mismo sentido, tampoco es correcta la afirmación que realiza el Servicio de Impuestos Internos en términos de que las multas sólo deban imponerse en sentencia definitiva únicamente al resolver fundadamente que se ha cometido una de las infracciones contempladas en el D.L. N° 211. Por el contrario, como hemos ilustrado, dentro de las medidas que puede adoptar el TDLC en la sentencia definitiva está la de aplicar multas, siempre en el marco del procedimiento contemplado en los artículo 18 y siguientes del D.L. N° 211, dentro del cual se contempla la conciliación (artículo 22), y es respecto de esta última, que el Tribunal debe pronunciarse, en sentencia definitiva, aprobando sus términos y velando porque no vulnere la libre competencia. En definitiva, las normas en comento no exigen para la procedencia de una sentencia definitiva la comisión de una infracción.
Reafirmando el hecho de que el TDLC puede imponer multas de todo carácter en el marco del proceso jurisdiccional en el que interviene, debemos señalar para efectos ilustrativos, que el artículo 20, inciso 5, del D.L N° 211 dispone que "(...) las medidas que se determinen para prevenir, corregir o sancionar un atentado a la libre competencia, prescriben en dos años, contados desde que se encuentre firme la sentencia definitiva que las imponga" (el subrayado es propio). Y por su parte, el artículo 27, inciso segundo, del citado cuerpo de normas dispone que "Sólo será susceptible de recurso de reclamación, para ante la Corte Suprema, definitiva que imponga alguna de las medidas que se contemplan en el artículo 26, como también la que absuelva de la aplicación de dichas medidas", sin asignarles carácter sancionatorio alguno.
Acorde con este predicamento, en el ámbito penal, doctrinariamente se resalta el hecho de existir, junto al Derecho penal, un Derecho Administrativo sancionador, de cuya rama emana la facultad de los miembros de la- Administración Pública, tales como, el Servicio de Impuestos internos, la Superintendencia de Valores y Seguros, entre otros órganos del Estado, de imponer sanciones pero también de aplicar medidas preventivo- coactivas, definidas como "todas aquellas medidas que se dirigen a impedir que se consume una determinada violación del ordenamiento jurídico’’. Esta reacción administrativa se agota simplemente con el restablecimiento de las condiciones anteriores a la situación peligrosa.
Aunque estemos ante medidas que se producen en el contexto de una infracción, no se pone de manifiesto el ejercicio del poder punitivo, sino lo que se conoce como "coacción administrativa" que tiende, directa e indirectamente, a conjurar peligros para bienes jurídicos, al margen de si el destinatario de dichas medidas resulta responsable o no de una infracción
En este mismo orden de ideas, "Junto con las medidas de coacción administrativa directa, la doctrina suele contemplar otro tipo de medidas que tienden a forzar el cumplimiento de la legalidad, llamadas por algunos medidas de coacción mediata. En este ámbito se encuentran las llamadas multas coercitivas'’ (el destacado es nuestro), de carácter no punitivo, las cuales en ocasiones persiguen apremiar al cumplimiento de obligaciones establecidas en las normas administrativas, sin que el incumplimiento derive necesariamente en una infracción.
En efecto, no se impone una obligación de pago con un fin represivo o retributivo por la realización de una conducta considerada ilícita, sino que más bien es una medida de constreñimiento económico que se adscribe en el ejercicio de la potestad de autotutela de la administración.
Por lo tanto, basado en lo anterior y de acuerdo a las atribuciones otorgadas por el artículo 26 del D.L. N° 211, el TDLC tiene la facultad de imponer multas a beneficio fiscal, de acuerdo a las medidas que puede adoptar en sentencia definitiva, y ellas no solamente están destinadas a sancionar la comisión de ilícitos, puesto que pueden ser impuestas con otro carácter, preventivo o correctivo, tal como lo contempla el texto expreso del artículo 20, inciso 5, del D.L. N° 211, anteriormente citado.
Ratificando lo anteriormente señalado, en la segunda audiencia de Conciliación celebrada con fecha 9 de abril de 2009 a instancias del propio TDLC, acta cuya copia acompañamos en un otrosí del reclamo, es el propio TDLC el que ratificó la naturaleza jurídica del pago efectuado por XXXX, señalándose en el acta de la audiencia de conciliación, por parte del propio Presidente del Tribunal, que dicho pago correspondía a una multa, sin requerir para su procedencia que la parte haya incurrido en alguna de las infracciones contempladas en el artículo 3 del D.L. N° 211 de 1973.
Al respecto, cabe tener presente que la conciliación, de acuerdo a la ley, se estima como sentencia ejecutoriada para todos los efectos legales. De esta forma, al existir una sentencia definitiva, como es la que reconoce el acuerdo de conciliación, estimamos- que tanto el Servicio - de Impuestos Internos como también mi representada. Carecen de facultades legales para desvirtuar la naturaleza jurídica de este pago, más aun considerando que dicha naturaleza ha sido establecida por el propio D.L. N° 211, en su artículo 26, letra c), y declarada por la autoridad competente llamada a imponerla.
En este sentido, el Servicio de Impuestos Internos no tiene facultad alguna para alterar la naturaleza jurídica del pago realizado por XXXX e interpretar erradamente que "no tiene el carácter de multa".
Al respecto cabe recordar que, el Servicio de Impuestos Internos, como órgano del Estado, debe sujetar su accionar al principio de legalidad consagrado en los artículos 6 y 7 de nuestra Carta Fundamental, por los cuales "Los órganos del Estado deben someter su acción a la Constitución ya las normas dictadas conforme a ella" y "Los órganos del Estado actúan válidamente previa investidura regular de sus integrantes, dentro de su competencia y en la forma que prescriba la ley" (el subrayado es propio).
Por otra parte, cabe hacer presente a US. que los considerandos del recurso de reclamación interpuesto por XXXX S.A. y otro ante la Excelentísima Corte Suprema, y que son citados por el Servicio de Impuestos Internos en las
Liquidaciones para fundamentar su posición, no resultan aplicables al caso de mi representada, dado que el recurso de reclamación interpuesto tuvo por objeto anular la sentencia que aprobó el acuerdo conciliatorio, sin objetar en ningún momento si se estaba o no en presencia de una multa. Así, al rechazar la Excelentísima Corte Suprema este recurso en todas sus partes, no modifica en parte alguna la sentencia ya dictada por el TDLC, el que señala expresamente que el pago efectuado por XXXX es una multa.
EI hecho de que el TDLC se haya limitado a aprobar la conciliación en la sentencia definitiva, imponiendo la medida de multa, conforme a sus facultades contenidas en el artículo 26 letra c) del D.L. N° 211, sin asignarle un carácter sancionatorio, no obsta a que esté ejerciendo su facultad jurisdiccional que, en el marco de la conciliación a que se refiere la regulación de libre competencia, se limita a aprobar el acuerdo de las partes, velando porque no se afecte el bien jurídico libre competencia.
B) El Pago Efectuado Por XXXX Cumple Con Los Requisitos Legales Para Ser Deducido Como Un Gasto Necesario Para Producir La Renta.
El gasto por concepto del Pago efectuado por XXXX a beneficio fiscal, cumple con todos y cada uno requisitos establecidos en el inciso primero del Artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, a saber:
(i) No fue rebajado en el cálculo de la renta bruta de la Sociedad;
(ii) Fue pagado efectivamente durante el ejercicio comercial correspondiente (4 de septiembre de 2009);
(iii) Se acreditó fehacientemente, no sólo a través de la sentencia que ordenó el pago, sino también, a través del documento que da cuenta del pago efectivo a la Tesorería General de la República;
(iv) Se relacionaba directamente con el giro o actividad que desarrolla la Sociedad, esto es, el pago efectuado se origina como consecuencia de la actividad y giro ordinario de XXXX; y,
(v) Se trató de un gasto necesario pues, de no haber llegado XXXX a este acuerdo, se hubiese expuesto a sanciones económicas mucho más gravosas a las finalmente aplicadas, incluso a su disolución.
Con respecto al requisito de ser necesario, que es el único en controversia, en nuestro juicio el Servicio de Impuestos Internos comete un error al pretender argumentar que la razón por la que no procedería la deducción del gasto, consiste en que éste poseería supuestamente el carácter de un pago "voluntario" e "indemnizatorio", señalando en su argumentación que "no se puede considerar como gasto necesario para producir la renta aquellos desembolsos relacionados con responsabilidades civiles extracontractuales derivadas de la intervención en actos ilícitos (...)", citando en refuerzo de su tesis el fallo de fecha 5 de enero de 1999 de nuestra Excma. Corte Suprema en autos caratulados "Compañía de Teléfonos de Chile S.A. CI SIl, que en su considerando 5° señala "(...) las indemnizaciones reguladas por los tribunales con motivo de la realización de actos desleales, ilegales y antirreglamentarios son absolutamente evitables, aun cuando se realicen con motivo y ocasión de desarrollar el giro de la empresa, el cual no puede comprender la realización de hechos ilícitos;" y 6° "Que, por lo dicho en el motivo anterior, la suma gravada con el Impuesto Único del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta no constituye un gasto necesario para producir la renta (...)".
Pues bien, la afirmación sostenida por el Servicio de Impuestos Internos en las Liquidaciones adolece nuevamente tanto de un error de hecho como de derecho. En cuanto al último, debemos señalar a US. que el ente fiscalizador parte del supuesto erróneo que la aplicación de una multa supone necesariamente haber incurrido en una conducta ilícita o infraccional, cosa que como hemos venido señalando a lo largo del reclamo, resulta incorrecto.
Retomando la necesariedad del gasto como requisito para que proceda su deducción, es posible distinguir dos tipos de gastos, a saber:
(i) Gastos sin los cuales la empresa no genera renta; y
(ii) Gastos que son propios de la actividad que genera renta.
Teniendo presente lo anterior, entendemos que el ente impositivo ha optado en las Liquidaciones por adscribir a una interpretación restrictiva en cuanto a lo que debe entenderse por gasto "necesario", señalando que debe recurrirse a su sentido natural y obvio, contenido en la propia definición que entrega el Diccionario de la Real Lengua Española, en su tercera y cuarta acepción, es decir, atendiendo a "aquello que se hace y ejecuta obligado de otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo" y entendiendo también "que es menester indispensablemente, o que hace falta para un fin".
Bajo esta línea interpretativa, en criterio del Servicio de Impuestos Internos, sólo serían gastos necesarios aquellos desembolsos de carácter inevitables u obligatorios, considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual.
Pues bien, en el criterio o interpretación restrictiva adoptada por el ente fiscalizador en las Liquidaciones, solamente ciertos gastos mínimos y esenciales podrían ser rebajados tributariamente, dejando de esta manera fuera una serie de gastos, que estando directamente relacionados al giro o actividad de la empresa, excederían ciertos márgenes de razonabilidad.
De esta manera, sin compartir tal postura restrictiva anterior, que entendemos se aleja del espíritu del legislador y de la realidad de los negocios, estimamos que son gastos necesarios todos aquellos que dicen relación al funcionamiento y crecimiento de la empresa.
Reforzando este criterio y en contraposición a la interpretación contenida en las Liquidaciones objeto del presente reclamo, La Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago, en fallo pronunciado con fecha 12 de julio de 1989, señaló que "Cuando el art. 31 menciona los gastos necesarios para producirla [la renta], no usa la palabra necesarios en su sentido filosófico, o sea, aquello que es sine qua non y opuesto a lo contingente, sino en su acepción vulgar de útil, conveniente, aconsejable, razonable, prudente por oposición a lo superfluo (…)" (el destacado y subrayado es propio).
Pues bien, es bajo esta óptica y respecto de este segundo tipo de gastos, que el desembolso efectuado por XXXX corresponde a un gasto incurrido dentro del desarrollo de los negocios de la compañía, y que tiene el carácter de necesario, ya que de no haber suscrito el Acuerdo de Conciliación con la FNE, la Sociedad se pudo haber visto enfrentada a sanciones económicas mucho más perjudiciales, y que se hubiesen traducido en un mayor gasto para la empresa.
Sobre el particular, cabe hacer presente a US. que el pago que cuestiona el Servicio de Impuestos Internos como "voluntario", no es tal. En efecto, no podemos pasar por alto que mi representada fue requerida expresamente por la FNE ante un Tribunal, pretendiendo imponer sanciones en extremo gravosas para XXXX, razón por la cual mi representada se vio compelida en el marco de este proceso a realizar el pago, el cual, en ningún caso corresponde a una mera "liberalidad" o a un pago "facultativo" o "voluntario" como pretende erradamente el ente impositivo.
La decisión adoptada por XXXX tuvo como consecuencia el pago de sólo 1.350 UTA en vez de 20.000 UTA como lo pretendía la FNE y que fue en definitiva el resultado de las sanciones aplicadas al resto de los involucrados en el requerimiento de la FNE, es decir, la Sociedad pagó como multa sólo el 6,75% del monto que pagaron los otros involucrados en el denominado caso "farmacias", reduciendo considerablemente las pérdidas que pudo haber generado la Sociedad.
C) Improcedencia De Afectar El Pago De La Multa Con La Tributación Del Impuesto Único Del Inciso 3° Del Artículo 21 De La Ley Sobre Impuesto A La Renta.
En este orden de ideas y al ser este pago un gasto deducible, no resulta procedente bajo ningún respecto la aplicación del régimen contemplado en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Sin perjuicio de lo anterior, si erróneamente se considerara la posibilidad de que el gasto efectuado no fuese deducible, estimamos que tampoco sería aplicable el artículo 21 por las consideraciones que pasamos a señalar a continuación.
El artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, dispone que deberán considerarse como retiradas de la empresa, las siguientes partidas:
(i) Las señaladas en el N°1 del artículo 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta que correspondan a retiros de especies, cantidades representativas de desembolso de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo, como por ejemplo, remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente, cantidades cuya deducción no autorice el artículo 31, retiros particulares efectuados por el contribuyente, entre otras.
Se excepcionan los gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores y los préstamos que las sociedades de personas efectúen a sus socios personas naturales o contribuyentes de Impuesto Adicional que no sean personas naturales cuando en este último caso, el Servicio de Impuestos Internos determine que el préstamo es un retiro encubierto de utilidades tributables. Asimismo, la ley señala "que se excepcionarán también los intereses, reajustes y multas pagadas al Fisco, municipalidades y a organismos o instituciones públicas creadas por ley".
(ii) El beneficio que represente el uso o goce a cualquier título, que no sea necesario para producir la renta por el empresario o socio, cónyuge o hijos no emancipados legalmente de éstos, de los bienes del activo de la empresa o sociedad respectiva.
(iii) Bienes entregados en garantía de obligaciones directas o indirectas de los socios personas naturales o contribuyentes de impuesto adicional y ésta fuera ejecutada por el pago total o parcial de todas las obligaciones.
(iv) Rentas presuntas determinadas en virtud de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
A este respecto cabe aclarar que, en general, el espíritu de esta disposición es evitar que salgan recursos de las empresas a manos de sus propietarios, socios o accionistas sin pagar los impuestos que correspondan.
El pago efectuado por XXXX no corresponde a ninguna de las hipótesis señaladas anteriormente bajos los numerales (ii), (iii) y (iv).
Ahora bien, en cuanto al supuesto contenido en el numeral (1), y conforme lo ya indicado, la Ley sobre Impuesto a la Renta expresamente excepciona del tratamiento del artículo 21 a las multas pagadas al Fisco, municipalidades y a organismos o instituciones públicas creadas por ley. En el caso en comento, estamos precisamente frente a una multa impuesta por un organismo o institución pública creada por ley, cumpliéndose de esta forma de manera estricta lo señalado en la norma legal, siendo improcedente por tanto la aplicación del régimen de tributación contemplado en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
En efecto, por medio de la Ley N°19.155 publicada en el Diario Oficial el 13 de agosto de 1992, se agregó después de la palabra "Municipalidades", la expresión " y a organismos o instituciones públicas creadas por ley". De esta manera, se precisó a nivel legislativo que también se exceptuaban del artículo 21 las multas aplicadas por cualquier organismo o instituciones públicas creadas por ley.
La historia de la ley 19.155, señala además que la razón de esta exclusión radica en que tales pagos, por definición, no pueden ser utilizados como mecanismos para disfrazar el retiro de utilidades. Resulta evidente que una multa pagada a un organismo público no puede considerarse como una distribución disfrazada de utilidades, puesto que tales pagos, por definición, no están dirigidos a beneficiar a los socios o accionistas de una empresa.
En este orden de ideas, si nos remitimos al Mensaje Presidencial contenido en la Historia de la Ley N° 19.155, se señala expresamente que "El artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta obliga a considerar como rentas retiradas de la empresa a determinadas partidas que no se aceptan como gasto para efectos tributarios. Ello, con el propósito de evitar que por esta vía se retiren utilidades en forma indebida. En el caso de las sociedades anónimas y en comandita por acciones, estas partidas quedan sujetas a un impuesto del 35%.
Por otra parte, mediante la Ley N° 18.985 se excluyó de la aplicación de esta norma sancionatoria a los intereses, reajustes y multas de orden tributario pagados al Fisco y a las Municipalidades, y el pago de las patentes mineras en la parte que no sea deducible como gasto. La razón de lo anterior radica en que tales pagos, por definición, no pueden ser utilizados como mecanismos para disfrazar el retiro de utilidades.
En este mismo sentido, la Circular N° 40 de 1992 que establece las instrucciones relacionadas con las modificaciones establecidas por la Ley 19.155, en el capítulo referente a los intereses, reajustes y multas que se liberan de la tributación establecida por el artículo 21 de la Ley de la Renta, señala que mediante la modificación introducida a la parte final del inciso primero del artículo 21 de la Ley de la Renta, "no solamente se liberan de la imposición indicada, los intereses, reajustes y multas de orden tributario pagados al Fisco y a las Municipalidades como ocurría anteriormente, sino que cualquiera que sea el concepto de estas sanciones que se paguen a las citadas entidades, incluyendo ahora a los organismos o instituciones públicas creadas por ley" (el destacado y subrayado es nuestro).
En este orden de ideas, lo señalado en las Liquidaciones en el sentido de que "se ha concluido que este no incurrió en el pago de una multa propiamente tal, sino que se sometió en forma voluntaria a dicho pago" no resulta correcto. En efecto, la disposición establece como requisitos para la procedencia de la excepción que se esté en presencia de una multa y que ésta sea impuesta por un organismo o institución creada por ley, sin distinguir su naturaleza, la sede en la que se impone ni el procedimiento llevado a cabo, no procediendo por tanto, distinción alguna en virtud del principio de interpretación generalmente aceptado por el cual en aquellos casos en que el legislador no distingue no le corresponde al intérprete distinguir.
Asimismo, considerando que en este caso el tenor literal de la leyes claro, éste no debe desatenderse de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 19 del Código Civil.
Es más, la propia autoridad tributaria ha instruido la aplicación de las excepciones contenidas en el artículo 21 en este mismo sentido, al señalar en la Circular N° 40 antes citada, que "no solamente se liberan de la imposición indicada, los intereses, reajustes y multas de orden tributario, pagados al Fisco y a las municipalidades como ocurría anteriormente, sino que cualquiera que sea el concepto de estas sanciones que se paguen a las citadas entidades, incluyendo a los organismos o instituciones públicas creadas por ley" (el subrayado es propio).
Conforme a lo antes expuesto, para el improbable evento que erróneamente se considere este pago como un gasto no deducible conforme a lo estipulado en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, bajo ningún respecto podrá considerarse afecto a la tributación contemplada en el artículo 21 del mismo cuerpo legal, pues se trataría de una circunstancia que cae sin lugar a dudas en la norma de excepción, esto es, se trata de una multa impuesta por un organismo o institución pública creada por ley.
Finalmente, y aún cuando en la remota e improbable posibilidad que se estimara que el pago realizado por XXXX no constituyera una "multa" propiamente tal como pretende erradamente el ente impositivo, cosa que sin embargo refutamos enfáticamente, aun así, y de acuerdo al tenor expreso de la citada Circular N° 40 de 1992 del ente impositivo, lo que se busca liberar de la imposición contemplada en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, no es sólo los intereses, reajustes y multas de orden tributario, sino que toda "sanción", cualquiera sea su concepto, que se paguen al Fisco, municipalidades y organismos e instituciones públicas creadas por Ley.
3. PETICIONES CONCRETAS QUE SE SOMETEN A LA CONSIDERACIÓN
DEL TRIBUNAL.
En virtud de todos los argumentos de hecho y de derecho expuestos en el reclamo, se formularon las siguientes peticiones concretas:
1. Que se acoja el reclamo tributario interpuesto por XXXX en todas sus partes;
2. Que las Liquidaciones N°s 37 y 38 emitidas por la Dirección Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos con fecha 30 de agosto de 2013 sean dejadas sin efecto en todas sus partes;
3. Que se validen íntegramente los resultados tributarios declarados por mi representada para el año tributario 2010, y
4. Que se condene en costas al Servicio de Impuestos Internos.
Documentación
El reclamante acompañó la siguiente documentación:
1 Copia de las Liquidaciones N°s 37 y 38, emitidas por la Dirección Grandes Contribuyentes del Servicio del Servicio de Impuestos Internos con fecha 30 de agosto de 2013.
2 Copia del Acta de Notificación N° 438, Folio 1163305, por medio de la cual se notificaron por cédula las Liquidaciones N°s 37 y 38 con fecha 30 de agosto de 2013.
3 Copia simple del Balance Tributario de 8 columnas determinado al 31 de diciembre de 2009 en hojas foliadas y timbradas.
4 Copia simple de la Renta Líquida Imponible determinada para el AT 2010 en hojas foliadas y timbradas.
5 Copia simple del Registro FUT AT 2010 en hojas foliadas y timbradas.
6 Sustentos de otros desembolsos que forman parte de la base del impuesto del artículo 21 de la LIR correspondiente al AT 2010.
7 Comprobante contable N° 1500036406 de fecha 4 de septiembre de 2009.
8 Copia simple cheque N° 2915 del Banco BBVA.
9 Copia simple Formulario N° 10, Ingresos Fiscales Tesorería General de la República, de fecha 4 de septiembre de 2009 que acredita pago de multa a beneficio fiscal.
10 Copia simple del requerimiento de la FNE ingresado al TDLC con fecha 9 de diciembre de 2008.
11 Copia simple del acta de la Sesión de Directorio Extraordinaria de XXXX de fecha 23 de marzo de 2009.
12 Copia simple del escrito de fecha 23 de marzo de 2009 presentado por FNE y XXXX al TDLC solicitando llamar a las partes a conciliación.
13 Copia simple del Acuerdo Conciliatorio suscrito con la FNE de fecha 13 de marzo de 2009.
14 Copia simple de las actas de las audiencias de conciliación celebradas ante TDLC de fechas 1 y 9 de abril de 2009.
15 Copia simple de la resolución judicial dictada por el TDLC con fecha 13 de abril de 2009 que ratifica el acuerdo de conciliación.
16 Copia simple de la sentencia dictada por la Excma. Corte Suprema de Justicia con fecha 31 de agosto de 2009 conociendo del recurso de reclamación en contra de la sentencia dictada por el TDLC.
17 Copias simples de las escrituras públicas de fechas 22 de marzo de 2011 y 14 de diciembre de 2006, ambas otorgadas en la notaría de don José Musalem Saffie, en las que consta la personería de don XXXXX y don XXXX, para representar a XXXX S.A.
18 Copia autorizada de Mandato Judicial otorgado en la Notaría de don Iván Torrealaba Acevedo con fecha 17 de diciembre de 2013.
B. ESCRITO QUE EVACÚA TRASLADO DEL RECLAMO.
En su escrito de evacua traslado, el Servicio presentó los siguientes antecedentes y argumentos:
Antecedentes de las Liquidaciones.
Consta a fojas 161 que el Servicio indicó lo siguientes antecedentes:
Mediante notificación N° 296, de fecha 3 de octubre de 2012, en el contexto del programa de fiscalización denominado "Multas o Indemnizaciones pagadas o adeudadas, versión 2012", cuyo objetivo era la verificación del tratamiento tributario dado a las multas o indemnizaciones pagadas al Fisco, Municipalidades u otros organismos o instituciones públicas creadas por ley, o en favor de un tercero, por incumplimientos de contrato, fallos de tribunales superiores, actas de advenimiento (sic) o aplicación de obligaciones accesorias, se requirió a XXXX S.A. (en adelante también "XXXX"), para que presentara en las oficinas de este Servicio, el día 11 de octubre de 2012, una serie de antecedentes relacionados con la acreditación del tratamiento tributario que le había dado al pago de la suma de 1.350 Unidades Tributarias Anuales (en adelante también "UTA"), efectuado a beneficio social, en virtud de lo convenido en el acta de conciliación suscrita con la Fiscalía Nacional Económica (en adelante, también, "FNE") y aprobada por el Tribunal de Defensa de la Libre Competencia (en adelante, también, "TDLC"), en la causa rol C184-08, caratulada "Requerimiento de la Fiscalía Nacional Económica en contra de XXXX S.A. y Otros".
De la revisión de los antecedentes aportados y las explicaciones entregadas por representantes de la empresa, pudo constatarse que el contribuyente contabilizó el gasto en comprobante contable N° 100068026, de fecha 31.03.2009, cargando la cuenta código 6102021004, denominada "Otros Egresos Fuera de Explotación", y el pago de la multa se encuentra en comprobante contable N° 1900029920, de fecha 03.09.2009, por $593.649.000.
Al 31.12.2009 la cuenta código 6102021004 "Otros Egresos Fuera de Explotación" (cuenta resultado pérdida) presentaba débitos por $5.680.826.227, créditos por $2.553.441.078, y un saldo deudor $3.127.385.149, y formaba parte del resultado financiero de $6.151.237.281, determinado de acuerdo a Balance General al 31/12/2009, a partir del cual se determinó la Renta Líquida Imponible, declarada en Formulario 22 folio 50592400, en cuya determinación no se observa el agregado de la multa por $593.649.000, sino sólo un agregado de $129.483.295, que corresponde al saldo de la cuenta código 6102021005, denominada "Sanciones Administrativas y Fiscales".
Dado que los antecedentes acompañados por el contribuyente daban cuenta de que efectivamente el pago de las 1.350 UTA efectuados a la FNE había sido deducido en la determinación de la renta líquida imponible afecta al Impuesto de Primera Categoría de la LIR, correspondiente al AT 2010, y que de acuerdo a la hipótesis del programa de fiscalización que había dado inicio a la revisión ella era improcedente, con fecha 25 de enero de 2013, se procedió a emitir la Citación N°2, la que fue notificada el día 25 de enero de 2013, para que rectificara, ampliara, aclarara o confirmara su Declaración de Impuestos a la Renta del AT 2010, mediante la justificación del tratamiento tributario dado a la referida multa.
Las aclaraciones presentadas por el contribuyente fueron insuficientes, por lo que el Servicio procedió a liquidar, liquidaciones que fueron reclamadas en autos.
No obstante el Servicio solicita también el rechazo de fondo a las alegaciones planteadas por el reclamante en su libelo, hace presente que las argumentaciones sostenidas por el contribuyente en las letras a) y b) precedentes resultan claramente incompatibles y contradictorias entre sí, pues no puede pretender por una parte el reclamante que el monto pagado en virtud de un acuerdo suscrito con la FNE corresponda a una multa impuesta por una sentencia del TDLC, a beneficio fiscal y por ende se trataría de un gasto rechazado no afecto al Impuesto Único del artículo 21 inciso 3° de la LIR, sólo debiendo agregarse dicha suma a la renta líquida del contribuyente, para luego, de manera conjunta, alegar que el “pago efectuado por XXXX a la FNE”: cumpliría con todos los requisitos para ser considerado un gasto necesario para producir la renta, autorizándose su rebaja con cargo a resultados.
Desde luego, no puede el reclamante sostener al mismo tiempo, que una cosa es algo (multa -y por tanto, gasto rechazado- no afecta al impuesto del artículo 21 inciso 3° de la LIR), para luego, acto seguido, afirmar que dicha cosa es precisamente lo contrario (gasto necesario para producir la renta). Una argumentación de tal tipo no sólo atenta contra el principio lógico de la "no contradicción" ("una proposición y su negación no pueden ser ambas verdaderas al mismo tiempo y en el mismo sentido"), sino también contra los actos del propio contribuyente, quien, tal como dan cuenta la liquidaciones reclamadas, rebajó de su base imponible de Impuesto de Primera Categoría, y por ende dio el tratamiento de un gasto necesario, al pago efectuado en virtud del acuerdo con la FNE, por una suma de 1.350 UTA.
Lo anterior salvo la improbable conclusión, como parece ser la intención del reclamante, que el pago efectuado se califique de una "multa" y a la vez se considere como un "gasto necesario para producir la renta", conclusión que desde luego además de vulnerar el claro tenor de los artículos 31 inciso 1° y 33 N°1 letra g), en relación al artículo 21 de la LIR, atenta contra principios de lógica formal, como es el de "no contradicción" y contra la uniforme jurisprudencia existente en la materia, la cual invariablemente ha sostenido que las multas no reúnen los requisitos exigidos por el legislador para aceptarse como gastos necesarios para producir la renta, pues no constituyen desembolsos inevitables y tampoco se requieren para producir una renta, no resultando procedente que el incumplimiento, ya sea derivado de una obligación impuesta por una norma legal o aun cuando tenga lugar en el contexto de la responsabilidad contractual, pueda transformarse en un beneficio tributario para el incumplidor.
En consecuencia, est abierta contradicción entre las alegaciones expuestas por el reclamante, deficiencia que afecta al fondo del reclamo interpuesto, al haberse fundado en argumentos que resultan incompatibles entre sí y que se invalidan mutuamente, privando de causa de pedir a la pretensión contenida en el petitorio del reclamo, debe necesariamente conducir al rechazo de la reclamación tributaria deducida, por improcedente, al carecer de una causa de pedir que resulte coherente con el objeto perseguido.
Contestación Del Reclamo y Posición Del SII.
Sin perjuicio de lo señalado en los párrafos anteriores, el Servicio señaló que se haría cargo de las argumentaciones esbozadas por XXXX en su reclamo, para lo cual emplearía la misma nomenclatura que ésta utilizó en el referido escrito, dejando de manifiesto, a su juicio, la procedencia de la aplicación del impuesto normado en el antiguo artículo 21 de la LIR, vigente a la fecha de las operaciones fiscalizadas y, como consecuencia de ello, la conformidad a derecho de las liquidaciones reclamadas.
A.- El Pago Cuestionado Por El Servicio De Impuestos Internos Tiene El Carácter De Multa Para Todos Los Efectos Legales.
En relación al vicio que el reclamante atribuye al Órgano Fiscalizador, en cuanto habría basado las actuaciones impugnadas en una norma que no se encontraba vigente al momento de la ejecución de los hechos, se debe hacer presente que no obstante que efectivamente el artículo 26, en particular su letra e), fue modificado por la Ley N° 19.361 de 2009, la cual entró en vigencia el 13 de julio de ese mismo año, dicha modificación únicamente tuvo relación con el monto de la multa a aplicar por el TDLC en la sentencia definitiva y para el caso que la conducta sancionada se encontrara enmarcada en las hipótesis previstas en el artículo 3° letra a), del D. L. N° 211, para cuyo evento se estableció un aumento del máximo del monto a aplicar desde 20.000 UTA a 30.000 UTA, sin que en modo alguno la modificación afectara de manera esencial el argumento esgrimido como fundamento por ella de la unidad liquidadora.
Lo señalado, encuentra sustento en la historia fidedigna de la ley -que como sabemos constituye uno de los elementos de interpretación para toda norma legal y que se encuentra recogido en el artículo 19, inciso 2°, del Código Civil-, ya que recurriendo al mensaje presidencial y la discusión que sobre la misma se dio durante su tramitación como proyecto, se aprecia que se dejó constancia que esta modificación encontraba sustento en la previsible mayor eficacia en las investigaciones de la FNE producto de las nuevas atribuciones que se le conferían y, a su vez, de la introducción de la llamada "delación compensada" (actual artículo 39 bis del D.L. N° 211), las cuales llevarían a descubrir conductas que causarían grandes daños al sistema de mercado del país, por lo que se hacía conveniente aumentar las multas que el Tribunal podía aplicar frente a los hechos, actos o convenciones que impidieran, restringieran o entorpecieran la libre competencia.
De lo señalado precedentemente, en orden a que la modificación legal a la que alude el reclamante sólo se refirió a un aumento en los montos de las multas a aplicar para el evento que el hecho sancionado fuera de aquellos contemplados en el artículo 3° letra a), del DL N° 211, no es posible afirmar -como lo hace el reclamante- que tampoco se requeriría que las multas se impusieran en sentencia definitiva únicamente al resolver fundadamente que se cometió una de las infracciones contempladas en el DL N° 211, ya que la particularidad de las "medidas" del artículo 26 del citado cuerpo normativo, como señala DOMINGO VALDÉS PRIETO ("Libre competencia y monopolio", Editorial Jurídica de Chile 2006), radica en que ellas -tanto post como previo a la modificación legal a la que aludió el contribuyente- sólo pueden imponerse por una sentencia definitiva antimonopólica, debidamente ejecutoriada y que es resultado de un proceso jurisdiccional antimonopólico, de naturaleza infraccional.
Esta afirmación, es decir, que las medidas previstas en el artículo 26 únicamente tienen un carácter sancionatorio, tiene por fundamento lo prescrito en el art. 3, inciso primero, del D.L. 211, el cual establece que quien ejecute las conductas previstas en la norma será "sancionado con las medidas señaladas en el artículo 26 de la presente ley (... )". A mayor abundamiento, con respecto al carácter de sanción que tienen las mal llamadas "medidas" del antedicho artículo 26, se debe tener presente que el artículo 3° del mismo cuerpo legal, vigente al momento de la ejecución de los hechos que motivaron el requerimiento presentado por la FNE, establecía que sin perjuicio de las sanciones contempladas en el artículo 26 se podían disponer las medidas "correctivas o prohibitivas" que respecto de dichos hechos, actos o convenciones correspondieren en cada caso, contraponiendo a las sanciones previstas en el mencionado artículo 26 aquellas medidas innominadas o carentes de regulación a que genéricamente se refiere - y que en la redacción actual también lo hace- la disposición del art. 3° citado.
En igual sentido, la norma del artículo 3° también fue modificada por la ley 19.361 de 2009, mediante la cual se agregó la posibilidad de disponer medidas preventivas además de las ya mencionadas de carácter correctivas o prohibitivas, modificación que entró en vigencia, según ya se expresó, a contar del 13 de julio de 2009. Esto, según consta en la historia fidedigna de la ley, dado que con la redacción anterior de la norma únicamente sancionaba la conducta consumada, por lo que se estimó conveniente incorporarle la modificación en el sentido de poder impetrar medidas preventivas. De esta manera, el razonamiento expuesto por el reclamante en orden a que existiría la facultad del TDLC de no solamente aplicar "medidas" destinadas a sancionar la comisión de ilícitos sino que también podían ser impuestas en otro carácter, preventivo o correctivo, emanadas de la facultad de aplicar medidas preventivo-coactivas, resulta poco atendible, ya que se contradice con su principal argumento en orden a que a él se le aplicaría la norma vigente con anterioridad a la entrada en vigencia de las modificaciones impuestas por la Ley N° 19.361 ya aludida. Luego, no es posible acoger que el pago efectuado por XXXX en virtud de la conciliación a que llegó con la FNE en el proceso seguido ante el TDLC por el caso "farmacias", pueda emanar de las facultades de disponer medidas preventivas de dicho Tribunal ya que, como se señaló, éstas se otorgaron también a partir de la modificación legal sufrida por el D.L. N° 211 cuya vigencia resulta ser posterior a los hechos en que se fundó el procedimiento.
En cuanto al acuerdo de conciliación celebrado entre la FNE y XXXX el 13 de marzo de 2009, con el fin de poner término al juicio caratulado "Requerimiento de la FNE en contra de XXXX SA y otros", Rol 184-08, se convino, entre otras medidas que XXXX se obligaría a pagar para beneficio social la cantidad de 1.350 UTA. Sobre este pago, el reclamante sostiene que se hizo en cumplimiento de la resolución judicial dictada por el TDLC y que correspondería a una multa a beneficio fiscal impuesta por el órgano competente, que sería dicho Tribunal, de acuerdo a sus facultades legales y conforme a la norma aplicable, en sentencia definitiva y previa tramitación del proceso legal.
Cabe señalar, que si bien la conciliación constituye un equivalente jurisdiccional de la sentencia definitiva no es menos cierto que en ésta la decisión del conflicto se obtiene sin la participación del juez, a lo más con su presencia, pero sin que intervenga concretamente como funcionario jurisdicente.
En este sentido, el artículo 22 del D.L. N° 211 establece que "acordada una conciliación, el Tribunal se pronunciará sobre ella dándole su aprobación, siempre que no atente contra la libre competencia.". Es decir, de ninguna manera le correspondería al Tribunal rechazar los acuerdos a que lleguen las partes cuando éstos no son ilícitos en los términos del artículo 22 del Decreto Ley citado, así como tampoco, recurriendo a su facultad de imperio, podría imponer de manera unilateral acuerdos o intervenir de cualquier forma que no sea aquella que le permite la ley de manera expresa, esto es, como amigable componedor. Lo señalado, fue expresamente reconocido por el Tribunal de la Libre Competencia en su Resolución de 29 de abril de 2009, dictada dentro del procedimiento en que se acordó la conciliación de marras, señalando en su considerando 10° que:
"En derecho la conciliación es el acuerdo de voluntades de todos o algunos de los litigantes para poner término a un pleito, evitando la plena configuración de la contienda, con renunciamiento al todo o parte de las correspondientes prerrogativas.
Como tal acuerdo de voluntades, no escapa ni podría escapar a la libertad que por naturaleza preside el consentimiento legítimamente manifestado. No es el órgano ante el que los directos interesados concilian el que interviene en la generación del consenso -aunque haga el llamado al mismo- por el contrario, lo presencia y lo tutela nada más en su aceptación, acto posterior e independiente del pacto, que tan sólo vigila que el mismo no transgreda el derecho, en tanto cuanto le asista competencia".
De lo antedicho, se sigue que no es posible afirmar como lo hace el reclamante, que la multa habría sido impuesta por el TDLC, ya que, precisamente el marco regulatorio de la conciliación, únicamente le contempla una función de control al Tribunal, debiendo velar porque dicha conciliación no transgreda la libre competencia, que vendría a ser el bien jurídico que por ley se encuentra llamado a tutelar. Luego, se comprende que se trate de una competencia delimitada cuyos deslindes únicamente se encuentran enmarcados en que dicho acuerdo no atente contra la libre competencia.
Por el contrario, el artículo 26, inciso primero, del D.L. N° 211 prescribe que la sentencia definitiva será fundada, debiendo enunciar los fundamentos de hecho, de derecho y económicos con arreglo a los cuales se pronuncia, agrega, en el inciso segundo, que "En la sentencia definitiva el Tribunal podrá adoptar las siguientes medidas: (.. .) e) Aplicar multas a beneficio fiscal hasta por una suma equivalente a 20.000 unidades tributarias anuales (... )".
Como se ha dicho, el acuerdo conciliatorio surgió del concurso directo de voluntades de las partes, quienes fijaron sus términos y condiciones por lo que, dentro de este contexto, el hecho de que se haya pactado un pago para beneficio social resulta compatible con el instituto de la conciliación y no así con la aplicación de multas por parte de un órgano jurisdiccional el cual, según se mencionó ya con anterioridad, no ejerce su potestad punitiva en esta etapa del proceso infraccional, por lo que malamente podríamos considerar que estamos en presencia de una multa en sentido estricto, con prescindencia de la calificación que hayan pretendido otorgarle las partes, ya que la FNE carece de facultades para imponer esta clase de sanciones en dicho contexto las cuales, según el tenor del artículo 26 del D.L. N° 211/1973, sólo pueden ser aplicadas a beneficio fiscal por parte del Tribunal mediante una sentencia definitiva que contenga los fundamentos de hecho y de derecho de la infracción que sanciona.
Menciona a continuación el principio de que en derecho las cosas son lo que son y no lo que las partes pretenden, por lo que más allá de las palabras que emplee y la calificación que XXXX S.A. pretenda darle al pago de 1.350 efectuado en virtud del acuerdo suscrito con la Fiscalía Nacional Económica con fecha 13 de marzo de 2009, dicho pago, surgido de forma voluntaria de un acuerdo entre las partes que concurrieron al acuerdo, no puede tener la naturaleza jurídica de una multa, en los términos utilizados por el artículo 21 de la LIR. Por tal razón, las alegaciones de la reclamante en este sentido deben ser rechazadas.
B.- El Pago Efectuado Por XXXX Cumple Con Los Requisitos Legales Para Ser Deducido Como Un Gasto Necesario Para Producir La Renta.
En relación al argumento planteado por el reclamante, en orden a que el pago efectuado en virtud del acuerdo suscrito con la FNE no se trataría de un gasto voluntario e indemnizatorio porque las multas no suponen necesariamente haber incurrido en una conducta ilícita e infraccional; de todo lo señalado precedentemente, puede concluirse que en los hechos objeto del reclamo no se está en presencia de una multa, ya que efectivamente para estar frente a esta especie de sanciones se debe estar ante una conducta ilícita e infraccional y, además, ésta debe ser aplicada por el Tribunal en la sentencia definitiva, quien ha sido dotado de la facultad sancionatoria en materia de libre competencia.
Sin embargo, cabe agregar que consta en los documentos presentados ante este Servicio en la etapa de auditoría, de los cuales se deja constancia en los antecedentes de las liquidaciones sometidas a revisión -específicamente en sus páginas 17 y siguientes- que el pago efectuado por XXXX tendría una naturaleza reparatoria, específicamente, se señala por el Tribunal que al aprobar el acuerdo conciliatorio se tenían por reconocidos por parte de XXXX ciertos hechos que se consideraban resarcidos con las prestaciones a las que se obligaba XXXX. En este sentido, consta en la cláusula primera del acuerdo conciliatorio que XXXX reconoce y acepta que algunos de sus ejecutivos mantuvieron contactos con ejecutivos de algunos laboratorios con el objeto de reducir los costos de compra de medicamentos y, a su vez, que dichos ejecutivos aceptaron participar en un mecanismo coordinado de alza de precios con su competencia el cual, además, fue efectivamente aplicado, todo lo cual constituyen conductas contrarias a la libre competencia y que mediante dicho acuerdo conciliatorio se buscaba reparar, siendo en reconocimiento expreso de su responsabilidad en esos hechos confesados, que XXXX se obligó al pago de la suma en comento.
Por lo tanto, dado que el pago se origina en un acuerdo conciliatorio, aun cuando hubiere sido aprobado mediante resolución judicial, no cabe duda que la obligación de pagar la suma de dinero acordada ha sido establecida por el instrumento que se somete a dicha aprobación, nacido de su propia manifestación de voluntad, y no por la sentencia misma, por lo que cabe desestimar en esta parte lo argumentado por reclamante.
En igual sentido, con respecto a que este Servicio habría incurrido en un error al señalar que XXXX habría actuado en contravención a la ley, dado que en la conciliación XXXX habría únicamente reconocido haber participado en los hechos materia del requerimiento efectuado por la FNE ante el TDLC, en los términos expuestos en dicho acuerdo conciliatorio, sin que se le declare culpable de ningún delito -lo cual sólo podría hacer un Tribunal-, cabe hacer presente que no se ha calificado su conducta como constitutiva de delito, sino que únicamente como una conducta ilícita, de carácter civil por oposición a lo penal y que fue fundamento del acuerdo conciliatorio celebrado con la FNE y que motivó que el contribuyente se obligara a efectuar un pago de 1.350 UTA a beneficio social, de carácter indemnizatorio.
Sin perjuicio de lo anterior, resulta conveniente hacer presente que en la sentencia de 31 de enero de 2012 del TDLC, que condenó a las otras cadenas de farmacias al pago de una multa de 20.000 UTM, en la causa rol C 184-08 - "Requerimiento de la FNE en contra de XXXX S. A. y Otros", se establece en forma clara que tanto la reclamante como las empresas farmacéuticas XXXX y XXXX se coordinaron para alzar los precios de al menos 206 medicamentos en el periodo comprendido entre diciembre de 2007 y marzo de 2008. Dicha sentencia se encuentra además confirmada en el fallo de la Excelentísima Corte Suprema, en la causa rol N° 2578-2012, de fecha 7 de septiembre de 2012, dictado con motivo del recurso de reclamación interpuesto por las empresas XXXX S.A. y XXXX S.A. en contra de la sentencia de 31 de enero de 20122 .
Por lo tanto, y tal como se indica en las liquidaciones, no cabe duda que estas conductas -que motivaron el requerimiento señalado- fueron absolutamente evitables en términos tales que haya sido menester ejecutarlos para producir sus rentas y que, en efecto, no las produce. Por lo demás, si bien el contribuyente cita en su recurso como ejemplo de gastos necesarios que no producen rentas las comprendidas en el artículo 31, N° 3 consistentes en las pérdidas sufridas por el negocio, se debe tener presente que esta es una norma especial constitutiva de una excepción del inciso primero del artículo citado y cuya finalidad justamente es reconocer como gasto aceptado una especie de ellos que, en rigor, no cumple los requisitos generales para serlo, por lo que debe estimarse que la regla general es la inversa, es decir, que aquellos gastos que no están destinados a producir rentas no son aceptados para ser deducidos en la determinación de la renta líquida imponible del Impuesto de Primera Categoría. Por lo demás el artículo 31 N° 3 favorece al contribuyente que sufre a consecuencias de un acto ejecutado por un tercero daños en su propiedad, pero en ningún caso puede beneficiar precisamente a quien ejecuta dichos actos, como parecería pretender la reclamante al invocar dicha norma.
En el presente caso, XXXX asumió un acuerdo conciliatorio en los términos expuestos para, en sus palabras, evitar un perjuicio mayor pero que, como se ha manifestado en los actos recurridos, constituían un perjuicio eventual e incierto.
Por consiguiente, de lo expuesto, resultan plenamente confirmados los fundamentos de las liquidaciones reclamadas, las cuales concluyeron que el pago efectuado por XXXX en virtud del acuerdo con la FNE se trató de un pago de carácter voluntario, por lo que no correspondía su deducción en la determinación de la renta líquida imponible, por no constituir un gasto necesario para producir la renta.
Sobre el particular, se debe hacer presente que el concepto de gasto necesario no ha sido definido por la LIR, por lo que para la determinación de su sentido y alcance se debe recurrir al significado que respecto de dichas palabras contiene en el Diccionario de la Lengua Española, texto que consigna en su segunda y tercera acepción que el término "necesario" denota aquello que se hace y ejecuta obligado de otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo, y también se utiliza en el sentido de lo que es menester, indispensablemente, o hace falta para un fin, contraponiéndose en este sentido a superfluo.
De lo anteriormente expuesto, este Servicio entiende que para que un gasto pueda ser calificado de necesario para producir la renta y, por consiguiente, susceptible de ser rebajado en la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría, debe tratarse de un, gasto que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla, y que se trate de un desembolso de carácter inevitable u obligatorio. considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual. cuya renta líquida imponible se está determinando.
Dicha interpretación ha sido refrendada por nuestra Excma. Corte Suprema, la que en el considerando quinto del fallo de fecha 5 de enero de 1999, recaído en los autos sobre recurso de casación en el fondo, rol 2.666-96, caratulado "XXXX S. A. C/S.I.I.", que señaló lo siguiente: "5°.- Que, como puede apreciarse, de acuerdo a la disposición citada precedentemente - haciendo referencia al inciso primero del Art. 31 de la LIR-, la deducción del gasto está permitida sólo cuando éste cumpla con determinados requisitos de carácter copulativos y, en lo que interesa por ahora, que se trate de gastos necesarios para producir la renta y, como este concepto no está definido expresamente en la ley, hay que recurrir al sentido natural y obvio que da el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, que señala que necesario "es aquello que es indispensable o hace falta para un fin"; por lo tanto, sólo cumple con esta exigencia el gasto inevitable u obligatorio y(.. .)".
De las interpretaciones anteriores, se desprende que el pago efectuado por XXXX y FNE, y que fuera convenido en el acuerdo conciliatorio de fecha 13 de marzo de 2009, al poseer el carácter de voluntario, no puede ser considerado como necesario para producir la renta, más aún si se considera que el perjuicio que -de acuerdo con la versión del contribuyente- se pretendía evitar, era incierto, y hallaba su causa última en los propios actos ejecutados por la reclamante.
Por otra parte, cabe mencionar que XXXX, si bien desconoce en su respuesta haber reconocido responsabilidad alguna en la comisión de un ilícito y que dicha responsabilidad tampoco ha sido establecida por el TDLC (no obstante que más adelante afirma que la multa le fue impuesta por éste), sí reconoce, en el segundo párrafo de la página 11 de su escrito, "la ocurrencia de ciertos hechos que el Tribunal considera con las prestaciones a las que se obliga XXXX en el Acuerdo Conciliatorio ratificado por el órgano jurisdiccional". En efecto, de acuerdo con los antecedentes aportados, consta que en el acuerdo conciliatorio de fecha 13 de marzo de 2009, XXXX reconoce que algunos de sus ejecutivos habían participado de manera coordinada con su competencia, en actos atentatorios contra la libre competencia, que habían derivado en un alza generalizada en los precios de medicamentos, por lo que se obliga -entre otras cosas- a pagar, "para beneficio social", la cantidad de 1.350 UTA.
De lo anterior se desprende claramente el carácter indemnizatorio del pago efectuado por XXXX en beneficio de la colectividad cuyo interés económico es representado por la FNE.
Pues bien, en criterio de este Servicio, no se puede considerar como gasto necesario para producir la renta aquellos desembolsos relacionados con responsabilidades civiles extracontractuales derivadas de intervenciones en actos ilícitos, pues se trata de desembolsos que ninguna empresa requiere para producir sus rentas, y que no las produce. Asimismo, este Servicio estima que no es procedente admitir que la reparación del daño inferido a terceros pueda transformarse en un beneficio para disminuir la tributación de la empresa que ha causado el daño.
Para finalizar, y dejar clara la improcedencia de las argumentaciones expuestas por la reclamante en esta alegación, baste citar los hechos establecidos por nuestra Excma. Corte Suprema en su fallo Rol N° 3344-2009, al resolver de un recurso de reclamación en contra precisamente de la resolución que aprobó el acuerdo suscrito por XXXX S.A. y la FNE con fecha 13 de marzo de 2009, el cual consideró:
"NOVENO: Que del tenor de la conciliación convenida entre la Fiscalía Nacional Económica y XXXX, se observa que ésta satisface plenamente las pretensiones de la primera en el ejercicio de su potestad pública: una de las requeridas reconoce su participación estrictamente individual- en un mecanismo coordinado de alza de precios con su competencia, obtiene antecedentes para comprobar eventualmente un acuerdo colusorio; obtiene compromisos procompetitivos y la rectificación de conductas y el pago de una suma de dinero a beneficio social".
C.- Improcedencia De Afectar El Pago De La Multa Con La Tributación Del Impuesto Único Del Inciso 3° Del Artículo 21 De La Ley Sobre Impuesto A La Renta.
Por último, en lo alegado por el contribuyente en la parte final de su reclamo, que dice relación con que no procedería la aplicación del Impuesto Único del artículo 21, inciso 3°, de la Ley de la Renta, por cuanto se trataría de una partida expresamente exceptuada de ella, sólo cabe hacer presente, como se ha manifestado a lo largo del razonamiento expuesto, que no se está en presencia de una multa a beneficio fiscal, misma conclusión a la que arribó nuestra Excma. Corte Suprema en los fallos antes citados, por lo que al tratarse de un gasto que no se ha comprendido por la norma citada dentro de aquéllos exceptuadas de su tributación y que, a la inversa, cumple los requisitos legales para su afectación con dicho tributo, debe aplicarse éste, descartándose lo argüido por el reclamante en esta parte.
Conclusión y Peticiones Concretas.
En resumen, según lo que se ha expuesto previamente, es dable concluir que la hipótesis establecida por las liquidaciones reclamadas, base para determinar diferencias de impuestos, se encuentra plenamente justificada, pues el pago de XXXX de una suma 1.350 UTA "a beneficio social", efectuado voluntariamente en virtud de un acuerdo suscrito con la Fiscalía Nacional Económica con fecha 13 de marzo de 2009, aprobado por el Tribunal de la Libre Competencia, mediante resolución de fecha 13 de abril de 2009, no reúne los requisitos legales para ser calificado como un gasto necesario para producir la renta, al tenor del artículo 31 inciso 1° de la LIR, por lo que el contribuyente erróneamente dedujo dicho pago de su base imponible de Impuesto de Primera Categoría, como dan cuenta en detalle los actos reclamados.
Por el contrario, de los antecedentes a que hacen mención las Liquidaciones N° 37 y 38, de 30 de agosto de 2013, se concluye que el cargo a sus resultados efectuado por el contribuyente durante el ejercicio comercial 2009, AT 2010, con motivo del desembolso antes mencionado, corresponde a un gasto rechazado, de aquellos establecidos en el artículo 33 N° g) de la misma Ley, sujeto por tanto a la tributación especial establecida en el inciso tercero del artículo 21 de la LIR, encontrándose gravado dicho desembolso con un impuesto de tasa 35% en carácter de único.
POR TANTO, de conformidad con lo expuesto, disposiciones legales citadas y lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, el Servicio de Impuestos Internos solicitó tener por evacuado el traslado y contestado el reclamo tributario en contra de las Liquidaciones N° 37 y 38 de fecha 30 de agosto de 2013, emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII, deducido por XXXX S.A., solicitando se rechace el reclamo en todas sus partes, en los términos expuestos, confirmando los actos administrativos reclamados, con expresa condenación en costas.
Documentación
El Servicio no acompañó documentos en su escrito de evacúa traslado del reclamo.
III. CONTENIDO Y DILIGENCIAS DEL PROCESO
PRIMERO. A fs. 01 y ss. y con fecha 20 de diciembre de 2013 se presentó ante este Tribunal reclamo en contra de las Liquidaciones N° 37 y 38 de fecha 30 de agosto de 2013, emitidas por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos.
SEGUNDO. A fs. 156 y con fecha 02 de enero de 2014 el Tribunal dictó resolución que tuvo por interpuesto el reclamo y confirió traslado al Servicio para contestar.
TERCERO. A fs. 161 y con fecha 24 de enero de 2014 el Servicio evacuó el traslado del reclamo.
CUARTO. A fs. 181 el Tribunal tuvo por evacuado el traslado del Servicio de Impuestos Internos
QUINTO. A fs. 221 y con fecha 07 de noviembre de 2014, el Tribunal, atendido el mérito de autos y al considerar que existían hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos, recibió la causa a prueba, determinando los siguientes puntos de prueba:
1. Cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos para considerar que el pago de 1350 unidades tributarias anuales realizado por XXXX S.A. en virtud de acuerdo con la Fiscalía Nacional Económica aprobado con fecha 13 de abril de 2009 por el Tribunal de Defensa de la libre Competencia fue necesario para producir la renta de la misma. Hechos, circunstancias y antecedentes que lo acreditan.
2. Extensión de la responsabilidad asumida por la reclamante al suscribir el acuerdo mencionado en el número anterior. Hechos, circunstancias y antecedentes que lo acreditan.
SEXTO. A fs. 223 y con fecha 07 de noviembre 2014 consta comprobante de envío de carta certificada a la reclamante de la resolución que recibe la causa a prueba.
SÉPTIMO. A fs. 224 y con fecha 03 de diciembre de 2014 el reclamante presentó escrito de téngase presente.
OCTAVO. A fs. 252 y con fecha 03 de diciembre de 2014 el Servicio acompañó los siguientes documentos con citación:
- Resolución Exenta N° 31.650 de fecha 06 de diciembre de 2013, y su notificación N° 24.810, de igual fecha, que rechazó Reposición Administrativa Voluntaria del XXXX, fundada en idénticos argumentos a los objeto del reclamo.
- Fotocopia del fallo de la Excma. Corte Suprema, de fecha 05.01.1999, Rol C.S. 2.666-1996, que conociendo de un recurso de casación en el fondo, determina que la indemnización de perjuicios derivada de la propia responsabilidad no constituye un gasto necesario para producir la renta.
- Fotocopia de fallo de la Excma. Corte Suprema, de fecha 16.09.2011, Rol C.S. 4.801-2009, que conociendo de un recurso de casación en el fondo, determina que la indemnización de perjuicios derivada de la propia responsabilidad no constituye un gasto necesario para producir la renta.
NOVENO. A fojas 263 y con fecha once de diciembre de 2014 este Tribunal Resolvió “ Autos para Fallo”.
IV. VISTOS Y CONSIDERANDO:
PRIMERO: DISCUSIÓN
Que, tanto el reclamo interpuesto como la posición fiscal del Servicio de Impuestos Internos están desarrollados en la parte enunciativa de esta sentencia, los que se dan por expresamente reproducidos.
Que, constituyen hechos no controvertidos en autos los siguientes:
1. Durante el año 2008, el Tribunal de Defensa de la Libre Competencia (en adelante, también "TDLC") inició un procedimiento contencioso, a requerimiento de la Fiscalía Nacional Económica (en adelante también "FNE"), en contra de las tres principales cadenas de farmacias del país: XXXX S.A., XXXX S.A. y XXXX S.A., en el cual el Fiscal Nacional Económico solicitó, entre otras pretensiones, se condenara a cada una de las requeridas al pago de una multa a beneficio fiscal equivalente a 20.000 unidades tribunales anuales, o al monto que ese Honorable Tribunal estimase en justicia, por haber considerado que las requeridas habrían tenido participación en la conducta sancionada por el artículo 3, letra a), del Decreto Ley N° 211 de 1973 que Promueve y Defiende la Libre Competencia (en adelante, el "DL N° 211") consistentes en:
Acuerdos expresos o tácitos entre competidores, o las prácticas concertadas entre ellos, que les confieran poder de mercado y que consistan en fijar precios de venta, de compra u otras condiciones de comercialización, limitar la producción, asignarse zonas o cuotas de mercado, excluir competidores o afectar el resultado de procesos de licitación.
2. Con fecha 13 de marzo de 2009, la FNE y XXXX suscribieron un Acuerdo de Conciliación en el cual esta última se obligaba a lo siguiente:
(i) Pagar la cantidad de 1.350 UTA (Unidades Tributarias Anuales) dentro del plazo de 10 días hábiles contados desde la fecha en que la sentencia del TDLC apruebe el Acuerdo de Conciliación.
(ii) Elaborar un código interno, de acuerdo a las mejores prácticas internacionales, por medio del cual buscara desincentivar toda conducta que pueda considerarse contraria a las normas de libre competencia.
(iii) Establecer la prohibición absoluta a sus ejecutivos de mantener propiedad o participación alguna, directa o indirecta, en las otras requeridas, así como en la administración de sus negocios, sea presente o futura.
3. Por su parte, la FNE se obligó a dejar sin efecto y renunciar a las peticiones formuladas en su requerimiento en relación con XXXX, así como en relación con sus directores, administradores, ejecutivos y trabajadores, actuales o que hubieren tenido tales calidades a la época de ocurrencia de los hechos ventilados en autos.
4. Con fecha 13 de abril de 2009, mediante resolución judicial, el TDLC aprobó la Conciliación en los términos propuestos en las audiencias de conciliación de fecha 1 y 9 de abril de 2009, poniendo de esta forma fin al proceso respecto de XXXX. El proceso continuó respecto de las demás farmacias.
5. Con fecha 31 de agosto de 2009, la Corte Suprema rechazó los recursos de reclamación deducidos por XXXX S.A. y don XXXX en contra de la resolución judicial de fecha 13 de abril de 2009 emitida por el TDLC, por lo cual dicha resolución quedó a firme.
6. Con fecha 4 de septiembre de 2009, XXXX pagó al Fisco de Chile un monto de 1.350 UTA, los que conforme al Índice utilizado (UTA: $ 439.740) correspondió a un monto de $593.649.000.
Que la discusión principal de las partes radica en si el tratamiento tributario que XXXX dio al pago en cuestión estuvo o no apegado a la Ley de Impuesto a la Renta (en adelante, también “LIR”).
SEGUNDO: PRINCIPALES NORMAS APLICABLES DE LA LIR ( D.L. Nro. 824 ).
Las principales normas de la Ley de Impuesto a la Renta respecto a las cuales las partes difieren en su interpretación y aplicación al pago en cuestión se mencionan a continuación. Se hace presente que dichas normas corresponden al texto vigente al año 2009, pues a este periodo se refieren las Liquidaciones reclamadas.
Artículo 21.- “Los empresarios individuales y las sociedades que determinen la renta imponible sobre la base de la renta efectiva demostrada por medio de contabilidad, deberán considerar como retiradas de la empresa, al término del ejercicio, independiente del resultado tributario del mismo, todas aquellas partidas señaladas en el N°1 del artículo 33, que correspondan a retiros de especies o cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo … Se excepcionarán también los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco,
Municipalidades y a organismos o instituciones públicas creados por ley.”
Y en su inciso tercero:
“Las sociedades anónimas y los contribuyentes señalados en el N°1 del artículo 58 deberán pagar en calidad de impuesto único de esta ley, que no tendrá el carácter de impuesto de categoría, un 35% sobre las cantidades a que se refiere el inciso primero…”
Artículo 33.- “Para la determinación de la renta líquida imponible, se aplicarán las siguientes normas:
1º.- Se agregarán a la renta líquida las partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada:
g) Las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31º o que se rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso.”
A su turno, el artículo 31 señala en lo pertinente:
Artículo 31.- “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.”
De la lectura conjunta de estos tres artículos, se extrae que según normativa vigente al año 2009, una sociedad anónima debía considerar como retiradas de la sociedad, las cantidades que no cumplieran los requisitos para ser consideradas gastos necesarios para producir la renta, siempre que estas cantidades correspondieran a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo.
De acuerdo con el inciso tercero del artículo 21 estas cantidades deberán pagar en calidad de impuesto único de la Ley de Impuesto a la Renta un 35% de recargo.
TERCERO: GASTO NECESARIO.
Las partes discrepan en cuanto a si el pago de 1350 UTA realizado por XXXX en virtud del acuerdo conciliatorio suscrito con la FNE ( Fiscalía Nacional Económica ), puede considerarse un gasto necesario para producir la renta de aquellos que contempla el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta. En efecto, en virtud del mismo se permite restar de la renta líquida los gastos necesarios para producir dicha renta, que estén acreditados fehacientemente y se encuentren pagados o adeudados en el ejercicio correspondiente. Estos gastos no pueden a su vez haberse deducido como costos. Si estos supuestos no se cumplen, nos encontramos frente a un gasto rechazado (Cfr. Endress Gómez, Sergio, “Tributación del Propietario de Empresas”, Editorial Jurídica, 2005, Santiago, p. 34).
Consecuentemente, la deducción de un gasto como necesario tiene como efecto la determinación de una base imponible inferior y en último término un menor impuesto de primera categoría a pagar o incluso una pérdida.
Posición de XXXX: Gasto Necesario y Obligatorio.
En el caso sub lite, el tratamiento que XXXX ha dado al pago de 1350 UTA realizado el 04.09.2009 es el de un gasto necesario para producir la renta, lo cual se ve reflejado en su Balance Tributario de 8 columnas determinado al 31.12.2009, particularmente como un elemento de la cuenta “Otros Egresos Fuera de Explotación”, la cual aparece a fs. 79 y según indica la Liquidación a fs. 67.
Argumenta XXXX que malamente podría considerarse como "voluntario" el pago que realizó XXXX, considerando que éste fue establecido por el TDLC en la resolución judicial de fecha 13.04.2009 que puso fin al proceso.
De la misma forma, atribuirle como lo hace el ente impositivo, un supuesto carácter "indemnizatorio" al pago efectuado por XXXX resulta erróneo, por cuanto es a todas luces evidente que la multa no tiene el propósito de restablecer con su pago algún mal o perjuicio causad y no viene a morigerar el daño o perjuicio sufrido en una persona o en sus bienes.
En cuanto a la necesariedad del gasto, para que proceda su deducción, es posible distinguir dos tipos de gastos, a saber:
(i) Gastos sin los cuales la empresa no genera renta; y
(ii) Gastos que son propios de la actividad que genera renta.
Teniendo presente lo anterior, XXXX entendió que el ente impositivo ha optado en las Liquidaciones por adscribir a una interpretación restrictiva en cuanto a lo que debe entenderse por gasto "necesario”, posición que no comparte y cita como argumento un fallo de la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago, de fecha 12.07.1989, el cual señaló que "Cuando el art. 31 menciona los gastos necesarios para producirla [la renta], no usa la palabra necesarios en su sentido filosófico, o sea, aquello que es sine qua non y opuesto a lo contingente, sino en su acepción vulgar de útil, conveniente, aconsejable, razonable, prudente por oposición a lo superfluo (…)".
Además XXXX señala que el Acuerdo Conciliatorio, al constituir un equivalente jurisdiccional, resultaba absolutamente obligatorio.
En efecto señaló que la conciliación, que ha sido definida como "El acto jurídico procesal bilateral en virtud del cual las partes, a iniciativa del juez que conoce de un proceso, logran durante su desarrollo ponerle fin por mutuo acuerdo" (Juan Colombo Campbell, “La Jurisdicción en el Derecho Chileno”, Editorial Jurídica de Chile, 1991, Santiago, p. 16 y
17), al ser un equivalente jurisdiccional se estima, en virtud de lo dispuesto en el artículo 267 del Código de Procedimiento Civil, como una sentencia ejecutoriada para todos los efectos legales, y en consecuencia produce el efecto de cosa juzgada de acuerdo a lo previsto en el artículo 175 del mismo cuerpo normativo, efecto que impide volver a discutir entre las partes la cuestión que ha sido objeto del juicio, y en su caso, para exigir el cumplimiento - incluso forzado- de lo resuelto.
Posición del Servicio: Pago Voluntario, Gasto Rechazado.
El Servicio sostiene que el pago de 1350 UTA tiene el carácter de voluntario, al ser producto de un acuerdo de conciliación y que como tal no puede ser considerado gasto necesario. En efecto, en su escrito de evacúa traslado del reclamo, a fs. 174 vuelta, el Servicio argumenta:
“Que, sin embargo, tal planteamiento desconoce el rol que cumple el órgano jurisdiccional en una conciliación, donde la solución del litigio se logra por el acuerdo de voluntades de los litigantes sin que intervenga el juez en la generación del acuerdo, y si bien lo presencia para su posterior aceptación, no es quien impone la solución como juez del litigio, y por tanto, no conlleva la pérdida de la imparcialidad con que debe actuar.
Particularmente en la conciliación a que se refiere el DL N°211, al Tribunal de Defensa de la Libre Competencia sólo le corresponde comprobar que tal convención no atente contra la libre competencia. Es decir, se trata de un control destinado a velar porque no se afecte dicho bien jurídico, pero no resuelve un litigio ni se forma un criterio de la cuestión pendiente;"
Por otra parte, el monto de las 1.350 UTA pagadas fueron registradas contablemente por el contribuyente en la cuenta de gasto N° 6102021004 "Otros Egresos Fuera de Explotación", y a juicio del Servicio de Impuestos Internos revestiría el carácter de un gasto rechazado conforme a lo dispuesto en el artículo 31 de la LIR, al no cumplir con el requisito de ser necesario para producir la renta. Lo anterior, dado que de manera alguna se puede entender como inevitable el incurrir en hechos o conductas ilícitas para generar la renta. Es por ello, que el Servicio ha afirmado que los gastos que pueden deducirse de la renta bruta deben tener relación con el giro del negocio y, en ese contexto, dicho giro debe efectuarse por medios legales y no a través de actos ilícitos de los que derive alguna responsabilidad.
Asimismo y atendido que se efectuó el pago al Fisco, el tratamiento tributario de dicho pago, se regiría por lo dispuesto en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que se señaló a XXXX en la Citación que debería agregarse al determinar la renta líquida imponible de primera categoría y desagregarse de ella, para su afectación con el impuesto único de tasa de 35% dispuesta en ese precepto.
Jurisprudencia.
Siguiendo a don XXXX, consideraremos lo que ha dicho la jurisprudencia en cuanto al sentido y alcance que tiene el término “gastos necesarios”.
“El SII ha sido consistente al señalar en reiterados pronunciamientos, por ejemplo, en el Oficio N° 2.609, del 30 de junio de 20004 que entiende por tales “aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio en relación con el giro del negocio”. Añade respecto de este mismo requisito, que no solamente se debe considerar la naturaleza del gasto, sino que, además, su monto, es decir, hasta qué cantidad del gasto es necesario para producir la renta y no más.
En otro pronunciamiento de la misma autoridad, el concepto de gasto necesario tiene además otras acepciones.
En efecto, en el Oficio N° 2.566, del 29 de junio de 20005, se agregó el significado siguiente: “deben reunir la doble condición de ser comunes, habituales y regulares por una parte, y por otra, inevitables, obligatorios, imprescindibles o indispensables para producir la renta”.
Por su parte, los Tribunales Superiores de Justicia, manteniendo en términos generales las mismas equivalencias, han hecho algunas variaciones al concepto en análisis, a veces disminuyéndolo en su estrictez y otras aumentándolo.” (Sotomayor Klapp, Roberto, “Concepto General del Gasto Necesario ante la Jurisprudencia Tributaria, Visión Crítica”, Editorial Metropolitana, Santiago, 2005, p. 11 y ss.)
El autor cita un fallo de la Excma. Corte Suprema de 1931 el cual se manifestaba en términos más o menos parecidos de lo que señala en los actuales pronunciamientos. En efecto interpretando el artículo 10 de la primera Ley de la Renta, que llevó el número 3.996, de 1924, nos advertía que:
“el sentido natural y obvio del vocablo “necesario”, según su uso general, de acuerdo con la definición que de él da el diccionario de la lengua, es el de algo que ha de suceder precisa, forzosa o inevitablemente, que se hace o ejecuta obligado de otra cosa, que es menester indispensablemente, y, por lo tanto, las participaciones y gratificaciones de que se trata en estos autos, consultadas, como lo afirma la resolución atacada, a fines de año cuando ya la renta se había conseguido y se conocía el resultado del balance, no han podido ser necesarias para que se alcanzara aquella”.1
Señalando también que en el transcurrir del tiempo el criterio no ha variado, citando fallo de la Excma. Corte Suprema, de 3 de septiembre de 1967 el cual expresaba:
“Resulta evidente que no cualquier gasto, por mucho que ello redunde en un beneficio para el gestor empresarial implica necesariamente que se trate de desembolsos que obedecen a adquisiciones que sean inevitables u obligatorias para llevar a cabo la gestión o actividad desarrollada, de tal modo que conduzca a concluir que sin ellos no sería posible la ejecución de actividades que generen renta”.2
Otra sentencia de la Corte Suprema, de fecha 18 de enero de 2001, en el recurso de Casación en la Forma, caratulado COPEC S.A. con Servicio de Impuestos Internos (Rol N° 952-2000), en su considerando 9°, precisa que:
“Careciendo la expresión “necesario”, que es la característica que deben poseer los gastos para que gocen del “beneficio” que pretende el recurrente, de definición legal, ha de acudirse a la que entrega el Diccionario de la Lengua Española, según el cual significa
“Que precisa, forzosa e inevitablemente ha de suceder”, de lo cual resulta que dicho concepto corresponde indudablemente asignarlo a aquellas que “sean imprescindibles y que se encuentran dentro del giro normal u ordinario de la empresa que se trate y la obtención de la renta”.
Por otra parte, hay fallos de la Excma. Corte Suprema que han agregado a la acepción de necesario anteriormente indicada, la tercera acepción del Diccionario de la Lengua Española, es decir, la que señala que necesario significa “lo que es menester indispensablemente o que hace falta para un fin”3 y también se han limitado a definir en otras ocasiones este mismo concepto en forma más moderada simplemente como
“aquello que es indispensable o hace falta para un fin”4.
Por otro lado, señala Sotomayor, se observa en las diversas jurisdicciones del país, que las Cortes de Apelaciones han estimado que lo necesario también implica una relación directa con la actividad o giro del contribuyente5 o desembolsos que sin ellos no sea posible llevar el giro de la empresa6.
Posición del Tribunal.
Para poder determinar si el pago de 1350 UTA tiene carácter voluntario, este sentenciador estima apropiado considerar que el DL 211 que Fija Normas para la Defensa de la Libre Competencia no menciona la posibilidad de término de juicio por avenimiento. Esto parece concordante con el carácter de orden público de tal cuerpo legal siendo la libre competencia un derecho indisponible y respecto del cual la procedencia de un avenimiento, y aún la de una conciliación, es discutible.
1 GAT, Segundo semestre, 1931, Corte Suprema, Secc. Civil, p. 146.
2 RDJ, Tomo CXIII, Sección Primera, p. 106.
3 Sentencia de la Excma. Corte Suprema de fecha 16.12.1999, caratulada “Ian Taylor y Cía. S.A. con SII”, Rol N° 886-1999.
4 Sentencia de la Excma. Corte Suprema de fecha 05.01.1999, caratulada “Cía. De Teléfonos de Chile S.A. con SII”, Rol N° 723-1999.
5 Corte de Apelaciones de Valparaíso del 13.03.1995, publicada en “Ley de la Renta”; Legis Chile, página 172 .
6 Corte de Apelaciones de Concepción del 28.06.2001, publicada en “Ley de Renta”, Legis Chile, página 172.
No obstante, sin entrar en esta discusión, el vehículo legal que el DL 211 contempla expresamente para plasmar un acuerdo de voluntades de poner término a un juicio ante el Tribunal de Defensa de la Libre Competencia (TDLC) es la conciliación. De hecho, tal acuerdo debe ser refrendado por el tribunal quien debe verificar justamente que este no sea contrario al bien jurídico protegido: la libre competencia.
El Artículo 22º del DL 211 señala: “Vencido el plazo establecido en el artículo 20, sea que se hubiere evacuado o no el traslado por los interesados, el Tribunal podrá llamar a las partes a conciliación. De no considerarlo pertinente o habiendo fracasado dicho trámite, recibirá la causa a prueba por un término fatal y común de veinte días hábiles. Acordada una conciliación, el Tribunal se pronunciará sobre ella dándole su aprobación, siempre que no atente contra la libre competencia. En contra de la resolución que apruebe una conciliación podrá deducirse, por personas admitidas a litigar que no hubieren sido parte en ella, el recurso de reclamación a que se refiere el artículo 27” (énfasis nuestro).
El artículo 22 del DL 211 es el único en este cuerpo legal que regula la conciliación, de modo que por aplicación supletoria resultan aplicables las normas del artículo 262 y ss. del Código de Procedimiento Civil (Artículo 3° de Código de Procedimiento Civil).
Siendo la conciliación el mecanismo que el DL 211 contempla para plasmar un acuerdo de voluntades de poner término a un juicio, este sentenciador estima que esto sería indicativo de que el pago de 1350 UTA fue, en efecto, voluntario.
Por otra parte, a este Tribunal parece que el juicio, para fines de cumplimiento de la norma tributaria, de si el pago de 1350 UTA es necesario o no debe realizarse en abstracto y no una vez cometida la infracción, por lo que no resultaría apropiado decir que tal pago era conveniente para XXXX porque si no lo hacía arriesgaba una condena de 20.000 UTA. De este modo, aun considerando la hipótesis de un criterio de gasto necesario más amplio como el que plantea el reclamante y que cita usó la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago, en fallo de fecha 12.07.1989, el cual señaló que lo necesario se refiere a conveniente, aconsejable, razonable, prudente por oposición a lo superfluo, el pago de 1350 no aparece como un gasto necesario para producir la renta, pues el contribuyente tuvo la opción de tener un comportamiento de negocios que no lo pusiera en la necesidad de enfrentar un juicio ante el TDLC ni verse expuesto a condenas o pagos.
Esto nos parece concordante con la posición de don XXXX quien señala que: … lo que persigue la norma del artículo 31 de la LIR, es que los contribuyentes determinen su renta líquida deduciendo todos los gastos que han debido realizar para producir la renta, sin que se pueda advertir restricciones legales respecto de qué tipo de gastos puedan ser éstos; bastaría que dichos desembolsos estuvieran dotados de la cualidad de generar la renta, para que puedan se descontados de la renta bruta y de esta forma debieran ser calificados siempre como necesarios. De lo contrario, esto es, si aun contribuyendo al fin antes indicado, no se consideran estos gastos en el proceso de determinar la renta líquida, según lo ordena la Ley, se frustraría el objetivo perseguido con la disposición tantas veces comentada, pues lo que ella quiere, insistimos, es la determinación de la verdadera renta líquida.” (Énfasis nuestro). (Sotomayor Klapp, Roberto, “Concepto General del Gasto Necesario ante la Jurisprudencia Tributaria, Visión Crítica”, Editorial Metropolitana, Santiago, 2005, p. 82).
Conclusión
El pago de 1350 UTA en opinión de este Tribunal no tiene la cualidad de generar renta, por el contrario sí de disminuirla, por lo que no podría calificarse como gasto necesario. Además fue voluntario toda vez que su nacimiento se originó en el concurso de las voluntades de XXXX y la FNE de poner término al juicio mediante un acuerdo, lo cual reafirma la conclusión anterior.
CUARTO: ILICITUD Y CARÁCTER DE NECESARIO DE UN GASTO.
Por otro lado, si se calificara como ilícita la conducta de XXXX, esto incidiría en la posibilidad de considerar como necesario el pago de 1350 UTA, toda vez que no se permite al contribuyente obtener beneficios tributarios de una conducta ilícita, una expresión más del aforismo jurídico “nadie puede valerse de su propio dolo”.
Si bien no se pretende calificar en esta sede si efectivamente hubo dolo, culpa o exención de responsabilidad en XXXX, pues no es el objeto de la litis, este Tribunal hará una breve consideración de lo que puede extraerse de los antecedentes presentados en cuanto la ilicitud de los hechos que dieron lugar al requerimiento de la FNE en la medida que esto incide en el carácter de necesario del gasto.
En este sentido, la Excma. Corte Suprema ha señalado en autos sobre recurso de casación en el fondo, rol 2.666-96, caratulado " XXXX S.A. C/S.I.I.” que: “…5° las indemnizaciones reguladas por los tribunales con motivo de la realización de actos desleales, ilegales y antirreglamentarios son absolutamente evitables, aun en el caso que se realicen con motivo u ocasión de desarrollar el giro de la empresa, el cual no puede comprender la realización de hechos ilícitos;”
Y además… “6° Que por lo dicho en el motivo anterior, la suma gravada con el Impuesto Único del artículo 21 de la LIR no constituye un gasto necesario para producir la renta, ya que no puede calificarse como una pérdida.”
Y más recientemente, en fallo de 16.09.2011 en autos sobre recurso de casación en el fondo, rol 4.801-2009, caratulado "XXXX S.A. C/S.I.I.”, señaló categóricamente que: “Un pago por un hecho ilícito no es un gasto necesario para producir la renta.” (Considerando noveno).
Así también, la jurisprudencia administrativa, concretamente la Circular N°56 de 08.11.2007 del Servicio de Impuestos Internos considera que los gastos derivados de una conducta ilícita, concretamente las dádivas y el cohecho a funcionarios públicos extranjeros en el ámbito de transacciones comerciales internacionales, no se consideran gastos necesarios para producir la renta.
En vista de esta doctrina, es que resulta necesario analizar lo que dicen los antecedentes presentados ante este Tribunal en cuanto a la ilicitud de los hechos. A continuación se revisan los antecedentes principales.
1. Sesión de Directorio.
En sesión extraordinaria del Directorio de XXXX de fecha 23.03.2009, realizada ad portas de la presentación al TDLC del acuerdo de conciliación, puede leerse en las palabras de su Vicepresidente Ejecutivo, Sr. XXXX, a fs. 111 y ss., que la postura inicial de rechazar los cargos de la FNE basados en que XXXX seguía una estrategia de mero seguidor de precios debió ser abandonada por no ser consistente con “datos duros” (fs.
111 vuelta). Que las indagaciones internas culminaron en declaraciones espontáneas de ejecutivos que reconocieron existencia de acuerdos de alzas de precios coordinados, a través de la intermediación de laboratorios, por lo que se negoció un acuerdo con la FNE, decisión que estuvo fundada entre otras cosas en que las mejores prácticas internacionales en caso de colusión indican que la cooperación con la autoridad “en caso de conocimiento de hechos ilícitos” de este tipo es estándar de buena práctica en EEUU y Europa, para las más importantes corporaciones.
Mencionó además un alto riesgo de que la FNE logre acreditar colusión debido a que ésta contaba con antecedentes serios sobre la existencia de colusión tales como emails, declaraciones, registros de llamados, series de precios.
Además señaló que en caso de sentencia condenatoria se abría la posibilidad de solicitar indemnización de perjuicios por un grupo relevante de consumidores.
A juicio del Sr. XXXX, no obstante lo anterior, el acuerdo exoneraría de responsabilidad a XXXX, a sus directores, administradores y trabajadores actuales o que hubieren tenido tales calidades a la época de ocurrencia de los hechos.
Por último, manifestó su postura de considerar mejor decir la verdad y colaborar con la autoridad antes que ser sorprendido “in franganti”.
En la misma sesión, el Fiscal Corporativo y Secretario del Directorio, Sr. Mesías señaló que el pago de 1350 UTA se haría sin admisión de culpabilidad (fs. 112 vuelta).
2. Escrito que solicita aprobación de acuerdo de conciliación.
En escrito de 23.03.2009, mediante el cual la FNE y XXXX solicitan aprobación de acuerdo de conciliación, a fs. 115, se señala que se acompaña en el segundo otrosí cronograma de alza de precios de medicamentos los cuales según indica el escrito “dan cuenta del mecanismo de alza de precios que funda el requerimiento de autos”.
3. Acuerdo Conciliatorio.
En la cláusula primera del acuerdo de conciliación, a fs. 116 vuelta, se señala que algunos ejecutivos de XXXX aceptaron participar en un mecanismo de alza de precios coordinado con su competencia, agregando que ni la Vicepresidencia Ejecutiva ni su Directorio tuvieron jamás conocimiento de tales hechos. Se indicó asimismo que ese mecanismo de alza de precios fue aplicado por XXXX, XXXX y XXXX desde Noviembre de 2007 hasta Marzo de 2008.
4. Audiencia de conciliación.
En audiencia de conciliación de 09.04.2009, a fs. 122 vuelta, “el señor Presidente del Tribunal consulta a XXXX si reconoce haber participado en los hechos indicados en el requerimiento. A lo anterior, doña XXXX por XXXX respondió que reconoce los hechos objeto del requerimiento en los términos y forma descritos en la cláusula primera del acuerdo de conciliación…” La cual señalaba: que algunos ejecutivos de XXXX aceptaron participar en un mecanismo de alza de precios coordinado con su competencia y que ese mecanismo de alza de precios fue aplicado por XXXX, XXXX y XXXX desde Noviembre de 2007 hasta Marzo de 2008.
5. Resolución que aprueba la conciliación.
En resolución de fecha 13.04.2009, en el considerando cuarto, a fs. 123 vuelta, el Tribunal señaló:
“Que la requerida, XXXX, reconoció haber participado en los hechos materia del requerimiento de autos en los términos indicados en la conciliación” … “que dicha empresa aceptó expresamente que el pago monetario de 1.350 Unidades Tributarias Anuales, al que queda obligada, es equivalente a una multa, y por ende implica reconocimiento de responsabilidad por los hechos confesados…” (énfasis nuestro).
Y además que “la aceptación (de XXXX) del pago de una suma de dinero equivalente a una multa, esto es, con un sentido punitivo, consecuencia del reconocimiento de hechos jurídicamente reprochables en esta sede y que son materia del requerimiento de autos”.
6. Fallo de la Excma. Corte Suprema.
Asimismo, la Excma. Corte Suprema en su fallo de 31.08.2009, causa Rol N° 3344-2009, al resolver del recurso de reclamación interpuesto en contra de la resolución que aprobó el acuerdo suscrito por XXXX y la FNE, señaló:
"NOVENO: Que del tenor de la conciliación convenida entre la Fiscalía Nacional Económica y XXXX, se observa que ésta satisface plenamente las pretensiones de la primera en el ejercicio de su potestad pública: una de las requeridas reconoce su participación -estrictamente individual- en un mecanismo coordinado de alza de precios con su competencia, obtiene antecedentes para comprobar eventualmente un acuerdo colusorio; obtiene compromisos procompetitivos y la rectificación de conductas y el pago de una suma de dinero a beneficio social;"
Conclusión:
De los antecedentes mencionados puede extraerse que los hechos objeto del requerimiento de la FNE fueron ilícitos, o al menos irregulares, y aun si se admitiera que el acuerdo conciliatorio exoneró de responsabilidad a XXXX, ello no implicaría la negación de la existencia de un ilícito civil-comercial consistente en la fijación de precios y prácticas monopólicas. El TDLC al aprobar el acuerdo conciliatorio, ejerció una facultad que le confiere la ley, sin que ello implique eliminar la ilicitud del acto.
Adicionalmente, resulta contrario a asentados principios de derecho tales como la prohibición de aprovecharse de su propio dolo y el enriquecimiento sin causa, que además de una exención de responsabilidad civil, tal acuerdo conciliatorio pudiera permitir obtener rebajas tributarias a cualquier competidor que incurriera en prácticas de fijación de precios.
QUINTO: MULTA.
Asimismo, las partes intervinientes en este proceso discrepan en cuanto a si el pago de 1350 UTA realizado por XXXX en virtud del acuerdo conciliatorio suscrito con la FNE, puede considerarse una multa de aquellas que menciona el artículo 21 de la Ley de la Renta. En efecto, dicho artículo señalaba en lo pertinente, en su versión vigente al año 2009:
Artículo 21.- “Los empresarios individuales y las sociedades que determinen la renta imponible sobre la base de la renta efectiva demostrada por medio de contabilidad, deberán considerar como retiradas de la empresa, al término del ejercicio, independiente del resultado tributario del mismo, todas aquellas partidas señaladas en el N°1 del artículo 33, que correspondan a retiros de especies o cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo … Se excepcionarán también los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco,
Municipalidades y a organismos o instituciones públicas creados por ley.”
Y en su inciso tercero:
“Las sociedades anónimas y los contribuyentes señalados en el N°1 del artículo 58 deberán pagar en calidad de impuesto único de esta ley, que no tendrá el carácter de impuesto de categoría, un 35% sobre las cantidades a que se refiere el inciso primero…”
El artículo 33 N° 1 señalaba en lo pertinente, en su versión vigente al año 2009:
“Para la determinación de la renta líquida imponible, se aplicarán las siguientes normas:
1° Se agregarán a la renta líquida las partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada:
g) Las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31 o que se rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso.”
A su vez, el artículo 31 establece los requisitos para que un gasto sea considerado como necesario para producir renta en los siguientes términos:
“La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30°, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.”
De este modo, de la lectura conjunta de los artículos 21, 33 N°1 y 31 de la Ley de Impuesto a la Renta se entiende que las multas no pueden ser deducidas como gastos necesarios, que deben agregarse a la renta líquida imponible y que no se encuentran gravadas con el impuesto único con tasa 35% que establece el artículo 21 inciso 3°.
Consecuentemente, la calificación del pago de 1350 UTA como multa excluye la posibilidad de que dicho gasto sea considerado como necesario para producir la renta y además excluye la afectación de dicho pago con el impuesto único con tasa 35% que establece el artículo 21 inciso 3°.
Posición de XXX: Pago de 1.350 UTA es multa.
XXXX sostiene que el pago de 1.350 UTA ha sido siempre una multa, de modo tal que se excluye la aplicación del impuesto único con tasa 35% que establece el artículo 21 inciso 3°. No obstante, según se señaló anteriormente, XXXX igualmente sostiene que el mismo pago era un gasto necesario para producir la renta.
Posición del Servicio: Pago de 1.350 UTA no es multa.
El Servicio sostiene que dicho pago no es una multa y argumenta que el TDLC solo se encuentra autorizado para establecer multas solamente en sentencia definitiva (artículo 26 letra c) del DL 211.)
Posición del Tribunal.
En cuanto a la naturaleza de multa del pago en cuestión, los antecedentes presentados en autos, señalan lo siguiente:
1. Sesión de Directorio.
En sesión extraordinaria del Directorio de XXXX de fecha 23.03.2009, realizada ad portas de la presentación al TDLC del acuerdo de conciliación, puede leerse en las palabras de su Vicepresidente Ejecutivo, Sr. XXXX, a fs. 111 y ss., que:
Se consideraron como aspectos positivos del acuerdo con la FNE el poner término al juicio respecto de XXXX sin condena ni pago de multa.
2. Audiencia de Conciliación.
En acta de audiencia de conciliación de 09.04.2009, a fs. 122, se señala: “el señor Presidente del Tribunal consulta a la FNE y a XXXX si aceptan que el pago monetario a que se obliga XXXX sea una multa a beneficio fiscal. El señor Fiscal Nacional Económico contesta sí, es una multa. La abogado de XXXX doña XXXX, por su parte, contesta que es el espíritu de las partes que ese pago equivalga a una multa.”
3. Resolución que aprueba la conciliación.
En resolución de fecha 13.04.2009, en el considerando cuarto, a fs. 123 vuelta, el Tribunal señaló:
“Que la requerida, XXXX, reconoció haber participado en los hechos materia del requerimiento de autos en los términos indicados en la conciliación” … “que dicha empresa aceptó expresamente que el pago monetario de 1.350 Unidades Tributarias Anuales, al que queda obligada, es equivalente a una multa, y por ende implica reconocimiento de responsabilidad por los hechos confesados…” (énfasis nuestro).
4. Pago a Tesorería.
En el Formulario 10 denominado “Ingresos Fiscales Pagos Directos”, de fecha 04.09.2009, por medio del cual se materializó el pago de 1350 UTA ($593.649.000) a Tesorería General de la República, a fs. 89, se señala en la descripción del pago: “Pago de equivalente a multa a beneficio social en cumplimiento del acuerdo de conciliación alcanzado entre XXXX S.A. y la Fiscalía Nacional Económica.”
5. Contabilidad.
El pago de 1350 UTA fue registrado en el Balance Tributario 2009 dentro de la cuenta denominada “Otros Egresos Fuera de Explotación”, código 6102021004. Existe dentro del mismo balance otra cuenta denominada “Sanciones Administrativas y Fiscales” código 6102021005, pero el pago en cuestión no aparece registrado aquí, lo cual es concordante con la explicación el Servicio en la Liquidación a fs. 67, en escrito de evacua traslado a fs. 162 y tal como se aprecia a fs. 79.
Al 31.12.2009 la cuenta "Otros Egresos Fuera de Explotación" presentaba débitos por $5.680.826.227, créditos por $2.553.441.078, y un saldo deudor $3.127.385.149, y formaba parte del resultado financiero de $6.151.237.281, determinado de acuerdo a Balance General al 31/12/2009, a partir del cual se determinó la Renta Líquida Imponible.
El saldo de la cuenta “Sanciones Administrativas y Fiscales” de $129.483.295 fue agregado a la determinación de la renta líquida imponible, según consta en Registro FUT, a fs. 84, y tal como debe hacerse con las multas según preceptúa el artículo 33 de la Ley de Impuesto a la Renta. En la determinación de la Renta Líquida Imponible no se observa el agregado de una “multa” por $593.649.000, sino sólo el agregado de $129.483.295, que corresponde al saldo de la cuenta denominada "Sanciones Administrativas y Fiscales".
Para este sentenciador resulta muy decidor que la propia contabilidad de XXXX indique que en el año 2009 el contribuyente no dio al pago de 1350 UTA un tratamiento contable de multa, al no agregarla a la Renta Líquida Imponible según ordena el artículo 33 del Ley de Impuesto a la Renta, más aun considerando que efectivamente se hace un agregado de $129.483.295 denominado “multas fiscales” en el cual no se incluye el pago en cuestión.
Adicionalmente, en el juicio ante el TDLC ( Tribunal de la Libre Competencia ) los antecedentes parecen indicar que el reclamante puso acento en reiteradas ocasiones en dejar registro que se establecía un “equivalente a multa” y no simplemente una multa, llegando al detalle de incluso en el propio formulario de pago indicar “Pago de equivalente a multa”. Asimismo, en la audiencia de conciliación, la abogado de XXXX doña XXXX, contesta que es el espíritu de las partes que ese pago equivalga a una multa, nuevamente evitando el calificativo de multa, posiblemente por las consecuencias que este podría tener en la responsabilidad de XXX. En efecto, la doctrina, en particular don Eduardo Cordero Quinzacara ha señalado que:
“…la sanción administrativa no es sino un tipo de responsabilidad que surge de la comisión de un ilícito o infracción administrativa”. (Cordero Quinzacara, Eduardo, “Derecho Administrativo Sancionador”, Thomson Reuters, 2014, Santiago, p. 30).
Cabe tener presente que el diccionario de la Real Academia Española define “equivalente” como “Que equivale a otra cosa” y equivaler como “(Dicho de una cosa): Ser igual a otra en la estimación, valor, potencia o eficacia.”
Es decir, entre dos cosas equivalentes hay diferencia pero a la vez comparten algún elemento común como puede ser la estimación, valor, potencia o eficacia.
Por lo tanto, este sentenciador entiende que algo equivalente a una multa, no es igual a una multa, pero puede producir el mismo efecto de generar una obligación de pagar una suma de dinero.
Conclusión.
Estas consideraciones permiten a este sentenciador arribar a la conclusión de que la reclamante optó por no establecer una multa en el año 2009 ante el TDLC, por lo que no le resulta posible pretender posteriormente ante este Tribunal Tributario y Aduanero, que el pago en cuestión ahora sí es una multa.
En virtud de la doctrina de los actos propios, recientemente reafirmada en fallo de la Excma. Corte Suprema a nadie le es lícito hacer valer un derecho civil o procesal en contradicción con su anterior conducta jurídica (Primera Sala (Civil) 11092-2014 27.01.2015).
De modo tal que si ni el balance ni el FUT de XXXX reflejan que el pago de 1350 UTA fue tratado como multa en el año 2009, este sentenciador no encuentra razones para considerar, en el año 2015, que dicho pago fue una multa.
Es más, de acuerdo con el artículo 132 inciso penúltimo del Código Tributario, el juez debe dar valor preferente a la contabilidad en aquellos casos que ley exige probar mediante contabilidad fidedigna.
Por lo anterior, este Tribunal encuentra indicios suficientes para concluir que en el año 2009, XXX procuró beneficiarse tributariamente del pago de 1350 UTA considerando que este era necesario para producir la renta y así pagar menos impuesto de primera categoría. Al mismo tiempo, no lo consideró multa al no registrarlo como parte de la cuenta “Sanciones Administrativas y Fiscales”, pues no le convenía tributariamente ya que éstas no constituyen gastos necesarios. Por lo tanto, de acuerdo con la doctrina del acto propio, XXXX no puede pretender ante esta judicatura que ahora dicho pago sí constituye una multa con el claro fin de evitar la aplicación del impuesto único del Artículo 21 inciso tercero.
SEXTO: APLICACIÓN DEL IMPUESTO ÚNICO 35%:
Habiendo establecido este sentenciador que el pago de 1350 UTA no constituye un gasto necesario para producir la renta, ni una multa, resta determinar si dicho pago se encuentra o no gravado con el Impuesto Único del artículo 21 inciso 3° de la Ley de Impuesto a la Renta cuya tasa es de 35%.
A este respecto, el artículo 21 señalaba en su inciso tercero:
“Las sociedades anónimas y los contribuyentes señalados en el N°1 del artículo 58 deberán pagar en calidad de impuesto único de esta ley, que no tendrá el carácter de impuesto de categoría, un 35% sobre las cantidades a que se refiere el inciso primero…”
Y el inciso primero a su turno indicaba:
“Los empresarios individuales y las sociedades que determinen la renta imponible sobre la base de la renta efectiva demostrada por medio de contabilidad, deberán considerar como retiradas de la empresa, al término del ejercicio, independiente del resultado tributario del mismo, todas aquellas partidas señaladas en el N°1 del artículo 33, que correspondan a retiros de especies o cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo … Se excepcionarán también los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco, Municipalidades y a organismos o instituciones públicas creados por ley.”
De este modo, la ley sancionaba los denominados “retiros presuntos” también llamados “retiros indirectos”, haciendo pagar a la sociedad anónima un recargo del 35% sobre el monto que fue retirado en forma velada.
A continuación, haremos una breve revisión de la historia de la ley, la doctrina y la Circular N° 40 de 1992 del SII que abordan este punto.
Historia de la Ley.
El artículo 21 del DL 824 que contiene la Ley de Impuesto a la Renta fue posteriormente modificado por la Ley 18.985 y por la Ley 19.155.
La Ley 18.985 publicada el 28.06.1990 (Artículo 1° N° 8) agregó al final del inciso primero, la siguiente oración: "Se excepcionarán también los intereses, reajustes y multas de orden tributario pagados al Fisco y Municipalidades”.
Así, a través de esta modificación se señala expresamente que estos conceptos no debían ser considerados retiros presuntos, ni quedar afectos a la tributación de los mismos.
Por su parte, la Ley 19.155 publicada el 13.08.1992 (Artículo 1° letra b) suprimió en la oración final del inciso primero la expresión "de orden tributario", reemplazó la conjunción "y" que se encontraba después de la palabra "Fisco" por una coma y agregó, después de la palabra "Municipalidades", la expresión "y a organismos o instituciones públicas creadas por ley".
Esta modificación amplió el tipo de los intereses, reajustes y multas que no debían considerarse retiro presunto, más allá del orden tributario y no solamente aquellos pagados al Fisco y Municipalidades, sino también a cualquier organismo o institución pública creados por ley. De este modo, la aplicación del impuesto único de 35% a las sociedades anónimas se vio reducida.
En el Mensaje Presidencial que precedió la Ley 19.155 se señala que la obligación de considerar como rentas retiradas de la empresa a determinadas partidas que no se aceptan como gasto para efectos tributarios, se estableció “con el propósito de evitar que por esta vía se retiren utilidades en forma indebida.” El mismo Mensaje comentó además que la razón por la cual la Ley 18.985 excluyó de la aplicación de la norma sancionatoria del Artículo 21 a los intereses, reajustes y multas de orden tributario pagados al Fisco y a las Municipalidades, radica en que tales pagos, por definición, no pueden ser utilizados como mecanismos para disfrazar el retiro de utilidades. (Historia de la Ley 19155, pág. 5, disponible en http://www.leychile.cl/Navegar?idNorma=30522, visitada 11.02.2015).
Por último cabe mencionar que la historia fidedigna de la ley constituye un elemento de interpretación de la norma de acuerdo con el artículo 19 del Código Civil.
Circular N° 40 de 1992.
La circular se refiere a las modificaciones introducidas por la Ley 19.155 al Artículo 21 en comento e indica que con en el nuevo inciso primero se amplía el concepto de “intereses, reajustes y multas” que se exceptúan de la tributación establecida por la disposición legal antes señalada.
En efecto, señala la circular que conforme al nuevo texto del inciso en estudio, no solamente se liberan de la imposición indicada, los intereses, reajustes y multas de orden tributario pagados al Fisco y a las Municipalidades como ocurría anteriormente, sino que cualquiera que sea el concepto de estas sanciones que se paguen a las citadas entidades, incluyendo ahora a los organismos o instituciones públicas creadas por ley.
En consecuencia, de acuerdo con la citada circular las sociedades anónimas no deberán considerar como gastos rechazados de aquellos a que se refiere el artículo 33 N° 1 para los efectos de la imposición dispuesta por el artículo 21 de la ley del ramo, las sumas que paguen por concepto de intereses, reajustes y multas, entre otras, a cualquier organismo o institución pública creada por ley.
Doctrina.
Don Sergio Endress Gómez refiriéndose a los requisitos de los gastos necesarios comenta que si estos no se cumplen, nos encontramos frente a un gasto rechazado (Endress Gómez, Sergio, “Tributación del Propietario de Empresas”, Editorial Jurídica, 2005, Santiago, p. 34). Además señala que “De entre estos gastos que la ley tributaria rechaza, algunos benefician al propietario de la empresa, produciendo su tributación en el impuesto personal de éste o en el Impuesto Único del art. 21 inciso tercero”. Continúa comentando en relación a la ley del ramo: “En el caso de la sociedad anónima, el gasto rechazado se somete a un impuesto único, como consecuencia, se detrae de la base imponible de Primera Categoría y se agrega a la base del Impuesto Único del art. 21, inciso tercero, de la Ley de Impuesto a la Renta.
Endress llama los retiros mencionados en el Artículo 21 “retiros indirectos” y estima que son aquellos cuya finalidad principal es proporcionar un incremento de patrimonio al propietario de empresa o al tercero con influencia en ella, el cual lo percibe real o presuntivamente, y que no califican como un retiro directo, por no cumplir las exigencias legales establecidas para el reparto de utilidades desde la compañía.
Asimismo destaca un fallo de la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago, de 30.09.1998, el cual, en su considerando 8°, sostiene la aplicación restrictiva del art. 21. Este señala:
“es preciso tener en cuenta que el art. 21 de la Ley de Impuesto a la Renta no tiene como hecho gravado la renta propiamente tal, definida en el art. 2° N° 1 de la ley del ramo, sino los hechos que, en forma precisa, el art. 21 asimila a retiros encubiertos de dinero o especies; por lo mismo, y dado que estamos en presencia de una norma que transportando el concepto de renta y, por asimilación a ésta, establece un tributo, tal norma debe necesariamente interpretarse en forma restrictiva, en forma que sólo si se dan íntegramente los presupuestos del hecho gravado en el art. 21, serán aplicables los impuestos contemplados en esta disposición, los que tratándose de las sociedades anónimas corresponden a un impuesto único de tasa 35%”.
En opinión de Endress, la norma establece que el artículo 21 de la ley en comento tiene dos finalidades: “por una parte, atribuir el incremento de patrimonio y su percepción al sujeto a pesar de que el empresario no ha realizado directamente el egreso, y por otra operar como norma antievasiva frente a maniobras del contribuyente” (p. 42).
En relación a los objetivos antievasivos, todo gasto rechazado tributariamente, representativo de un desembolso efectivo, tributa en el Impuesto Único de la sociedad anónima. Señala el autor “la finalidad del art. 21, en esta parte, es afectar los egresos disfrazados o encubiertos que, permitirían evadir el impuesto personal del propietario de la empresa.”
Según la legislación aplicable en el año 2009, los retiros indirectos en el caso de la sociedad anónima se encontraban gravados con el impuesto único de tasa 35%. Además, el autor estima que el fundamento del Impuesto Único del 35% regulado en el art. 21, inciso tercero de la ley, es impedir que la imposición en el impuesto final sea evadida efectuando erogaciones tributariamente rechazadas por la empresa.
Endress refiriéndose al denominado “retiro indirecto – gasto rechazado” señala que esta es la figura subsidiaria y de cierre del sistema de tributación del empresario y que identificados ya los desembolsos que lo beneficiaron indirectamente, la ley impide que los demás gastos incurridos, tributariamente no aceptables, puedan significar una evasión del impuesto personal del propietario. El considera que aun en estos casos, la finalidad de gravar con impuesto solamente las erogaciones que beneficien al propietario de la empresa debe siempre presidir la correcta interpretación de esta norma legal.” (p. 54)
Posición del Tribunal.
La historia de la ley antes mencionada permite concluir que el sentido de la norma del artículo 21 era castigar los llamados retiros indirectos evitando que por su uso se dejaran de pagar los impuestos finales. Se mantuvo este sentido en las modificaciones introducidas por la Ley 18.985 y 19.155 las cuales aportaron texto expreso orientado a excluir claramente de la aplicación del impuesto único los pagos de multas, intereses y reajustes, y puede argumentarse otras sanciones similares, no solamente al Fisco y las Municipalidades, sino a cualquier institución creada por ley.
Además, coincide con el fallo de la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago, de 30.09.1998 en cuanto el Artículo 21 establece un tributo, debiendo interpretarse en forma restrictiva, de forma que sólo si se dan íntegramente los presupuestos del hecho gravado en el Artículo 21, los cuales en este caso parecen dudosos, será aplicable el impuesto del 35%.
Asimismo, de acuerdo con el tenor de la Circular N° 40 de 1992, particularmente de las expresiones: “sino que cualquiera que sea el concepto de estas sanciones” y “sumas que paguen por concepto de intereses, reajustes y multas, entre otras”, puede colegirse que en dicha circular el propio Servicio admitió que otros pagos que no sean intereses, reajustes o multas, pero que sean pagados a un organismo o institución pública creado por ley, pueden liberarse de la imposición del impuesto único de 35%, como es el caso de autos.7
Por último, así lo ha entendido parte de la doctrina, particularmente Endress, quien estima, según se señaló, que aún en el caso del “retiro indirecto – gasto rechazado” la finalidad de gravar con impuesto solamente las erogaciones que beneficien al propietario de la empresa debe siempre presidir la correcta interpretación del Artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta.
Conclusión.
Este sentenciador no ha logrado llegar a la convicción de que el pago de 1350 UTA se encuentre gravado con el impuesto único al que se refiere el Artículo 21 inciso 3° de la Ley de Impuesto a la Renta cuya tasa es de 35%.
SÉPTIMO: CONCLUSIONES.
Que en este sentido, a este sentenciador, apreciando la prueba rendida de acuerdo a las reglas de la sana crítica, y especialmente atendida su gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas y los antecedentes del proceso, arriba a las siguientes conclusiones, a saber:
1. El reclamante es una sociedad anónima obligada a declarar impuestos según contabilidad completa.
2. Que el reclamante pagó la suma de 1350 UTA por concepto de acuerdo conciliatorio suscrito con la FNE.
3. Que dicho pago no constituye un gasto necesario para producir la renta.
4. Que dicho pago no constituye una multa.
5. Que el mismo no se encuentra gravado con el impuesto único del Artículo 21 inciso tercero, cuya tasa es del 35%.
Vistos los antecedentes de hecho señalados, apreciados de acuerdo a las reglas de la sana crítica y lo dispuesto en los Artículos 2, 21, 63, 64, 124 y 132 del Código Tributario; Artículos 21, 31, 33 de la Ley de Impuesto a la Renta ( D.L. Nro. 824 ), Circular N° 40 del año 1992 del SII; Artículo 26, 22 del DL 211 que fija que Fija Normas para la Defensa de la Libre Competencia, artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, auto acordado sobre forma de las sentencias, doctrinas y principios esbozados y demás antecedentes considerados y leyes pertinentes.
V. SE RESUELVE:
HA LUGAR EN PARTE AL RECLAMO TRIBUTARIO INTERPUESTO A FOJAS 01 EN EL SIGUIENTE SENTIDO:
I.- HA LUGAR al reclamo interpuesto en contra de la Liquidación N° 37 de fecha 30.08.2013 referente a Impuesto Único del Artículo 21 inciso 3° de la Ley de Impuesto a la Renta.
II.- NO HA LUGAR al reclamo interpuesto en contra de la Liquidación N° 38 de fecha 30.08.2013 referente a Reintegro del artículo 97 de la Ley de Impuesto a la Renta.
EN CONSECUENCIA:
1. Déjese sin efecto la Liquidación N° 37 de fecha 30.08.2013
2. El pago realizado en virtud del acuerdo conciliatorio no está gravado por el Impuesto Único del Artículo 21 inciso 3° de la Ley de Impuesto a la Renta.
3. El pago realizado en virtud del acuerdo conciliatorio deberá agregarse a la base imponible de primera categoría de XXXX.
4. Se confirma la Liquidación N° 38 de fecha 30.08.2013.
III. QUE NO SE CONDENA EN COSTAS a XXXX por no haber sido totalmente vencida de conformidad con el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil.
ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE.
Notifíquese la presente resolución al reclamante por carta certificada, y publíquese en forma íntegra en el sitio de Internet de este Tribunal. Dese aviso a los correos electrónicos registrados en el proceso. Déjese testimonio en el expediente.”