El contribuyente basó su reclamo en los siguientes argumentos: a) una primera resolución exenta le otorgó plazo para contestar la citación y, estando vigente el plazo, se emitió una segunda resolución exenta rechazando la devolución; b) conforme el artículo 63 del Código Tributario rectificó su declaración de renta y el Servicio habría considerado sólo los elementos que le permitían aumentar la base imponible, cuestión que no podría hacer sin objetar su contabilidad de no fidedigna; c) en la rectificatoria declaró una RLI superior (AT 2012) pero que no implicaron ingresos no declarados. La diferencia se explicaría por la forma de contabilizar la rentas; d) las diferencias de salida de mercadería sub-declaradas no son tales y se explican por traslados de mercadería inter empresa para abastecer stock; e) en la rectificatoria para el AT 2013 se declararon mayores ingresos pero también mayores costos y gastos, razón por la que no existiría la sub-declaración alegada por el Servicio.
El Tribunal señaló que el Servicio no incurrió en vicio administrativo al rechazar la devolución de impuestos estando pendiente el plazo para contestar la citación -otorgado por resolución exenta-, toda vez que el artículo 59 del Código Tributario (texto previo Ley N° 20.780) establecía un plazo fatal de 12 meses dentro del cual el Servicio debe resolver dichas solicitudes, plazo que no se suspende, razón por la que estaba obligado a dar respuesta dentro de dicho plazo.
En relación a que el Servicio no puede aprovechar sólo los datos que le interesan de la rectificación del contribuyente sin tener por no fidedigna la contabilidad, indicó que la facultad de rectificar que el artículo 63 en relación al 36 bis, ambos del Código Tributario, reconocen a los contribuyentes, no implican que la administración quede inhibida de efectuar reparos u observaciones a dichas declaraciones rectificatorias.
Agregó que si bien el artículo 21 del citado Código establece que el Servicio no podrá prescindir de los antecedentes aportador por el contribuyente a menos que ésos no sean fidedignos, la norma no exige una declaración tipo o formalista en cada caso, sino que bastará con las respectivas observaciones, en la medida que se encuentren debidamente fundadas.
Por último, en relación a las diferencias en la contabilización, sub-declaración de ingresos y diferencias de salida de mercadería, el Tribunal señaló que conforme lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario correspondía al contribuyente acreditar sus planteamientos. Calificó de genérica y/o hipotéticas las justificaciones del contribuyente, faltando antecedentes materiales que permitieran demostrar sus afirmaciones.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“La Serena, dieciséis de septiembre de dos mil quince.
VISTOS:
Que a fojas 54 y siguientes, con fecha 19 de enero del año 2015, don XXX, abogado, en representación de sociedad XXX LIMITADA, número de Rol Único Tributario XXX, del giro de su denominación, ambos domiciliadas para estos efectos en calle XXX, comuna de XXX; viene en interponer reclamo de conformidad a las normas del Libro III, Título II, artículo 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de las liquidaciones de impuesto números 243 a 249, ambas inclusive, notificadas con fecha 30 de septiembre de 2014, emitidas por la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, en cuanto determinan que la reclamante debe pagar por concepto de impuesto de primera categoría por el año tributario 2012, el monto neto de $445.295.737, y por concepto de IVA un impuesto entre los periodos 2011 y 2013, por el monto neto total de $1.749.421.683, solicitando que se dejen sin efecto las liquidaciones señaladas, en base a los siguientes argumentos:
1. Expone que con fecha 8 de abril de 2014, se le notificó a su representada la citación N°18 de fecha 8 de abril de 2014, en la que se le solicita documentación correspondiente al año tributario 2012 y 2013, correspondientes a las declaraciones anuales del Impuesto a la Renta, formulario 22, folios N°239519203 y N°232443762, respectivamente. Dicha citación indica que en las declaraciones anuales de impuesto a la renta de los años tributarios 2013 y 2012, surgen inconsistencias que ameritan solicitar que acredite que la determinación de la pérdida tributaria del ejercicio que declaró en el código 643 de su formulario 22 A.T 2013, se ajusta a las normas establecidas en los artículos 29 al 33 de la Ley de Impuesto a la Renta, como asimismo que acredite la procedencia y origen del pago provisional por Impuesto de Primera Categoría de utilidades absorbidas, que informó en el código 167 de su formulario 22.
También se solicita que acredite la determinación de la Renta Líquida Imponible determinada en el código 643 del formulario 22 del A.T 2012, conforme a las normas establecidas en los artículos 29 al 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Se requiere acreditar los siguientes ingresos, costos y gastos informados en la declaración anual de renta y en el balance tributario presentado por el año tributario 2013:
GLOSA CÓDIGO MONTO
Ingreso del giro percibidos o devengados. 628 1.803.059.888
Costos directos de los bienes y servicios. 630 1.974.176.066
Otros gastos deducidos de los ingresos brutos. 635 282.984.295
Renta líquida imponible 643 -558.692.691
PAGO PROVISIONAL POR IMPTO PRIMERA 167 104.911.978
CATEGORIA
Además, se solita al contribuyente acreditar los siguientes ingresos, costos y gastos informados en su declaración anual de renta y en el balance tributario presentado por el año tributario 2012:
GLOSA CÓDIGO F. 22 MONTO
Ingreso del giro percibidos o devengados. 628 7.392.587.173
Costo directo de los bienes y servicios 630 6.431.699.669
Otros gastos deducidos de los ingresos brutos 635 602.508.219
Renta líquida imponible 643 241.481.460
Alega que solicitó dentro del plazo legal con fecha 5 de mayo del año 2014 prórroga de la misma, solicitud que el Servicio concedió por un mes, venciendo por tanto el plazo para contestar el día 8 de junio de 2014. Sin embargo, con fecha 30 de abril de 2014 por medio de Acta de Notificación Folio 1408144, se notificó por cédula a su representada la Resolución Exenta N°1.518 de la IV Dirección Regional de la Serena, cuando aún estaba vigente el plazo para contestar la citación, vulnerándose el derecho de defensa de su representada, según se indicará más adelante.
Expresa que con fecha 6 de junio de 2014, su representada encontrándose dentro del plazo en la prórroga concedida por el SII, presentó la respuesta de la citación, la que fue recepcionada por el Servicio, dando respuesta, a su juicio, a los requerimientos del Servicio y acompañando toda la documentación solicitada.
Continúa su relato indicando que el Servicio emitió la Resolución Exenta N° 1.518, de fecha 29 de abril de 2014, notificada con fecha 30 de abril de 2014, en la cual resuelve rechazar la devolución solicitada por concepto de PPUA y PPM por el monto total de $113.482.566, solicitada en la declaración de renta del Año Tributario 2013, cuando aún estaba vigente el plazo para presentar la contestación de la citación, lo que tuvo como consecuencia la presentación del respectivo reclamo tributario, alegando la nulidad de la resolución por emitirse cuando aún estaba vigente el plazo para contestar la citación, y alegándose en subsidio la acreditación de la pérdida generada por la empresa, y que tiene como consecuencia la absorción de las utilidades no retiradas de la empresa.
Posteriormente, expresa, con fecha 30 de septiembre de 2014, se notificó las liquidaciones N°243, 244, 245, 246, 247, 248 y 249, mediante las cuales se liquida un impuesto de primera categoría por el Año Tributario 2012, por el monto neto de $445.295.737, y por concepto de IVA se liquida un impuesto entre los periodos 2011 y 2013, por el monto neto total de $1.749.421.683.
2.- Plantea que de la simple lectura de las liquidaciones reclamadas se puede ver la injusticia de la que ha sido parte su representada, ya que se le ha negado su legítima devolución de PPUA y PPM, solicitadas por el AT 2013, mediante la resolución N°1.518, y ahora, mediante las Liquidaciones que en este acto se reclaman, el Servicio determina que efectivamente existe una pérdida tributaria por el monto de -$248.591.144, lo que hace absolutamente procedente la solicitud de PPUA y PPM por el AT 2013, situación que da cuenta de la falta de prolijidad de la fiscalización que ha sido objeto su representada.
Sostiene que la liquidación es absolutamente infundada y confunde una serie de tratamientos contables, que se le dan a las cuentas de la empresa, tratamientos que se les explicó en reiteradas oportunidades en las unidades del Servicio, acompañándoles toda la documentación contable, junto a sus respectivos documentos de respaldo, sin embargo el Servicio a pesar de su insistencia, no tuvo en cuenta los argumentos y documentación acompañada.
3.- Señala que la fiscalizadora parte desconociendo la declaración rectificatoria presentada legalmente por el contribuyente, ya que la propia Citación invoca artículo 63 del Código Tributario, indicando que el contribuyente podrá rectificar su declaración. Señala que tomando como base la propia citación y lo indicado por el artículo 63 inciso segundo, el Servicio por intermedio de sus funcionarios no puede desconocer esta facultad que tiene el contribuyente de rectificar su declaración y hacer caso omiso de ella, y en una actitud evidentemente arbitraria, solamente invocar los datos que a ella le interesan con el claro objeto de aumentar la base imponible, desconociendo la nueva determinación efectuada por el contribuyente y adjuntada a la Citación de acuerdo a la Ley.
Además, expresa, el Servicio en ninguna parte de la liquidación indica que la contabilidad adjuntada es no fidedigna, lo que podría explicar el hecho de que no tomara en cuenta esta nueva determinación de la base imponible de su representada que precisamente se basó en la contabilidad fidedigna presentada oportunamente en la respuesta a la Citación.
Además, expone, la fiscalizadora reconoció en la liquidación, en la página n°1, en el último párrafo del punto 4: “No obstante, los antecedentes aportados por la contribuyente no lograron acreditar ni respaldar fehacientemente los registros contables, y las propuestas de declaraciones rectificatorias solo serán consideradas en parte, todo ello según se expone en lo sucesivo”. Sobre este punto, indica desconocer cual es la base legal que permite a la fiscalizadora considerar sólo en parte de sus declaraciones rectificatorias que tal como ella lo reconoce se basan en la contabilidad fidedigna presentada por su representada.
4.- Respecto de las diferencias determinadas, señala que en cuanto al Año Tributario 2012, su representada contestó la citación con fecha 6 de junio de 2014, como explicó anteriormente, en dicha respuesta se presenta una declaración de rectificatoria, declarándose una Renta Líquida superior a la inicialmente declarada, dando como resultado un nuevo impuesto por la suma de $445.295.737, e Impuesto al Valor Agregado según el detalle que más adelante se señala.
A continuación se refiere a las partidas que están siendo rechazadas por el Servicio, siguiendo el contenido de las liquidaciones, en los siguientes términos:
“a) Ingresos subdeclarados reconocidos por el contribuyente a través de su propuesta de rectifícatoria:
Considerando la declaración primitiva, la propuesta de rectificatoria presentada y la contabilidad aportada en respuesta a Citación por el contribuyente, se acepta el monto de $1.779.754.303. (Declaración primitiva cod. 628 $7.392.587.173 y propuesta Cód. 682 $9.172.341.476), correspondiente a la partida “ingresos del giro no contabilizados”. De esto se desprende que efectivamente, existen ingresos que el contribuyente contabiliza y no declara en sus formularios 29 y en sus declaraciones de Renta”.
Respecto de este punto, expone, el contribuyente al ser objeto de un proceso de fiscalización, puede rectificar su declaración de renta con el objeto de que su declaración sea el fiel reflejo de su contabilidad. Para el Año Tributario 2012, se declararon mayores ingresos en la declaración de rectificatoria del formulario 22, por el monto total de $9.172.341.476, el hecho de declarar un mayor ingreso en la declaración rectificatoria presentada al Servicio de Impuestos internos no implica que hubieron ingresos no facturados, según se dará cuenta más adelante.
De esta forma, expresa, el Servicio liquida diferencias por impuesto al valor agregado, conforme los artículos 2, 3, 4 y 8 letra d) de la Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios contenida en el D.L. 825/74, según lo cual se considerarán retirados de la empresa todos los bienes que faltaren en los inventarios del vendedor y cuya salida de la empresa no pudiere justificarse con documentación fehaciente; agrega la liquidación que los ingresos subdeclarados, tanto los ingresos reconocidos por el contribuyente, como los ingresos producto de la salida de mercaderías sin documentación de respaldo se graven con Impuestos al Valor Agregado.
Según el reclamo, la conclusión del Servicio de Impuestos Internos sobre este punto es absolutamente errónea, ya que está gravando con el Impuesto al Valor Agregado, montos que no corresponden a ventas, ya que la fiscalizadora atribuye a su representada una pretensión que escapa de toda lógica, al señalar que mediante la declaración rectificatoria de renta se estarían reconociendo ingresos subdeclarados, lo que no corresponde a la realidad y por lo tanto, señala, no reconocemos esa pretensión del Servicio de Impuestos Internos.
Expone que como se ha dicho en reiteradas oportunidades la declaración de rectificatoria se basa en los datos contables generados por el sistema que su representada lleva para efectos de información y generación de balances entre ellos el balance tributario de ocho columnas que se acompañó al Servicio. La diferencia de ingresos que pretende gravar la fiscalizadora se genera en la forma de contabilizar las ventas en el Sistema contable punto explicado en reiteradas oportunidades a la fiscalizadora.
Respecto de la diferencia que existe entre los ingresos declarados en el formulario 22 y los formularios 29, expresa, a pesar de que la liquidación no indica que partes de los ingresos no estarían declarados, sin indicar que partida de los ingresos no estarían facturados, lo que refleja la falta de revisión en la documentación acompañada, indica que dicha diferencia se produce como consecuencia del tratamiento contable de las cuentas de ingresos de la contabilidad. Señala que el sistema contable SAP registra los productos a un determinado valor “A”, de manera que si la empresa vende esos productos que están registrados por ese determinado valor “A”, a un valor inferior “B”, el SAP registra la salida de los productos por el valor originalmente registrado “A”, de esta forma, para reflejar el precio real por el que se vendió el producto, se debe descontar la diferencia en la respectiva cuenta de ajuste, dando como resultado, el valor real por el que se vendió el producto. Finalmente y lo más importante, expone, es que si el producto se vendió al cliente por un valor “B”, ese valor es el que se factura, por lo que es incorrecto señalar que se debe emitir una nota de crédito por el “descuento”, ya que la factura siempre fue emitida por el valor de venta acordado con el cliente, de manera que no existe ningún perjuicio fiscal, ya que todos los impuestos están efectivamente pagados.
Expresa que el dato declarado en el código 628 de la declaración rectificatoria ascendente a la cantidad de $9.172.341.478, se generó mediante las siguientes cuentas:
INGRESOS DEL GIRO
PERCIBIDOS O
DEVENGADOS
CODIG0628.
4.000.000.008 VENTA FERTILIZANTES 345.104.950
FABRI
4.000.000.009 VENTA FERTILIZANTES 3.504.335.074
IMPOR
4.000.000.010 VENTA FERTILIZANTES 5.317.758.847
NACIO
4.000.000.025 RECARGO FINAN.VTA. 3.625.740
FERTIL
4.000.000.027 RECARGO FINAN.VTA. 1.097.222
FERTIL
4.000.000.044 SERV.TRANSPORTE VTA. 212.013
FERT
4.000.000.045 SERV.TRANSPORTE VTA. 207.629
FERT
4.000.000.059 OTRAS VENTAS 1
AGROQUIMICOS
Total codigo 628 9.172.341.476
Al analizar el proceso de ventas de la empresa XXX, sostiene, tenemos que en las ventas se opera con un precio de venta unitario de cada producto que se encuentra en la matriz del sistema, ahora cada vez que se produce una venta, el sistema toma este precio fijo y lo contabiliza en las cuentas de ventas correspondientes al producto que se está vendiendo, que puede ser alguna de las indicadas en recuadro posteriormente (sic).
Señala que antes de la facturación el vendedor está autorizado para realizar un descuento que va a depender de varios factores, cliente, monto de ventas, etcétera, realizado el descuento en el sistema de ventas y antes de la facturación, se descuenta este monto y se lleva a una de las siguientes cuentas:
código cuenta nombre Monto$
4.100.000.005 DESCUENTO VTA. FERTILIZAN 40.136.668
4.100.000.006 DESCUENTO VTA. FERTILIZAN 702.341.757
4.100.000.007 DESCUENTO VTA. FERTILIZAN 1.078.225.073
Total descuento antes de la facturación 1.820.703.498
De acuerdo a lo anterior, indica, tenemos que el valor efectivamente facturado es el precio de venta que se contabiliza en el sistema para efectos de información menos el descuento otorgado y que se produce antes que se facture la venta y se registra en estas cuentas de resultado con saldo deudor, las cuales en la declaración de renta se muestran con otras cuentas en el Código 630 sobre Costo Directo de los bienes y Servicios, dato que al ser presentado de esta manera, anula el efecto en el resultado de haber contabilizado el total de la venta.
De este análisis, señala, surge la explicación del por qué al comparar el monto de las ventas incluidos en el formulario 29 y que la fiscalizadora detalla en la liquidación como la información obtenida en los Formularios 29 por un monto neto de $7.451.480.737, que fue el monto efectivamente vendido por la empresa, no cuadre con el valor incluido en la declaración rectificatoria código 628 por $9.172.341.476, determinándose una diferencia de $1.720.860.739, que se debería a la diferencia que se produce por el sistema de ventas llevado por la empresa con el objeto de registrar mayor información, el cual antes de facturar una venta hace efectivo un descuento a través de la cuenta de descuento. En conclusión, expresa, no corresponde la emisión de notas de crédito por este descuento al no estar facturado, como lo dispone el artículo 57 del Decreto Ley N° 825.
En resumen, indica, si al total de los ingresos declarados en el código 628 por $9.172.341.476, le rebajamos los descuentos otorgados antes de la facturación y registrados en las cuentas indicadas ascendentes a $1.820.703.498, nos da un total de ventas netas facturadas por $7.351.638.008.
Ahora si comparamos esta cantidad de $7.351.638.008, con las ventas netas declaradas en el formulario 29 en todo el año 2011 por $7.451.480.737, se produce una diferencia de mayor ventas declaradas en el formulario 29 de $99.842.729, que se produce porque en el código 628 de la declaración de renta se incluyen solamente las ventas del giro y si la empresa por ejemplo vendió en el año un activo fijo afecto, se ingresa en el código 651 correspondiente a otros ingresos.
La declaración de rectificación de su representada, expresa, no pretende declarar mayores montos de venta, sino que cuadrar los ingresos declarados con sus sistemas contables, los cuales a su vez se ajustan con las cuentas de descuento. Por lo tanto, si existe una diferencia entre los ingresos declarados en el formulario 22 y los formularios 29, se debe al tratamiento que se le dan a las cuentas de ingresos, por lo señalado anteriormente, ya que efectivamente la contabilidad va a reflejar un ingreso superior, por el simple hecho de que el sistema SAP tiene registrado los productos a un valor fijo, y siempre registrará la venta a ese valor, de manera que si se venden a un valor menor, se realizará el ajuste a través de la cuenta de “descuento”. Esta operativa está respaldada factura a factura, las que, indica, serán acompañadas en el término probatorio.
Agrega que la empresa no puede facturar ingresos que no existen, y eso es lo que quiere hacer el Servicio de Impuestos Internos, quiere obligar a su representada a facturar ingresos que no son tales, que los ingresos que se encontrarían subdeclarados no son tales; concluyendo que los ingresos no fueron subdeclarados, sino que se declararon según los montos que arrojaba la contabilidad fidedigna de la empresa, como consecuencia del tratamiento contable ya explicado, de manera que si se considera que la declaración de rectificatoria está erróneamente confeccionada, producto de las diferencias que se producen entre los ingresos declarados en el Formulario 22 y los formularios 29, es consecuencia del tratamiento contable de las cuentas de ingresos, que realiza el sistema contable SAP. Por lo tanto, expresa, si se estima que dichos montos debían ser previamente ajustados, para que reflejen el valor que se facturó efectivamente, esta parte está absolutamente llana a rectificar su declaración de renta, de la forma que el Tribunal considere pertinente.
Continuando con las diferencias determinadas en las liquidaciones, se refiere a las del siguiente concepto:
“b) Utilidad subdeclarada por concepto de salida de mercaderías o
existencias.”
Es del caso, indica, que las “salidas de mercaderías” de las cuentas de “Existencias” a las que hace referencia la liquidación, corresponden a traslados de mercaderías inter empresa, de una sucursal a otra, esto debido a que si una de las sucursales no tiene suficiente stock para abastecer un pedido de un cliente, se mandan las mercaderías de la sucursal que efectivamente las tenga a la sucursal que necesita un mayor abastecimiento, por lo que determinar que la salidas de mercaderías hacia una sucursal deben ser gravadas es del todo incorrecto ya que no corresponde al hecho gravado en la Ley de Impuesto al Valor Agregado.
Expresa que lo que si corresponde gravar es la venta que realizó la sucursal que recibió las mercaderías, y que efectivamente vendió y facturó al cliente, concluir que se debe gravar ambos actos es intentar gravar dos veces la misma base imponible con el mismo impuesto, lo que es a todas luces ilegal, ya que evidentemente el traslado de mercaderías no está gravado por la Ley de Ventas y Servicios.
Agrega que el Servicio de Impuestos Internos intenta aplicar erróneamente el artículo 8 letra d) de la Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios, ya que las mercaderías no fueron retiradas de la empresa para uso o consumo propio del vendedor, sino que fueron trasladadas a una de las sucursales, salida que se justifica con la documentación fehaciente que respalda dichas operaciones. En este caso se trata de las guías de despacho que acreditan los traslados de mercaderías, las que, indica, se acompañarán en el término probatorio.
Expone que según el artículo 55 de la Ley de Ventas y Servicios, en concordancia con la Circular N°103 del 14 de noviembre de 1979, ha actuado conforme a derecho, cumpliendo la obligación de emitir la guía de despacho en el traslado de mercaderías que no constituyen venta, ya que tratan de traslados de mercaderías entre casa matriz y sucursales, y entre las mismas sucursales, situación que no está gravada con el Impuesto al Valor Agregado, pero que por tratar de traslados de mercaderías de un contribuyente de IVA, se debe emitir la respectiva guía de despacho, documento que justifica fehacientemente el traslado no venta.
En relación a este punto, indica, la liquidación adolece de evidentes contradicciones, ya que por una parte señala que el contribuyente no aportó antecedentes ni se pronunció respecto de la determinación del supuesto costo de las salidas de mercaderías, que trata como ventas, para posteriormente indicar que se acompañaron diez guías, que el Servicio cuestiona; reitera que presentó la información que justifica las salidas de mercaderías, y le enseñó esta situación al Servicio de Impuestos Internos, tanto vía e- mail, como señala la liquidación, y presencialmente en la oficinas del Servicio de Impuestos Internos, donde se les mostró y explicó con una muestra de 10 guías de despacho, que las salidas de mercaderías trataban de un traslado a sucursales, lo que no constituye venta, de esta manera el contribuyente ofreció demostrar las operaciones que el Servicio indicara, para que así pudiera entender de que efectivamente no se trata de ventas, pero lamentablemente el Servicio prefirió considerar que los traslados serían ventas, sin considerar la documentación aportada por el contribuyente en el proceso de fiscalización.
Ejemplifica con un caso en particular, en el cual, según señala la reclamante, hace un traslado de mercaderías, documentado en la guía de despacho electrónica N° 2001, correspondiente a la cantidad de 80 envases de 50 kilos cada uno, por un total de 4.000 kilos. Cada uno de los envases, expresa, se valoriza en $1, dado que trata de un traslado de mercaderías (en este caso en particular de la sucursal de Copiapó a la sucursal de Coquimbo) y no de una venta de las mismas, de manera que el valor total registrado en la Guía de despacho es por el monto neto de $4.000.
Expone que es evidente que los traslados de mercaderías son sólo traslados entre sucursales y casa matriz, lo que está acreditado tanto en la contabilidad como en las guías de despacho, documentación que se acompañará en su totalidad en el término probatorio.
Finalmente, indica, en la liquidación, además de gravarse con el Impuesto al Valor Agregado las supuestas ventas por conceptos de salidas de mercaderías, estás son agredas (sic) a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría; en que la utilidad corresponde a la diferencia entre los ingresos determinados a $15.175.511.306 y el costo determinado $12.850.986.138, por lo tanto el monto que se debe agregar a la R.L.I $2.324.525.168.
Según lo explicado anteriormente, expone, las salidas de mercaderías son traslados de mercaderías entre sucursales y casa matriz, por lo que no corresponde gravar como ventas dichos traslados, y en consecuencia tampoco corresponde agregar como ingreso la supuesta venta que crea el Servicio en la liquidación.
Un tercer concepto de las liquidaciones que cuestiona es el referente a gastos que no estarían acreditados conforme el artículo 31 y 33 letra g) de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por un monto de $380.444.227 que se debe agregar a la determinación de la Renta Líquida Imponible y consecutivamente por corresponder a gastos rechazados pagados, la empresa debe tributar con el Impuesto de Primera Categoría y los socios deben tributar con el Impuesto Global Complementario o Impuesto Único de Primera Categoría, en el año en que se generaron, conforme las normas del artículo 14, 21, 33, 52 al 56 de la Ley sobre Impuesto a la Renta D.L824/74.
En relación a este punto, sostiene, la fiscalizadora insiste en comparar la declaración primitiva y la declaración rectificatoria. El contribuyente presentó junto a la respuesta de la citación, los antecedentes que respaldan la contabilidad, contabilidad que a su vez es la base de la declaración de rectificatoria, por lo que su revisión debe ser a partir de dicha declaración, ya que la contabilidad es una, y esta se ve reflejada en la rectificación de la declaración de renta.
Respecto a la liquidación, alega, ésta omite señalar cuales son los gastos que estaría rechazando el Servicio de Impuestos Internos producto de su revisión, ya que se limita a comparar la declaración primitiva y la declaración rectificatoria, aceptando parte de los gastos, sin señalar cuales de los $1.213.664.413 gastos declarados, corresponden a los $380.444.227 que estarían siendo rechazados, en virtud de la fiscalización.
Para poder acreditar las diferencias que se le imputan a su representada, señala, es necesario que el Servicio mediante el acto administrativo que emite, en este caso la liquidación, fundamente las razones por las que decide rechazar el gasto, señalando los montos y conceptos, que le permitan identificarlas, fundamentación que es esencial para efectos de tener una debida defensa, ya que de lo contrario conlleva a que se encuentre en la más completa indefensión respecto a este punto. En la propuesta de rectificatoria presentada por el contribuyente por el Año Tributario 2012, se declaró como “Otros gastos deducidos de los ingresos brutos” en el Código 635, el monto total de $1.213.664.413, dicha suma que se compone de múltiples conceptos, que detalla, el Servicio acepta la suma de $833.220.186, decidiendo rechazar $380.444.227, sin señalar cuales serían los gastos que está aceptando, ni los gastos que está rechazando, lo que no permite a esta parte tener claridad de cuáles fueron las cuentas que está rechazando el Servicio de Impuestos Internos, ya que la liquidación se limita a señalar montos, sin entregar un mayor detalle de la composición de los mismos.
Sostiene que sin perjuicio, de que su parte desconoce cuáles serían los gastos rechazados, es posible señalar que cada uno de los gastos incurridos en la sociedad, son absolutamente necesarios para producir la renta, y proporcionales a los ingresos de la misma. En general los gastos están relacionados con el funcionamiento de la empresa, como
son los gastos de administración, gastos de movilización, gastos en publicidad, gastos de arriendo, comisiones por venta, gastos por fletes etc. Respecto de cada uno de esos gastos, indica que desconoce cuáles son los gastos que el Servicio no tiene por acreditados por la suma de $380.444.227.
Sin perjuicio de lo anterior, expresa, ante la ambigua explicación de la liquidación, su parte no puede adivinar de que partidas se compone la suma de $380.444.227, por lo que si el Tribunal estima pertinente, su parte acompañará toda la documentación contable y sus respectivos respaldos, que acreditan la efectividad de los gastos declarados por su representada en el formulario 22.
Señala que los gastos incurridos por la compañía cumplen con cada uno de los requisitos establecidos en la Ley de Impuesto a la Renta, esto es, son gastos que se relacionan directamente con el giro de la empresa; que son necesarios para producir la renta, inevitables para la sociedad; no fueron previamente rebajados como costo; la sociedad incurrió efectivamente en ellos y fueron demostrados fehacientemente ante el Servicio de Impuestos Internos, en la respuesta de la citación.
Posteriormente, expone, la liquidación señala que los gastos supuestamente rechazados serán afectos a la tributación establecida en el artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, dicho artículo establece un gravamen basado en una presunción de renta, que se conoce erróneamente como impuesto a los gastos rechazados, pero que constituye, en realidad, un tributo sobre los retiros o repartos presuntos o simulados. Señala que dicha norma establece, en esencia, que las partidas establecidas en el artículo 33 N°1 de la Ley de Impuesto a la Renta, deben considerarse como retiradas desde las empresas, para los fines de los impuestos Global Complementario o Adicional, salvo el caso de las sociedades anónimas y contribuyentes del artículo 58 N°1, los cuales eran afectados con un impuesto único con tasa 35%. Al respecto, hace presente que las normas tributarias deben aplicarse taxativamente y de modo restrictivo, principio que resulta particularmente válido tratándose de un tributo que se funda en una presunción de renta.
En la especie, sostiene, el Servicio de Impuestos Internos en la liquidación de autos objeta el aprovechamiento como gasto de los desembolsos por el total de $380.444.227, como consecuencia de lo cual consideró que dichos pagos debían tratarse como desembolsos o retiros de dinero no justificados y, por lo tanto, generadores del impuesto que establece el artículo 21 de la Ley de la Renta.
Considera que es improcedente e ilegal la aplicación de dicho tributo, puesto que si se reconoce la efectividad de las operaciones, como sucede en este caso, no procede el cobro de este impuesto, ya que no cabe presumir como distribuidas a los socios las sumas que fueron destinadas al pago de los gastos que se detallaron anteriormente, vale decir, cuyo destino está acreditado fehacientemente, y si el Servicio considera que no está acreditado el destino de dichos gastos, debe a lo menos indicar de que gastos se componen los $380.444.227. Aun en el caso en que no se reconozca el aprovechamiento de los desembolsos incurridos en los distintos gastos, como gastos deducibles de la base imponible de primera categoría, se trata de cantidades representativas de desembolsos reales a favor de terceros, de modo que no se cumple el presupuesto legal que literalmente señala la norma. En este caso, indica, la improcedencia del impuesto único se hace particularmente evidente, ya que no existen desembolsos que carezcan de justificación o explicación por lo que no puede razonablemente presumirse que corresponden a cantidades distribuidas a los socios.
Respecto a los retiros que estarían afectos a Impuesto Global Complementario, que las liquidaciones señalan de la siguiente forma: “d) Retiros afectos a
Impuesto Global Complementario Art. 14 y 52 al 56 de la Ley sobre Impuesto a la Renta o Impuesto Único ART. 21 inc. 3º de la Ley sobre Impuesto a la Renta”. Sostiene el reclamante que se refiere a las cuentas por ventas efectuadas, en que, como dijo antes, la contabilización de una cuenta de activos es relevante para determinar los flujos efectivos o los derechos adquiridos por el contribuyente en el corto plazo. A modo de ejemplo, la cuenta
“Deudores por venta Relacionados”, la suma del “DEBE” $15.282.397.986, descontado el impuesto al valor agregado, notas de crédito emitidas y el saldo del año anterior, debiera corresponder a los ingresos del año y debiera tener relación con la cuenta “ingresos o ventas” del Estado de Resultado. Explica que en la cuenta “deudores por ventas” no existen diferencias; sin embargo, en la cuenta “deudores por ventas relacionadas”, la subcuenta
“documento cuenta mayor” da cuenta de ajustes que constituyen egresos sin respaldo ni documentación fehaciente que justifique la salida de dinero.
Señala que en la liquidación sólo se describe un egreso por el monto total de $523.000.000, el cual según el Servicio no estaría debidamente respaldado. Al respecto, indica, dicha operación se encuentra dentro del marco legal, y consiste en un traspaso de dinero de la cuenta de su representada a la cuenta de la sociedad XXX Limitada, monto que está respaldado con el respectivo
“Reconocimiento de deuda” otorgado por la empresa “XXX
Limitada”, y que aportará en el término probatorio.
Expresa que la empresa XXX XXX Limitada tiene relaciones comerciales con la empresa XXX Limitada, no existiendo ninguna norma que prohíba las relaciones comerciales entre empresas relacionadas, y es una consecuencia absolutamente lógica que existan dichas relaciones.
Agrega que se señala en la liquidación que el egreso que supuestamente carece de respaldos es por la suma de $523.000.000, y posteriormente señala que el resto de los “ajustes de ese tipo” no tiene respaldo, sin señalar cuales son los otros ajustes que la llevan a rechazar la cuenta Nº 11030000001, por el total de $2.446.914.026.
En relación al tratamiento de dichos egresos como “retiros”, expresa que no entiende la procedencia de la aplicación de dicha norma, ya que claramente no se cumplen los requisitos para aplicar la sanción establecida en el artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta. Respecto al Año Tributario 2012, el artículo 21 vigente a dicha fecha. Expone que la norma señala que se considerarán retiradas de la empresa, al término del ejercicio, todas aquellas partidas señaladas en el N° 1 del artículo 33 de la Ley de Impuesto a la Renta, (retiros particulares en dinero o especies efectuados por el contribuyente). Sostiene que los socios de su representada no están retirando el dinero para sí, sino que la sociedad
“XXX XXX limitada” está entregando los $523.000.000 a la empresa “XXX Limitada”, traspaso que está reconocido con el respectivo reconocimiento de deuda, emitido por ésta última, operación que además se encuentra respaldada en ambas contabilidades.
En relación a este punto, señala que la sociedad está integrada por dos socios: XXX Limitada, Rol Único Tributario N° XXX, y II. XXX S.A. Rol Único Tributario N" XXX. Expresa que la sociedad XXX Limitada, no es socia de XXX XXX Limitada, sino que es una empresa del mismo grupo empresarial, con la que tiene relaciones comerciales. Por lo que la aplicación del Artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta carece de todo sustento en este caso.
Además, sostiene, como se señaló anteriormente respecto a la aplicación del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, éste establece un gravamen basado en una presunción de renta, pero que constituye, en realidad, un tributo sobre los retiros o repartos presuntos o simulados. Dicha norma, indica, establece, en esencia, que las partidas
establecidas en el artículo 33 N° 1de la Ley de Impuesto a la Renta, deben considerarse como retiradas desde las empresas, para los fines de los impuestos Global Complementario o Adicional.
Respecto del resto de las operaciones registradas en la cuenta de “deudores por ventas relacionadas”, señala que puede acreditar los egresos desde la contabilidad de su representada, a través de la cartola de cuenta corriente, y la entrada de dicho egreso en la sociedad relacionada, con su respectiva cartola bancaria, movimientos que son consecuencia de las relaciones comerciales existentes entre las empresas. Por lo que, según la claramente, no se trata de un retiro llevado a cabo por algunos de los socios.
5.- Alega a continuación la falta de fundamentación de la liquidación, manifestando, respecto a las letras C) y D), relativas a los gastos que están siendo rechazados y los supuestos retiros en virtud de los egresos que no estarían justificados, que ¿cómo puede saber su representada cuales son esos “otros ajustes” o la composición de los gastos que se le rechazan, si no se detallan con ninguna exactitud?
Al respecto, expone, el artículo 24 del Código Tributario establece que: “A los contribuyentes que presentaren declaración estando obligados a hacerlo, o a los cuales se les determinen diferencias de impuestos, el Servicio les practicará una liquidación en la cual se dejará constancia de las partidas no comprendidas en su declaración o liquidación anterior...”.
Sostiene que la ley es clara al señalar que la liquidación debe contener las partidas no comprendidas en la declaración, por lo que si el Servicio explica y agrega que un egreso por el monto de $523.000.000 no está justificado, por las razones que ahí expone, no puede agregar arbitrariamente el monto total de $2.446.914.026 señalando que son “los otros ajustes” que tampoco se justificaron, sin explicar de que se componen esas partidas, como si lo explicó respecto al egreso de $523.000.000.
Por otro lado, expone, respecto al rechazo de los gastos, es impresentable que en la liquidación de impuestos no se detalle cuáles son los gastos que se estarían rechazando de un total de $1.213.664.413 declarados. Los gastos en los que incurrió su representada para generar los ingresos, indica, se componen de una serie de partidas por distintos conceptos, por lo que rechazar un monto sin mayor descripción, claramente afecta el derecho de defensa de su representada.
La Ley 19.880 sobre las “Bases de los Procedimientos Administrativos que Rigen los Actos de los Órganos de la Administración del Estado”, indica, establece en su artículo 11 inciso segundo que: “Los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en aquellos actos que afectaren los derechos de los particulares, sea que los limiten, restrinjan, priven de ellos, perturben o amenacen su legítimo ejercicio, así como aquellos que resuelven recursos administrativos”, esto en relación a su artículo 41 inciso cuarto, el cual señala que: “Las resoluciones contendrán la decisión, que será fundada. Expresarán, además, los recursos que contra la misma procedan, órgano administrativo o judicial ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos, sin perjuicio de que los interesados puedan ejercitar cualquier otro que estimen oportuno”. De manera, indica, que dichos actos deben ser fundamentados, señalando los argumentos de hecho y de derecho en los que se fundan, de manera que de la sola lectura del acto se tenga claridad sobre las partidas que se impugnan, debiendo explicarse la forma en la que se llegó a determinar un nuevo impuesto, de no ser así el contribuyente carece de toda defensa ante dicha acto administrativo, como es el caso de autos.
El Servicio, expone, a través de sus funcionarios no cumple con las propias instrucciones dadas por el Director del Servicio a través de distintas Circulares, ya que la liquidación no indica qué gastos no cumplen con los requisitos, ni en qué cuentas están clasificadas, ni en qué fecha se efectuaron estos gastos.
Por lo tanto, expresa que el Servicio omite indicar como se generaron estas diferencias no cumpliendo con los establecido en las instrucciones del Servicio, las que indican que los agregados a la renta líquida imponible planteados en las liquidaciones tienen que ser claros y de fácil comprensión por el contribuyente, así lo ha establecido mediante la Circular N° 74 del 2001, circular que imparte las instrucciones relativas a la aplicación de las normas que permiten la corrección administrativa de liquidaciones y/o giros que contienen vicios o errores manifiestos, dicha circular señala en su Punto N° 4) letra b):
“El vicio o error que se esgrime como causa del ejercicio de la facultad, debe ser manifiesto, esto es, descubierto, patente, claro, debe constatarse del solo análisis del texto de la liquidación o giro o de su comparación con los documentos que le deben servir de antecedente”.
Aclarando lo anterior, expone, a título meramente ejemplar, se consideran como patentes los errores o vicios que consistan en:
N° 9: “Emisión de liquidaciones en que se omiten los fundamentos necesarios para su acertada inteligencia. V.gr. liquidación emitida en un caso de “justificación de inversiones” en que no se deja constancia de los elementos “naturaleza, cuantía y fecha” del desembolso que se imputa al contribuyente”.
Señala que en este caso estamos en presencia de una liquidación que omitió señalar los fundamentos necesarios para su acertada inteligencia, al no indicar respecto a los gastos, como se llegó a determinar la cantidad de gastos rechazados ni sus fechas y respecto a los egresos cuales son los “otros ajustes”.
Respecto al Año Tributario 2013, expresa, su representada contestó la citación con fecha 6 de junio de 2014, en dicha respuesta se presenta una declaración de rectificatoria por el AT 2013, declarándose una Pérdida tributaria por el monto de $728.037.678, superior a la inicialmente declarada en el formulario 22, Folio 232443762, facultad que es absolutamente legal, y es un derecho de los contribuyentes poder rectificar sus declaraciones de rentas, en base a su contabilidad. Precisamente eso fue lo que hizo la contribuyente, presentando la respectiva declaración de rectificatoria con la contabilidad y antecedentes de respaldo de la misma.
A continuación se refiere a los distintos conceptos liquidados, en la forma
que sigue:
“a) Ingresos subdeclarados reconocidos por el contribuyente a través de su propuesta de rectificatoria:
Considerando la declaración primitiva, la propuesta rectificatoria presentada y la contabilidad aportada en respuesta a Citación, por el contribuyente, se acepta el monto de $308.090.636 (Declaración primitiva Cód. 628 $1.803.059.888 y propuesta Cód. 628 $2.111.150.524), correspondiente a la partida “ingresos del giro no contabilizados”. De esto se desprende que, efectivamente, existen ingresos que el contribuyente contabiliza y no declara en sus formularios 29 y en sus declaraciones de
Renta”.
Señala que el contribuyente al ser objeto de un proceso de fiscalización, puede rectificar su declaración de renta con el objeto de que su declaración sea el fiel reflejo de su contabilidad y que en virtud del mayor ingreso declarado en la declaración de rectificatoria, el Servicio de Impuestos Internos asume que la diferencia de ingresos se debe a una subdeclaración de ingresos, lo que es del todo erróneo, ya que al declararse mayores ingresos se declararon mayores costos y gastos, todos respaldados por la contabilidad de la sociedad. El Servicio, expresa, revisó a su representada en virtud de la declaración de renta rectificatoria, y la contabilidad y documentos de respaldo presentados por la contribuyente, por lo que nunca revisó la declaración primitiva detectando diferencias en la contabilidad, el Servicio revisó a la sociedad en virtud de la declaración rectificatoria, por lo que insistir en determinar diferencias de impuestos en virtud de lo declarado primitivamente y en la declaración de rectificatoria carece de toda lógica, y sólo tiene por objeto recaudar mayores impuestos que no son tales.
Como consecuencia de todas las partidas que rechaza el Servicio en la liquidación de impuestos, indica, y que detalla a continuación, se liquidan diferencias por concepto de Impuesto a la Renta, dando como resultado una nueva pérdida tributaria de $284.591.144, e Impuesto al Valor Agregado según el detalle que más adelante se señala.
En cuanto al fundamento consistente en que, en el ámbito del impuesto al valor agregado corresponde que los ingresos subdeclarados, tanto los ingresos reconocidos por el contribuyente, como los ingresos producto de la salida de mercaderías sin documentación de respaldo, corresponde se graven con Impuestos al Valor Agregado (propuesta de rectificatoria presentada por la contribuyente en respuesta de citación N°18, reconoce un ingreso de $2.111.150.524.- y los ingresos netos declarados en los formularios 29 durante el año comercial 2012 corresponde a $1.783.671.800, por tanto la diferencia $327.478.724, es la base imponible afecta al Impuesto al Valor Agregado). Sostiene el reclamo que la conclusión del Servicio de Impuestos Internos sobre este punto es absolutamente errónea, ya que está gravando con el Impuesto al Valor Agregado, montos que no corresponden a ventas, como indicó antes respecto al AT 2012, en cuanto la fiscalizadora estima que mediante la declaración rectificatoria de renta se estarían reconociendo Ingresos Subdeclarados, lo que no corresponde a la realidad; que la declaración de rectificatoria se basa en los datos contables generados por el Sistema que su representada lleva para efectos de información y generación de balances entre ellos el balance tributario de ocho columnas que se acompañó al Servicio, reiterando que la diferencia de ingresos se genera en la forma de contabilizar las ventas en el sistema contable. Respecto de la diferencia que existe entre los ingresos declarados en el formulario 22 y los formularios 29, expresa que a pesar de que la liquidación no indica qué partes de los ingresos no estarían declarados, dicha diferencia se produce como consecuencia del tratamiento contable de las cuentas de ingresos de la contabilidad.
Señala que el dato declarado en el código 628 de la declaración rectificatoria ascendente a la cantidad de $2.111.150.524, se generó porque, respecto de los montos que componen los ingresos declarados, se debe descontar las ventas de servicios, por tratarse de servicios exentos, por lo tanto son operaciones que no están afectas a IVA, lo que les da un total de $1.840.719.524. Además, sostiene, antes de la facturación el vendedor está autorizado para realizar un descuento que va a depender de varios factores, tales como cliente, monto de ventas, etc., realizado el descuento en el sistema de ventas y antes de la facturación, se descuenta este monto y se lleva a una de las siguientes cuentas: 4100000005, DESCUENTO VTA. FERTILIZAN $28.427; 4100000006 DESCUENTO VTA. FERTILIZAN $16.007.506; 4100000007 DESCUENTO VTA. FERTILIZAN $13.049.563, con un total descuento antes de la facturación ascendente a $29.085.496.
Por tanto, expresa, si descontamos las cuentas de descuento de las cuentas de ingresos indicadas, los ingresos suman $1.811.634.028, la diferencia que se produce con el monto total facturado en los formularios 29 es por la suma de $23.630.178, que es consecuencia de cuentas de ventas que tienen otros abonos que no corresponden.
Señala que la explicación del por qué los ingresos declarados en el formulario de renta rectificado son mayor a lo declarado en el formulario 29, se debe a la diferencia que se produce por el sistema de ventas llevado por la empresa con el objeto de registrar mayor información, el cual antes de facturar una venta hace efectivo un descuento a través de la cuenta de descuento; cuyo tratamiento contable de las cuentas de venta y de descuento, ya fue explicado respecto al Año Tributario 2012.
Finalmente, expone, que quiere destacar que los ingresos no fueron subdeclarados, sino que se declararon según los montos que arrojaba la contabilidad fidedigna de la empresa, como consecuencia del tratamiento contable ya explicado, de manera que si el Tribunal considera que la declaración de rectificatoria está erróneamente confeccionada, producto de las diferencias que se producen entre los ingresos declarados en el Formulario 22 y los formularios 29, es consecuencia del tratamiento contable de las cuentas de ingresos, que realiza el sistema contable SAP. Por lo que si el Tribunal estima que dichos montos debían ser previamente ajustados, para que reflejen el valor que se facturó efectivamente, su parte está absolutamente llana a rectificar su declaración de renta, de la forma que el Tribunal considere pertinente.
En cuanto al punto contenido en la liquidación: “b) Utilidad subdeclarada por concepto de salida de mercaderías o existencias.” En orden a que, según se explica en la liquidación, de la auditoría contable a los Libros Diarios, Mayor, y Balance Tributario, respecto de la cuenta de activo “Existencias” versus la cuenta de resultados “Costos de Ventas” y “Ventas de Fertilizantes”, se determinó que no existe una
correlación entre la salida de mercaderías con el costo directo y en consecuencia la sumatorio del saldo “haber” de la cuenta existencias. Es decir, tales existencias se vendieron, pero la venta no fue asociada ni a costo ni a ingresos del ejercicio, por tanto tal salida de mercaderías no se encuentra reflejada en el estado de resultados del respectivo periodo; y que por esta supuesta utilidad no declarada se procede a calcular el margen de utilidad de la empresa en base al promedio de las ventas de los tres últimos años, dando un promedio de 24,16%, determinando finalmente que por estos “ingresos no declarados”, se deben agregar a la Renta Líquida Imponible, el monto de $346.184.013; además que dicha diferencia debe gravarse con el Impuesto al Valor Agregado, ya que se considerarán retirados de la empresa todos los bienes que faltaren en los inventarios del vendedor y cuya salida de la empresa no pudiere justificarse con documentación fehaciente.
Señala la reclamante que por el AT 2012, las “salidas de mercaderías” de las cuentas de “Existencias” a las que hace referencia la liquidación, corresponden a traslados de mercaderías inter empresa, de una sucursal a otra, esto debido a que si una de las sucursales no tiene suficiente stock para abastecer un pedido de un cliente, se envían las mercaderías de la sucursal que efectivamente las tenga a la sucursal que necesita un mayor abastecimiento, por lo que determinar que la salidas de mercaderías hacia una sucursal deben ser gravadas es del todo incorrecto ya que no corresponde al hecho gravado descrito en la Ley de Impuesto al Valor Agregado.
Por lo que no corresponde, indica, gravar un hecho que no está gravado específicamente por la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios, según lo definido en su artículo 4°, ni tampoco estamos ante el retiro de mercaderías definido en el Artículo 8 letra d) de la Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios, que intenta aplicar equivocadamente el Servicio; según se explicó antes. Agrega que los traslados están debidamente respaldados con la guía de despacho emitida al efecto, cumpliendo lo indicado por el artículo 55, inciso octavo, de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, en relación a la Circular N° 103 del 14 de noviembre de 1979, que imparte las instrucciones sobre la emisión de guías de despacho, y otras obligaciones, normas y circular que fueron reproducidas anteriormente en su parte pertinente.
En otro punto de la liquidación, en lo referido a gastos no acreditados y retiros afectos a impuesto global complementario, no se aceptan gastos por $160.540.043, que se debe agregar a la determinación de la Renta Líquida Imponible y consecutivamente por corresponder a gastos rechazados pagados, la empresa debe tributar con el Impuesto de Primera Categoría y los socios deben tributar con el Impuesto Global Complementario o Impuesto Único de Primera Categoría, en el año en que se generaron, conforme las normas del artículo 14, 21, 33, 52 al 56 de la Ley sobre Impuesto a la Renta D.L.824/74. En relación a este punto, expresa, la fiscalizadora insiste en comparar la declaración primitiva y la declaración rectificatoria. El contribuyente presentó junto a la respuesta de la citación, los antecedentes que respaldan la contabilidad, que a su vez es la base de la declaración rectificatoria, por lo que su revisión debe ser a partir de dicha declaración, ya que la contabilidad de su representada es una, y esta se ve reflejada en la rectificación de la declaración de renta.
Respecto a la liquidación, indica, ésta omite señalar cuales son los gastos que estaría rechazando el Servicio de Impuestos Internos producto de su revisión, ya que se limita a comparar la declaración primitiva y la declaración rectificatoria, aceptando parte de los gastos, sin señalar cuales de los $709.963.989 de gastos declarados, corresponden a los $160.540.043 que estarían siendo rechazados, en virtud de la fiscalización.
Para poder acreditar las diferencias que se le imputan a su representada, expone, es necesario que el Servicio mediante el acto administrativo que emite, en este caso la liquidación, fundamente las razones por las que decide rechazar el gasto, señalando los montos y conceptos, que permitan a su parte identificarlas, fundamentación que es esencial para efectos de tener una debida defensa, ya que de lo contrario conlleva a que su representada se encuentre en la más completa indefensión respecto a este punto. En la propuesta de rectificatoria presentada por el contribuyente, indica, por el Año Tributario 2012, se declaró como “Otros gastos deducidos de los ingresos brutos” en el Código 635, el monto total de $709.963.989, dicha suma se compone de los siguientes gastos:
OTROS GASTOS DEDUCIDOS DE LOS INGRESOS BRUTOS CODIGO 635
6000000000 SERVICIOS ADMINISTRATIVOS 540.063.923
6000000009 SEGURO DE CREDITOS 3.752.907
6000000013 FLETE DE PRODUCTOS A CLIE 739.990
6000000014 FLETE DE PROVEEDOR A COMP 2.400.000
6000000015 FLETES TRASLADOS INTERNOS 7.490.215
6000000019 GASTOS ARRIENDO 111.989
6000000020 GASTOS ARRIENDO DEVEHICU -
6000000021 GASTOS ARRIENDOS MAQUINA 325.000
6000000023 GASTOS ASEO 168.889
6000000024 GASTOS ASESORIAS EXTERNAS 2.510.844
6000000027 GASTOS CARGA Y DESCARGA 459.500
6000000028 GASTOS COLACION 78.236
6000000033 GASTOS FLETES 25.665.113
6000000036 GASTOS IMPORTACIONES 848.140
6000000037 GASTOS IMPRENTA 457.000
6000000040 GASTOS MANTENCION REPARA 362.615
6000000043 GASTOS NOTARIALES Y LEGAL 3.407.483
6000000047 GASTOS PUBLICY SUSCRIPCIO 950.676
6000000048 GASTOS RECHAZADOS 10.165
6000000050 GASTOS REPARACION MANTEN 138.448
6000000054 GASTOS SERVICIOS PRESTADO 4.695.265
6000000058 GASTOS VARIOS 84.034
6000000060 IMPUESTO LEY TIMBRES Y ES 1.044.482
6000000102 CON MER SUBCONTRATACIÓN 4.170.000
6000000137 IVA CR NO RECUPERADO 484.430
6100000000 COMISIONES DE COBRANZA 2.943.470
6100000001 GASTOS BANCARIOS 1.726.504
6100000003 INTERESES FINAC PROVEEDOR 210.000
6200000012 DIFERENCIA PRECIO FERTILI 276.439
6200000027 CONSUMO INTERNO FERRETER 25.803.686
6200000030 CONSUMO INTERNO FERTILIZ 33.120
6200000048 DIFERENCIA EXISTENCIA FE 39.733.785
6200000065 REVALORIZACIÓN EXISTENCI 253.287
6200000066 REVALORIZACIÓN EXISTENCI 17.443.189
6200000079 DIFERENCIAS MENORES FACTU 1
6400000008 DIFERENCIA TC AGROQUIMICO 29.356
6400000009 DIFERENCIA TC BANCOS USO 195.243
6400000027 DIFERENCIA TC PROVEEDORE 14.623.452
6400000029 DIFERENCIA TC COMPENSACIÓ 1.932.820
7100000005 OTROS INGRESOS 1
7100000006 DESCUENTO FINANCIERO CLIE 4.340.292
Total código 635 709.963.989
Expresa que el Servicio acepta la suma de $549.423.946, decidiendo rechazar $160.540.043, sin señalar cuales serían los gastos que está aceptando, ni los gastos que está rechazando, lo que no permite a su parte tener claridad de cuáles fueron las cuentas que está rechazando. Sin perjuicio, indica, de que su parte desconoce cuáles serían los gastos rechazados, es posible señalar que cada uno de los gastos incurridos en la sociedad, son absolutamente necesarios para producir la renta, y proporcionales a los ingresos de la misma.
En general, sostiene, los gastos están relacionados con el funcionamiento de la empresa, pero, ante la ambigua explicación de la liquidación, su parte no puede adivinar de qué partidas se compone la suma de $160.540.043, por lo que si el Tribunal estima conveniente, su parte acompañará toda la documentación contable y sus
respectivos respaldos, que acreditan la efectividad de los gastos declarados por su representada en el formulario 22.
Posteriormente, indica, la liquidación señala que los gastos supuestamente rechazados serán afectos a la tributación establecida en el artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, como se señaló anteriormente respecto al AT 2012, es improcedente e ilegal la aplicación de dicho tributo, puesto que si se reconoce la efectividad de las operaciones, como sucede en este caso, no procede el cobro de este impuesto, ya que no cabe presumir como distribuidas a los socios las sumas que fueron destinadas al pago de los gastos que se detallaron anteriormente, vale decir, cuyo destino está acreditado fehacientemente, y si el Servicio considera que no está acreditado el destino de dichos gastos, debe a lo menos indicar de qué gastos se componen los $160.540.043. Aun, expresa, en el caso en que no se reconozca el aprovechamiento de los desembolsos incurridos en los distintos gastos, como gastos deducibles de la base imponible de primera categoría, se trata de cantidades representativas de desembolsos reales a favor de terceros, de modo que no se cumple el presupuesto legal que literalmente señala la norma.
Agrega que, según la liquidación, en la cuenta “deudores por ventas relacionadas”, la subcuenta “documento cuenta mayor'” da cuenta de ajustes que constituyen egresos sin respaldo ni documentación fehaciente que justifique la salida de dinero. Sin embargo, alega la reclamante, XXX Limitada tiene relaciones comerciales con las empresas relacionadas del grupo, no existiendo ninguna norma que prohíba las relaciones comerciales entre empresas relacionadas, y es una consecuencia absolutamente lógica que existan dichas relaciones, por ejemplo: si una de las empresas necesita aumentar la cantidad de algún tipo de productos para proveer a sus clientes, es del todo lógico que la empresa relacionada la puede abastecer de dichos productos.
Agrega que se señala en la Liquidación que el egreso que supuestamente carece de respaldos es por la suma de $10.000.000, y posteriormente señala que el resto de los “ajustes de ese tipo” no tiene respaldo, sin señalar cuales son los otros ajustes que la llevan a concluir la suma total de $4.620.950.581, la constante falta de fundamentación del acto administrativo atenta directamente contra el derecho fundamental de su representada de una legítima defensa.
En relación al tratamientos de dichos egresos como “retiros”, indica que no entiende la procedencia de la aplicación de dicha norma, ya que claramente no se cumplen los requisitos para aplicar la sanción establecida en el artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, dicho artículo regula los retiros en beneficio de los socios de la empresa respecto a las sociedades de personas, como es el caso de mi representada. Respecto al Año Tributario 2013, en lo que se refiere a las operaciones registradas en la cuenta de “deudores por ventas relacionadas”, indica, su parte puede acreditar los egresos desde la contabilidad de su representada, a través de la cartola bancaria de la sociedad, y la entrada de dicho egreso en la sociedad relacionada, con su respectiva cartola bancaria, movimientos que son consecuencia de las relaciones comerciales existentes entre las empresas. Por lo que claramente, señala, no se trata de un retiro llevado a cabo por algunos de los socios de su representada.
Además, argumenta, como se señaló anteriormente respecto a la aplicación del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, éste establece un gravamen basado en una presunción de renta, pero que constituye, en realidad, un tributo sobre los retiros o repartos presuntos o simulados. Dicha norma establece, en esencia, que las partidas establecidas en el artículo 33 N° 1 de la Ley de Impuesto a la Renta, deben considerarse como retiradas desde las empresas, para los fines de los impuestos Global Complementario o Adicional.
5. Continúa sus alegaciones, planteando la falta de fundamentación de la liquidación.
Respecto a los gastos que están siendo rechazados y los supuestos retiros en virtud de los egresos que no estarían justificados, sostiene, ¿Cómo puede saber mi representada cuales son esos “otros ajustes” o la composición de los gastos que se le rechazan, si no se detallan con ninguna exactitud?
Al respecto, indica, el artículo 24 del Código Tributario establece que: “A los contribuyentes que presentaren declaración estando obligados a hacerlo, o a los cuales se les determinen diferencias de impuestos, el Servicio les practicará una liquidación en la cual se dejará constancia de las partidas no comprendidas en su declaración o liquidación anterior...”.
Expresa que la ley es clara al señalar que la liquidación debe contener las partidas no comprendidas en la declaración, por lo que si el Servicio explica y agrega que un egreso por el monto de $10.000.000 no está justificado, por las razones que ahí expone, no puede agregar arbitrariamente el monto total de $4.620.950.581 señalando que son “los otros ajustes” que tampoco se justificaron, sin explicar de que se componen esas partidas, como si lo explicó respecto al egreso de $10.000.000.
Por otro lado, expone, respecto al rechazo de los gastos, es impresentable que en la liquidación de impuestos no se detalle cuáles son los gastos que se estarían rechazando de un total de $709.963.989 declarados. Los gastos en los que incurrió su representada para generar los ingresos, expresa, se componen de una serie de partidas por distintos conceptos, por lo que rechazar un monto sin mayor descripción, claramente afecta el derecho de defensa de su representada.
Señala que la Ley 19.880 sobre las “Bases de los Procedimientos Administrativos que Rigen los Actos de los Órganos de la Administración del Estado”, establece en su artículo 11 inciso segundo que: “Los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en aquellos actos que afectaren los derechos de los particulares, sea que los limiten, restrinjan, priven de ellos, perturben o amenacen su legítimo ejercicio, así como aquellos que resuelven recursos administrativos”, esto en relación a su artículo 41 inciso cuarto, el cual señala que: “Las resoluciones contendrán la decisión, que será fundada. Expresarán, además, los recursos que contra la misma procedan, órgano administrativo o judicial ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos, sin perjuicio de que los interesados puedan ejercitar cualquier otro que estimen oportuno”. De manera que dichos actos deben ser fundamentados, señalando los argumentos de hecho y de derecho en los que se fundan, de manera que de la sola lectura del acto se tenga claridad sobre las partidas que se impugnan, debiendo explicarse la forma en la que se llegó a determinar un nuevo impuesto, de no ser así el contribuyente carece de toda defensa ante dicha acto administrativo, como es el caso de autos.
El Servicio, expone, a través de sus funcionarios no cumple con las propias instrucciones dadas por el Director del Servicio a través de distintas Circulares, ya que la liquidación no indica qué gastos no cumplen con los requisitos, ni en qué cuentas están clasificadas, ni en qué fecha se efectuaron estos gastos.
Por lo tanto, señala que el Servicio omite indicar como se generaron estas diferencias no cumpliendo con lo establecido en las instrucciones del Servicio, las que indican que los agregados a la renta líquida imponible planteados en las liquidaciones tienen que ser claros y de fácil comprensión por el contribuyente, así lo ha establecido mediante la Circular N° 74 del 2001, circular que imparte las instrucciones relativas a la aplicación de las normas que permiten la corrección administrativa de liquidaciones y/o giros que contienen vicios o errores manifiestos, señala en su Punto N° 4) letra b):
“El vicio o error que se esgrime como causa del ejercicio de la facultad, debe ser manifiesto, esto es, descubierto, patente, claro, debe constatarse del solo análisis del texto de la liquidación o giro o de su comparación con los documentos que le deben servir de antecedente”.
Aclarando lo anterior, indica, a título meramente ejemplar, se consideran como patentes los errores o vicios que consistan en:
N° 9: “Emisión de liquidaciones en que se omiten los fundamentos necesarios para su acertada inteligencia. V.gr. liquidación emitida en un caso de “justificación de inversiones”, en que no se deja constancia de los elementos “naturaleza, cuantía y fecha” del desembolso que se imputa al contribuyente”.
En este caso, expresa, estamos en presencia de una liquidación que omitió señalar los fundamentos necesarios para su acertada inteligencia, al no indicar respecto a los gastos, como se llegó a determinar la cantidad de gastos rechazados ni sus fechas y respecto a los egresos cuales son los “otros ajustes”.
6. En lo que se refiere a intereses pagados o adeudados, señala que su representada declaró en el código 633 de la declaración de rectificatoria, correspondiente al Año Tributario 2013, intereses por el monto de $29.583.370, dichos intereses se componen de las siguientes cuentas:
INTERESES PAGADOS O ADEUDADOS CODIGO 633
6100000002 INTERESES BANCARIOS 23.236.368
6100000007 RECUP GASTOS PROTESTO COB 250.170
6100000008 GASTOS OPERACIONALES FACT 523.450
6100000009 INTERESES FINANCIEROS FAC 5.573.382
Total Código 633 29.583.370
El Servicio, expresa, está rechazando el monto de intereses declarados en el formulario 22, por el simple hecho de que estos montos no estaban declarados en la declaración primitiva, es más en la fiscalización llevada a cargo por el Servicio, nunca comunicó que tuviera alguna objeción por dicho monto, por lo que esta parte se enteró recién de su rechazo al recibir la liquidación de autos. Los intereses declarados por la contribuyente, indica, representan gastos efectivos que fueron originados para lograr el buen funcionamiento de la empresa, montos que se acreditaran mediante la prueba documental que, indica, acompañará en el término probatorio.
Agrega que la Ley de impuesto a la Renta, establece en su artículo 31 N° 1, que procede la deducción de los intereses pagados o devengados sobre las cantidades adeudadas, dentro del año a que se refiere el impuesto. De manera que la deducción de los gastos de la renta líquida está justificada por cuanto cumple con la normativa vigente.
7. Sostiene a continuación que el Servicio no revisó la documentación acompañada. Expone que el artículo 21 del Código Tributario establece que corresponde al contribuyente probar la verdad de sus declaraciones, para así aclarar cualquier duda que tenga el Servicio respecto a las declaraciones del contribuyente. Como se ha expresado en el presente reclamo el contribuyente sí compareció ante el Servicio a acreditar las partidas impugnadas por el mismo, pero dicha documentación no fue debidamente revisada, según se reflejaría de la simple lectura de la liquidación reclamada. Agrega que conforme el artículo 21 citado, el Servicio no puede prescindir de los antecedentes presentados por el contribuyente, y emitir una Liquidación cuyo contenido carece de todo fundamento y es del todo arbitrario, a pesar de las reiteradas oportunidades que se presentaron en el Servicio a aclarar las diferencias que señala el Servicio, no fue posible aclarar las objeciones del Servicio.
Señala que cada una de las observaciones y diferencias determinadas por el Servicio de Impuestos Internos carecen de fundamento, ya que su parte ha cumplido en cada uno de los casos con la normativa administrativa y legal tributaria vigente.
Termina solicitando que, en definitiva, se deje sin efecto las liquidaciones N° 243, 244, 245, 246, 247, 248, y 249 de fecha 30 de septiembre de 2014, por encontrarse acreditadas cada una de las partidas agregadas por el Servicio de Impuestos Internos.
A fojas 128 y siguientes, con fecha 13 de febrero de 2015, comparece don XXX, Director Regional de la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, y en su representación, evacuando el traslado de rigor, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes y la confirmación de las Liquidaciones impugnadas, con costas, en virtud de los siguientes argumentos:
1.- Señala que las liquidaciones materia del reclamo tienen su origen en un proceso de fiscalización referido a la determinación de la pérdida tributaria, los créditos por impuestos de primera categoría involucrados y las observaciones a las declaraciones de impuesto a la renta de años anteriores, en cuyo marco se practicó requerimiento al contribuyente para auditoría de fecha 19 de marzo del 2014, solicitándose la documentación contable y tributaria correspondiente al Año Tributario 2012 y 2013. El contribuyente dio cumplimiento parcial al requerimiento de documentos y antecedentes, acompañando solamente Libro Diario y Mayor Foliados A.T 2012 Y 2013; Balance Tributario A.T 2012 y 2013; Borrador de la Determinación de la Renta Líquida Imponible A. T 2012 y 2013; y Borrador de la Determinación del capital propio tributario A.T 2012 y 2013. No se aportó la documentación de respaldo para acreditar las partidas de la renta líquida imponible determinada el A.T 2012, ni la pérdida tributaria determinada el A.T 2013, a modo de ejemplo, no aportó contratos, facturas ni liquidaciones de sueldo, entre otros, documentación fundamental para respaldar y validar las anotaciones contables en los libros aportados, todo ello en conformidad a lo dispuesto en los artículos 29, 30, 31 y 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta D.L. 824 de 1974.
Dado lo anterior, expresa, se practicó la Citación N°18 notificada con fecha 08 de abril del 2014, en conformidad al art. 63 del Código Tributario. La contribuyente solicitó prórroga por un mes, que fue aceptada por el Servicio; con fecha 06 de junio del 2014 el contribuyente dio respuesta a dicha citación y acompañó los siguientes antecedentes: Facturas de proveedores de enero a diciembre 2011 y de enero a diciembre 2012; Archivador de honorarios 2011 y 2012; Facturas de ventas de enero a diciembre 2011; Legajos de egresos de enero a diciembre 2011 y 2012; Libro FUT, timbrado A.T 2012 y A.T 2013; Determinación Capital Propio Tributario A.T 2012 y A.T 2013; Determinación Renta Líquida Imponible en hojas timbradas A.T 2012 y A.T 2013; Anexo N°1 con Composición de la Base Imponible A.T 2012 y 2013; y Propuestas declaraciones de Renta A.T 2012 y 2013.
2.- A continuación se hace cargo de los fundamentos del reclamo, señalando en primer lugar que éste adolece de manifiesta falta de fundamento, por los siguientes motivos:
A.- Respecto de la devolución de PPUA.
El contribuyente señala que es contradictoria la decisión administrativa de declarar improcedente la devolución de PPUA solicitada según consta en la Resolución exenta N°1.518 de fecha 29 de abril de 2014, y luego efectuar una liquidación que reconoce la existencia de una pérdida tributaria de la empresa por la suma de ($248.591.144); pérdida tributaria del ejercicio comercial 2012 que se habría generado al cambiar al sistema contable SAP que se puso en funcionamiento durante el año 2010; así mismo, en cuanto a los Pagos Provisionales por Impuesto de Primera Categoría de utilidades absorbidas del año tributario 2013, por $123.776.405, que sería legítimo y correspondería su devolución.
Señala el Servicio que las devoluciones de Pagos Provisionales por Impuesto de Primera categoría de utilidades absorbidas de acuerdo el artículo 31 N°3 inciso segundo de la Ley de Renta están directamente relacionados con las pérdidas tributarias que pueda generar la empresa. Siendo, por tanto, uno de los sustentos materiales para su procedencia la existencia de la pérdida respectiva. Ahora bien, el Servicio para validar la procedencia de la devolución de estas cantidades pagadas como Impuestos de Primera Categoría debe revisar su existencia y validez.
Es del caso, indica, que la devolución solicitada por el reclamante de PPUA del año tributario 2013 fue rechazada por falta de acreditación de los sustentos de la pérdida lo que dio lugar a una auditoría tributaria al contribuyente. Dicha revisión efectuada a los documentos y libros contables acompañados estableció una pérdida tributaria de $248.591.144, cantidad menor a la declarada en el formulario 22 folio 239519203 de $558.692.691.
Expresa que el reclamante cataloga erróneamente de injusto el rechazo de la devolución solicitada, pues como se dijo era estrictamente necesario revisar cabalmente los supuestos que indica la norma legal del artículo 31 N°3 inciso segundo de la Ley de Impuesto a la Renta para disponer su procedencia, lo que sólo se pudo establecer tras el término de la auditoria respectiva.
Por tanto, sostiene, el reclamante tiene a salvo su derecho de volver a solicitar la devolución de PPUA de acuerdo a lo prevenido en el artículo 126 del Código Tributario, toda vez que como se indicó fue reconocida y justificada la pérdida por $248.591.144.
B. En cuanto al supuesto desconocimiento de la facultad del Servicio de rectificar las declaraciones de impuestos presentadas por los contribuyentes.
Señala la reclamada que nuestro sistema tributario se basa en la autodeterminación del impuesto, esto es, es el propio contribuyente quien determina la base imponible sobre la cual se aplica la tasa imponible del impuesto, correspondiéndole a la administración tributaria fiscalizar que dicha determinación sea la correcta. Ahora bien, indica, cuando la declaración presentada por el contribuyente contiene observaciones y se encuentra en proceso de auditoría, la que deriva en una citación de impuestos, el Servicio tiene la facultad de revisar su contabilidad y demás documentos que acompañe a esa instancia para establecer si efectivamente se desvirtúan las diferencias detectadas o se mantienen, caso en el que se procederá a liquidar los impuestos correspondientes. Si por el contrario, indica, se justifican las observaciones, se conciliaran las partidas. Asimismo se puede dar la situación que aclare en parte las diferencias procediéndose a conciliar una parte y liquidar aquello que no se encuentra justificado. Esto se encuentra consagrado en la letra d) de la letra B de la circular N°58 del 21 de septiembre del 2000 que regula el proceso de auditoría.
La supuesta arbitrariedad alegada por el contribuyente, indica, no es tal, ya que del tenor de lo que se ha analizado, el actuar de la fiscalizadora se encuentra totalmente apegado tanto a las instrucciones internas como a la ley. Pues queda claro, y tal como se analizará con cada una de las partidas impugnadas por el reclamante, la auditoría efectuada a la documentación tributaria acompañada no fue suficiente para desvirtuar las diferencias detectas ni para justificar todas las cantidades propuestas en el borrador de rectificación presentado por el contribuyente para los años tributarios 2012 y 2013.
C.- Diferencias de impuestos detectadas para el año tributario 2012: a. Subdeclaraciones de ingresos detectadas en la auditoría realizada: a.1. Alegaciones del reclamante: Señala que el contribuyente alega que
en su propuesta de declaración rectificatoria se incluyeron ingresos por $9.172.341.476, es decir, $1.720.860.739 más que en la declaración original del formulario 22, folio 232443762 donde declaró un monto por concepto de ingresos del giro de $7.451.480.737. Agrega que respecto de estos ingresos no corresponden a sumas subdeclaradas, sino que corresponde a un problema que se genera por el sistema contable que tiene la empresa, SAP, al aplicar “descuentos” en las operaciones comerciales efectuadas. Esas diferencias de ingresos se generan en la forma de contabilizar las ventas en el sistema Contable.
Agrega que, respecto de las diferencias detectadas entre los ingresos declarados en los formularios 29 del año comercial 2011 y el formulario 22 del año tributario 2012, según el contribuyente, la liquidación no indicaría qué ingresos no estarían declarados ni qué partida de los ingresos no estarían facturados. Sin embargo, expresa, se encuentra la respuesta a estas diferencias en el hecho que antes de facturar una venta se hace efectivo un descuento a través de la cuenta descuento, situación que hace innecesaria la emisión de una nota de crédito. La empresa no puede facturar ingresos que no existen. Concluye por tanto, que no existe subdeclaración de ingresos sino que corresponde a una cuadratura de los ingresos declarados con el sistema contable de la empresa, los que a su vez se ajuntan con la cuenta de descuento de la contabilidad.
a.2. Defensa del Servicio. Sostiene que de las diferencias detectadas a través de la auditoría, se determinó la existencia de ingresos del giro de la empresa que no habían sido incluidos dentro de la declaración formulario 22 folio 232443762 que ascendían a la cantidad de $1.779.754.303, lo que fue validado por la propuesta de declaración rectificatoria presentada al momento de contestar la citación.
Se suma a lo anterior, agrega, la circunstancia de que en las facturas del contribuyente existe una columna para la opción del descuento a que hace alusión el reclamante, sin embargo en ninguna de las facturas se consigna dicho descuento, muy por el contrario las facturas indican el valor total de la operación, de manera tal que la argumentación que las diferencias detectadas de ingresos que no son tales dada la existencia de los presuntos descuentos es dudoso. A mayor abundamiento, la contribuyente es facturador electrónico desde el 16 de marzo del 2011 y este sistema permite reflejar los descuentos efectuados en cada operación de ventas, de lo contrario, resulta difícil fiscalizar estimaciones o montos por concepto de descuento que no se encuentren registrados en los documentos que sirven de origen en la operación y más aún que el beneficiario de la operación de venta o servicio no tenga el registro de dicho descuento.
A modo de ejemplo, expresa, si la contabilidad aportada por la contribuyente para el año tributario 2012, registra ingresos netos por $9.172.341.476 y en la propuesta de rectificatoria del formulario 22 registra en el código 628 el mismo monto, es concluyente que el contribuyente reconoce y declara un monto mayor de ingresos relacionados con el giro del negocio y afectos al Impuesto al Valor Agregado contenido en el D.L 825/74.
Agrega que el reclamante no acreditó de acuerdo a lo establecido en el artículo 21 del Código Tributario y con la documentación respectiva que los descuentos registrados en el Estado de Resultados del Balance Tributario, columna “Pérdida”, se encuentren relacionados a los ingresos del giro declarados en el código 628 del formulario 22 correspondiente a la propuesta de rectificatoria. Este Servicio, reitera, revisó las facturas de ventas emitidas y no aprecia descuentos plasmados en los documentos electrónicos emitidos.
b. Utilidad subdeclarada por concepto de salidas de mercaderías o existencias.
b.1. Expresa que el contribuyente sostiene que respecto de las utilidades supuestamente subdeclaradas por salida de mercaderías no existen toda vez que corresponden a traslados de mercaderías inter empresas, entre una sucursal y otra; argumentando que dicho traslado no corresponde a operaciones gravadas por Impuesto al Valor Agregado como pretende el Servicio de Impuestos Internos, al considerarlo una de las
operaciones descritas en el numeral 8 letra d) de la Ley que regula este impuesto. Señala que estas mercaderías no fueron retiradas de la empresa para su uso o consumo por el propio vendedor, sino que fueron trasladadas de una sucursal a otra, salida que se encuentra justificada con documentación que será acompañada en la etapa procesal pertinente. Es así, indica, que todas las operaciones de salida de mercaderías se encuentran respaldadas con las guías de despacho pertinentes de acuerdo a lo establecido en el artículo 55 de la Ley de IVA y las propias instrucciones del Servicio en la Circular N°103 de 1979; agregando la reclamante que se acompañó en la etapa administrativa documentación que daba cuenta de dichos traslados, pero que el Servicio no la valoró al momento de determinar el costo de las salidas de las operaciones. Finalmente, respecto de aplicar el impuesto de Primera categoría, al agregarse a la base imponible del impuesto para el año tributario 2012, según la reclamante, es improcedente toda vez que son traslados de mercaderías entre sucursales y casa matriz.
b.2. Defensa del Servicio:
Señala que para analizar este punto debemos comenzar estableciendo conceptos básicos, tal como lo indicó la liquidación de impuesto impugnada, a saber, que la cuenta “existencias” forma parte de los activos de la empresa y tiene directa relación con el costo directo determinado por el contribuyente, tanto así, que la misma Ley de la Renta, en su artículo 30, define al costo directo de las mercaderías adquiridas en el país como el valor o precio de adquisición, según la respectiva factura, contrato o convención, y optativamente el valor del flete y seguros hasta las bodegas del adquiriente. Por lo tanto, debe existir una relación contable adecuada de las existencias, pasivos con los costos y gastos. En consecuencia, de la contabilización de los activos, se desprende que si la cuenta existencias refleja una salida de mercaderías (sumatoria del haber) de $12.850.986.138, el costo contabilizado en el estado de resultado debiera ser, a lo menos, similar a este valor.
De la auditoría contable efectuada a los Libros Diarios, Mayor y Balance Tributario, respecto de la cuenta de activo “Existencias” versus la cuenta de resultados “Costo de Ventas” y “Ventas de Fertilizantes”, se estableció que no existe una correlación entre la salida de mercaderías con el costo directo y en consecuencia la sumatoria del saldo "haber'' de la cuenta existencias. Es decir, tales existencias se vendieron, pero la venta no fue asociada ni a costo ni a ingresos del ejercicio, por tanto tal salida de mercaderías no se encuentra reflejada en el estado de resultados del respectivo período.
Es así, indica, que en el proceso de auditoría se seleccionaron del Balance Tributario, Libro Diario y Mayor, las cuentas contabilizadas con el nombre de “existencias” y la referencia utilizada por el contribuyente en sus sistemas contables “salida de mercancías”, así como también, se analizaron los asientos contables que reflejan el ajuste de la entrada y salida de mercancías.
En consecuencia, sostiene, analizadas las cuentas de activo “Existencia”, en el Libro Diario y Mayor folios N° 017142 a 019588 y el Balance Tributario, Folio 019590, se refleja una salida de mercadería por $12.850.986.138, pero el costo propuesto por el contribuyente en su respuesta a la Citación N°18 fue de $8.015.958.891.
Revisado el origen de estas salidas de mercaderías que finalmente no llegan a la cuenta de ingresos o ventas, señala, el contribuyente no aportó antecedentes ni se pronunció respecto de la determinación del costo en la respuesta a Citación N°18 de fecha 08 de abril de 2014. Sumado a lo anterior, expone, se solicitó el Libro Control de Existencia conforme Resolución N°980 de 1975 y Circular N°130 de 1975, para respaldar la cuenta existencias, y sustentar fehacientemente las mercaderías que se encontraban en poder de la empresa, sin embargo no fue aportado.
De lo anterior, indica, se determinó una diferencia de ingresos subdeclarados por $4.835.027.247.
Ahora bien, agrega, dado que una mercadería del giro no podría venderse a precio costo, se determinó un “margen de comercialización o ganancia”, que no es otra cosa que el valor agregado en la cadena de comercialización. Este ingreso estaba asociado a una utilidad, de manera tal que se procedió a establecer la utilidad real en este período tributario. Este margen de utilidad más la diferencia de $4.835.027.247 detectada constituyen las ventas no contabilizadas.
Para lograr determinar el margen de utilidad de la empresa y consecutivamente las ventas reales del contribuyente, indica, se consideraron sus últimas tres declaraciones de renta, según lo cual, el promedio de margen de utilidad o ganancia corresponde a un 24, 16% del costo.
Finalmente, agrega, la salida de mercaderías se traduce en ventas afectas a I.V.A no declaradas, las cuales el contribuyente debe agregar a los ingresos del ejercicio. Sin embargo, el Servicio reconoció el costo asociado a dichas ventas, debiendo agregar a la Renta Líquida Imponible la utilidad. La utilidad corresponde a la diferencia entre
los ingresos determinados $15.175.511.306 y el costo determinado $12.850.986.138, por lo tanto el monto que se debe agregar a la R.L.I es de $2.324.525.168.
Dado el pormenorizado análisis de las cuentas de existencias de la empresa, indica, resulta difícil entender que dichas operaciones digan relación a traslados de mercaderías entre sucursales o con la casa matriz, sino que por el contrario se trata efectivamente de retiros efectuados de la empresa.
En cuanto al hecho alegado por el reclamante de que las operaciones se encuentran respaldadas con el documento tributario pertinente, esto es, la guía de despacho, indica que en la etapa administrativa se recepcionaron por parte del contribuyente una muestra con diez guías de despacho y la marcación de éstas en el Libro Diario. Sin embargo, las guías de despacho no guardan relación con el registro contable en el Libro Diario y Mayor, toda vez que no coinciden los montos, números de guías, y no se puede determinar que la guía de despacho corresponde al movimiento efectuado en la fecha respectiva.
A mayor abundamiento, expresa, la muestra enviada por el contribuyente no representa ni el 1% de la salida de mercaderías (diferencia por concepto de salida de mercaderías por $4.835.027.247), en consecuencia, tal salida no se justificó con documentación fehaciente ya que la aportada no fue satisfactoria.
c. Gastos no acreditados:
c.1. Argumentos del contribuyente.
En cuanto a los gastos que son rechazados en la liquidación, expone, el reclamante indica que no se encuentran debidamente fundamentados los motivos de su rechazo, además se omite indicar cuáles son los gastos que son rechazados, vulnerando de esta forma el principio que los actos administrativos deben ser fundados de acuerdo al artículo 41 de ley N°19.880. Indica que el reclamante señala que no indicaría la liquidación qué parte de los gastos declarados en su declaración rectificatoria de $1.213.664.413 corresponden a los $380.444.227 que son definitivamente rechazados; además que se le rechaza gastos sin fundamentar las razones para este rechazo, tampoco indica los montos y conceptos que permitan identificar claramente cuáles fueron las cuentas que rechazó el Servicio. Por otro lado, agrega que los gastos declarados en los cuales incurrió la empresa fueron absolutamente necesarios para producir la renta y se encuentran relacionados con el funcionamiento de la empresa.
Expone que finalmente reclama que resulta improcedente e ilegal la aplicación del tributo del artículo 21 de la Ley de la Renta, ya que las operaciones que dan cuenta esos gastos fueron reales y no cabe presumir como cantidades distribuidas a los socios. Además, complementa su alegación indicando que a pesar que se desconozca el aprovechamiento de los desembolsos incurridos en los distintos gastos para ser deducidos en la base imponible del impuesto, se tratan de cantidades representativas de desembolsos reales a favor de terceros, por lo que no cumplirían el presupuesto legal de la norma.
c.2. Defensa del Servicio:
Sostiene que los requisitos de los gastos para que sean calificados de necesarios y sea posible deducirlos de la renta líquida, según el artículo 31°, inciso primero de la ley sobre impuesto a la renta, debe reunir los siguientes requisitos copulativos:
a. Que se relacione directamente con el giro de la empresa;
b. Que tenga la calidad de necesario para producir la renta;
c. Que no haya sido rebajado en forma previa en virtud del artículo 30°
del mismo cuerpo legal;
d. Que se encuentre efectivamente pagado o adeudado durante el ejercicio comercial correspondiente, y
e. Que se acredite o justifique en forma fehaciente ante el Servicio. Conforme a esto, resulta fundamental que se cumplan los requisitos
copulativos, en especial el que dice relación con la acreditación y justificación en forma fehaciente ante el Servicio, de lo que se concluye que los documentos emitidos deben tener el carácter de fehaciente para así darle validez al gasto o desembolso que respaldan, y puedan ser calificados de necesarios para producir la renta.
Agrega que durante la auditoría y al momento de contestar la Citación, el contribuyente, presentó una propuesta de rectificación a su declaración formulario 22 del año tributario 2012, en ella, en el código 635 indicaba la suma de $1.213.664.413, suma que era considerablemente superior a la declarada originalmente por el contribuyente, que ascendía a $602.508.219, es decir, casi doblaba la cantidad original. Situación que derivó en la revisión pormenorizada de dichos gastos. Expresa que se solicitó al reclamante que hiciera un listado con el desglose de los gastos declarados en el código 635, lo que fue cumplido. Se efectuó posteriormente una revisión de los gastos enumerados con el documento de respaldo, estableciéndose en la auditoría que sólo el monto de $833.220.186 se encontraba respaldado con documentación que cumplía los requisitos de la norma analizada.
Señala que los gastos que fueron rechazados eran de pleno conocimiento del contribuyente, toda vez que el listado o desglose de los mismos fueron conversados y discutidos con él, por lo que no puede desconocer a cuáles eran y sus montos, de manera tal que los fundamentos del rechazo se encuentran plenamente justificados, por lo demás el cuadro fue aportado por el mismo contribuyente y sobre él se procedió a revisar los gastos, planilla que forma parte de la auditoría por estar incluida en el “expediente” administrativo que sirve de sustento a la liquidación de impuestos.
Indica que el contribuyente es Facturador Electrónico a partir del 16.03.2011, por tanto se encuentra obligado a declarar electrónicamente la información de las Compras y Ventas, conforme Res. Exenta SIl N°45 del 01 de septiembre del 2003. Sin embargo la información de Compras se encuentra declarada sin movimiento, en todo el periodo auditado, lo que dificultó aún más la fiscalización y comprobación de los respectivos gastos.
Por último, expresa, en cuanto a la procedencia del Impuesto del artículo 21 de la Ley de la Renta y Global Complementario dicho párrafo se incluye con un sentido informativo para hacer presente que las diferencias detectadas a la reclamante pueden tener eventualmente incidencias en la tributación de los socios, y esta información que no se encuentra contenido en la hoja de cálculo de la liquidación, cumple un fin informativo para el contribuyente.
d. Retiros afectos a Impuestos Global Complementario Art.14 y 5al 56 (sic) de la Ley de la Renta o Impuesto Único artículo 21 de la Ley de la Renta:
Señala que la inclusión de este párrafo dentro de la liquidación tuvo por objeto entregar información respecto de los impuestos a que estarían sujetos los socios de la sociedad en su caso, por los retiros detectados a través de la auditoría efectuada al contribuyente, se incluye con un sentido informativo para hacer presente que las diferencias detectadas a la reclamante pueden tener eventualmente incidencias en la tributación de los socios.
e. Diferencias de Impuesto al Valor Agregado: e. 1. Argumentos del reclamante:
En cuanto a la subdeclaración de impuestos por concepto de salidas de existencias, expone que el reclamante sostiene que corresponden a traslados de mercaderías inter empresas, de una sucursal a otra, de manera que si una sucursal no tiene mercaderías se envía a otra; que no constituyen hecho gravado a diferencia de la venta que realizó la sucursal que recibió las mercaderías, no pudiéndose gravar dos veces el mismo acto, toda vez que sería ilegal; además, que dichos traslados se encontrarían debidamente justificados con el documento tributario correspondiente, esto es, la guía de despacho respectiva, las que serán acompañadas en la etapa procesal respectiva.
e.2. Defensa del Servicio.
Expresa que en este punto se debe diferenciar dos conceptos:
a. Diferencias por la subdeclaración de ingresos detectadas por medio de la auditoría efectuada: Sobre este concepto, indica, la auditoría realizada al contribuyente estableció un ingreso por la suma de $9.172.341.476, sin embargo los ingresos declarados a través de los formularios 29 del año comercial 2011 por el contribuyente fueron de $7.451.480.737, generándose entonces una diferencia de $1.720.860.739, la que constituye la base imponible del impuesto al Valor Agregado de ese año comercial.
Indica que las guías de despacho acompañadas sólo constituyeron una muestra que en nada aclararon las salidas de mercaderías y que no guardan relación con el registro contable en el Libro Diario y Mayor, toda vez que no coinciden los montos, números de guías, y no se puede determinar que la guía de despacho corresponde al movimiento efectuado en la fecha respectiva; además, la muestra enviada por el contribuyente no representa ni el 1% de la salida de mercaderías (diferencia por concepto de salida de mercaderías por $4.835.027.247), en consecuencia, tal salida no se justifica con documentación fehaciente.
b. Diferencias provenientes de la subdeclaración de ingresos por la salida
de existencias:
Tal como explicó respecto de la letra C) numeral 1 letra b.2., la fiscalizadora analizó la cuenta de activo “Existencia”, en el Libro Diario y Mayor folios N° 017142 a 019588 y el Balance Tributario, Folio 019590, donde se refleja una salida de mercadería por $12.850.986.138 y el costo propuesto por el contribuyente en su respuesta a la Citación N°18 fue de $8.015.958.891, determinando una diferencia de ingresos subdeclarados por $4.835.027.247.
Ahora bien, expresa, este ingreso estaba asociado a una utilidad, de manera tal que se procedió a establecer la utilidad real en este período tributario. Este margen de utilidad más la diferencia $4.835.027.247 detectada constituían las ventas no contabilizadas.
Para lograr determinar el margen de utilidad de la empresa y consecutivamente las ventas reales del contribuyente, expresa, se consideraron sus últimas tres declaraciones de renta, estableciéndose un margen de utilidad del 24,16%.
Estableciéndose por tanto un IVA de $1.140.602.268, respecto de un neto de $6.003.169.830. De lo anterior quedaría claro que existieron salidas de existencias sin que se encuentren debidamente respaldas de manera tal que se consideran ventas y corresponde por ende gravarlas con Impuesto al Valor Agregado.
D.- Diferencias de impuestos detectadas respecto del año tributario
2013:
a. Subdeclaración de ingresos establecidos por medio de la auditoria
efectuada.
a.1. Alegaciones del contribuyente: Desconoce la existencia de ingresos subdeclarados, indicando que corresponde al mayor valor declarado en su rectificatoria, lo que no significa que haya obtenido mayores ingresos, los que a su vez van aparejados con mayores costos y gastos. Es así que en su declaración original declara la cantidad de $1.803.059.888 y luego en su propuesta de declaración rectificatoria señala como ingresos del giro la suma de $2.111.150.524. Argumenta además que el Servicio efectuó la auditoria como resultado de la propuesta de la declaración rectificatoria y no la primitiva, por tanto no puede insistir en determinar diferencias de impuesto entre lo declarado originalmente y lo rectificado.
Indica que según la reclamante dichas diferencias provienen del tratamiento contable de las cuentas de ingresos en la contabilidad. En ese orden de ideas, indica que al vendedor se le faculta a efectuar descuentos a través de la cuenta descuentos. Finalmente, expone que no existe sub declaración de impuestos sino que son diferencias que genera el sistema contable de la empresa, SAP.
a.2. Defensa del Servicio:
Respecto a que las diferencias fueron detectadas luego de haber presentado la propuesta de las declaraciones rectificatorias, replica que éstas se establecieron luego de efectuar la auditoria respectiva por la fiscalizadora; luego de analizar la documentación contable tributaria y los libros contables acompañados en la etapa administrativa, concluyendo que existían ingresos que se encontraban contabilizados pero que no habían sido declarados en los formularios 29 respectivos ni en la declaración de renta para el año tributario 2013. Señala que otro antecedente más que sirvió para confirmar la efectividad de las subdeclaraciones de ingresos del giro de la empresa fue la propuesta de declaración rectificatoria acompañada por el contribuyente al momento de la citación, pues como ha reconocido el propio contribuyente, declaró una cantidad sustancialmente mayor a la originalmente declarada.
En cuanto a la existencia de supuestos problemas en la contabilidad de la empresa por el sistema de contabilizar las ventas en el sistema SAP, responde el Servicio que no resulta contradictorio, toda vez que la existencia de eventuales descuentos en las facturas que no son reflejados en la contabilidad es cuestionable.
La contribuyente, señala, es facturador electrónico a partir del 16 de marzo del 2011 y este sistema permite reflejar los descuentos efectuados en cada operación de ventas, de lo contrario, resulta difícil fiscalizar estimaciones o montos por concepto de descuento que no se encuentren registrados en los documentos que sirven de origen en la operación y más aún que el beneficiario de la operación de venta o servicio no tenga el registro de dicho descuento. A modo de ejemplo, expone, si la contabilidad aportada por la contribuyente para el año tributario 2012, registra ingresos netos por $9.172.341.476 y en la propuesta de rectificatoria del formulario 22 registra en el código 628 el mismo monto, es concluyente que el contribuyente reconoce y declara un monto mayor de ingresos relacionados con el giro del negocio y en efecto afectos al Impuesto al Valor Agregado contenido en el D.L 825/74 (sic).
Además, expresa, el reclamante no acreditó con la documentación respectiva de acuerdo a lo establecido en el artículo 21 del Código Tributario, que los descuentos registrados en el Estado de Resultados del Balance Tributario columna “Pérdida”, se encuentren relacionados a los ingresos del giro declarados en el código 628 del formulario 22 correspondiente a la propuesta de rectificatoria. Este Servicio, indica, como se dijo revisó las facturas de ventas emitidas y no aprecia descuentos plasmados en los documentos electrónicos emitidos.
b. Utilidad subdeclarada por salidas de mercaderías o existencias. b.1. Argumentos de la contribuyente.
Señala que el contribuyente plantea que tal como se explicó para el año tributario 2012 las salidas de mercaderías de la cuenta existencias, corresponden a traslado de mercaderías; que no corresponde a un hecho gravado de Impuesto al Valor Agregado, y que los mencionados traslados se encuentran justificados por documentación contable pertinente que son las guías de despacho.
b.2. Respuesta del Servicio.
De la auditoria efectuada a la contribuyente, señala, se estableció que de la contabilización de los activos se desprende que, si la cuenta existencias refleja una salida de mercaderías (sumatoria del haber) de $3.019.723.832, el costo contabilizado en el estado de resultado debiera ser similar.
Por tanto, expone, de la auditoría contable de la cuenta de activo “Existencias” versus la cuenta de resultados “Costo de Ventas” y “Ventas de Fertilizantes”, se determinó que no existe una correlación entre la salida de mercaderías con el costo directo y en consecuencia la sumatoria del saldo “haber” de la cuenta existencias. Es decir, tales existencias se vendieron, pero la venta no fue asociada ni a costo ni a ingresos del ejercicio, por tanto tal salida de mercaderías no se encuentra reflejada en el estado de resultados del respectivo período.
En el proceso de auditoría, expresa, se seleccionaron del Balance Tributario, Libro Diario y Mayor, las cuentas contabilizadas con el nombre de “existencias” y la referencia utilizada por el contribuyente en sus sistemas contables “salida de mercancías” así como también, se analizaron los asientos contables que reflejan el ajuste de la entrada y salida de mercancías. Según explica, se refleja una salida de mercadería por $3.019.723.832, y el costo propuesto por el contribuyente en su respuesta a la Citación N°18 es de $2.009.126.763.
Posteriormente, expone, se le consultó al contribuyente sobre el origen de las salidas de mercaderías que finalmente no llegan a la cuenta de ingresos o ventas, sin embargo no aportó antecedentes ni se pronunció respecto de la determinación del costo en la respuesta a Citación N°18, determinándose por tanto una diferencia de ingresos subdeclarados por $1.010.597.069.
Sobre esta diferencia, indica, se debe calcular el margen de utilidad del contribuyente, por cuanto esta suma más el margen de utilidad constituyen ventas no contabilizadas.
Para lograr determinar el margen de utilidad de la empresa y consecutivamente las ventas reales del contribuyente, expresa, se consideraron sus declaraciones de renta años tributarios 2009, 2010 y 2011. Cálculo efectuado precedentemente, en que el resultado fue de 24,16%.
Finalmente, indica, la salida de mercaderías se traduce en ventas afectas a I.V.A no declaradas, las cuales el contribuyente debe agregar a los ingresos del ejercicio, reconociéndole el costo asociado a dichas ventas. Es así que el monto que se debe agregar a la Renta Líquida Imponible es de $346.184.013.
Indica que la muestra enviada por el contribuyente no representa ni el 1% de la salida de mercaderías (diferencia por concepto de salida de mercaderías por $4.835.027.247), en consecuencia, tal salida no se justifica con documentación fehaciente de acuerdo lo dispone la ley.
c. Gastos no acreditados.
c.1. Alegaciones del reclamante:
En relación a esta partida, indica, el reclamante señala que la liquidación impugnada omite cuáles son los gastos que estarían rechazados, pues sólo se compara la declaración de renta formulario 22 del año tributario 2013 y la propuesta de declaración rectificatoria para ese mismo año, aceptando parte de los gastos, sin indicar a qué corresponde los $160.540.043 de los gastos que se estarían rechazando. Agrega que el acto administrativo no se encuentra debidamente fundado incumpliendo las directrices de la Ley de Bases de Procedimientos Administrativos que rige los actos de la administración del Estado.
c.2. Argumentos del Servicio.
Recuerda el Servicio los requisitos de los gastos para que sean calificados de necesarios y sea posibles deducidos de la renta líquida, conforme el artículo 31°, inciso primero de la ley sobre impuesto a la renta, destacando que resulta fundamental la acreditación y justificación en forma fehaciente ante este Servicio, de lo que se concluye que los documentos emitidos deben tener el carácter de fehaciente para así darle validez al gasto o desembolso que respaldan, y puedan ser calificados de necesarios para producir la renta. Agrega que, durante la auditoria y al momento de contestar la Citación N°18 el contribuyente presentó una propuesta de rectificación a su declaración formulario 22 del año tributario 2012, en ella, en el código 635 indicaba la suma de $1.213.664.413, suma que era considerablemente superior a la declarada originalmente, que ascendía a $602.508.219, es decir, casi doblaba la cantidad original. Situación que derivó en la revisión pormenorizadamente dichos gastos.
En razón de lo anterior, expresa, se solicitó al reclamante que hiciera un listado con el desglose de los gastos declarados en el código 635, lo que fue cumplido. Se efectuó posteriormente una revisión de los gastos enumerados con el documento de respaldo, estableciéndose en la auditoria que sólo el monto de $833.220.186 se encontraba respaldado con documentación que cumplía los requisitos de la norma analizada. Sostiene que el contenido de los gastos era de pleno conocimiento del contribuyente toda vez que el listado o desglose de los mismos fue conversado y discutido con él, por lo que no puede desconocer a cuáles eran y sus montos, de manera tal que los fundamentos del rechazo se encuentran plenamente justificados.
Hace presente que el contribuyente es Facturador Electrónico a partir del 16.03.2011, por tanto se encuentra obligado a declarar electrónicamente la información de las Compras y Ventas, conforme Res. Exenta SII N°45 del 01 de septiembre del 2003. Sin embargo, indica, la información de Compras se encuentra declarada sin movimiento, en todo el periodo auditado, lo que dificultó aún más la fiscalización y comprobación de los respectivos gastos.
d. Retiros afectos a Impuesto Global Complementario o Impuesto único del artículo 21 de la Ley de la Renta:
Sobre este punto, indica que en la liquidación sólo fue incluido como información respecto de los impuestos a los cuales estarían sujetos los socios de la empresa por los retiros que fueron detectados por la fiscalizadora al momento de realizar la auditoria en la empresa.
e. Diferencias de Impuesto al Valor Agregado: e.1. Argumentos del reclamante.
En cuanto a la subdeclaración de impuestos por concepto de salidas de existencias, expone que el contribuyente indica que corresponde a traslados de mercaderías inter empresas, de una sucursal a otra, que no constituyen hecho gravado; que dichos traslados se encuentran debidamente justificados con el documento tributario correspondiente, esto es, la guía de despacho respectiva, las que serán acompañadas en la etapa procesal respectiva.
e.2. Defensa del Servicio.
En este punto, indica, se debe diferenciar nuevamente dos conceptos:
a. Diferencias por la subdeclaración de ingresos detectadas por medio de la auditoria efectuada:
Sobre este concepto, señala, la auditoría realizada al contribuyente estableció un ingreso por la suma de $2.111.150.524, sin embargo los ingresos declarados a través de los formularios 29 del año comercial 2012 por el contribuyente fueron de $1.783.671.800, generándose entonces una diferencia de $327.478.724, la que constituye la base imponible del impuesto al Valor Agregado de ese año comercial.
Indica que los documentos acompañados por el contribuyente en la etapa administrativa no fueron suficientes para desvirtuar que dichos ingresos provinieran de traslados de mercaderías. A mayor abundamiento, las guías de despacho acompañadas sólo constituyeron una muestra que en nada aclararon las salidas de mercaderías. Las guías de despacho no guardan relación con el registro contable en el Libro Diario y Mayor, toda vez que no coinciden los montos, números de guías, y no se puede determinar que la guía de despacho corresponde al movimiento efectuado en la fecha respectiva.
A mayor abundamiento, expone, la muestra enviada por el contribuyente no representa ni el 1% de la salida de mercaderías (diferencia por concepto de salida de mercaderías por $4.835.027.247), en consecuencia, tal salida no se justifica con documentación fehaciente.
d. Diferencias provenientes de la subdeclaración de ingresos por la salida
de existencias:
Expresa que tal como se analizó antes, la fiscalizadora analizó las cuentas de activos “Existencia”, en el Libro Diario y Mayor folios N° 019594 a 020098 y el Balance Tributario, Folio 0020099 a 0020102, se refleja una salida de mercadería por $3.019.723.832 y el costo propuesto por el contribuyente en su respuesta a la Citación N°18 es de $2.009.126.763.
Consultado por el origen de estas salidas de mercaderías que finalmente no llegan a la cuenta de ingresos o ventas, indica, el contribuyente no aportó antecedentes ni se pronunció respecto de la determinación del costo en la respuesta a Citación N°18. Por tanto se determina una diferencia de ingresos subdeclarados por $1.010.597.069.
Para determinar la utilidad real en este período tributario, expresa, se debe calcular el margen de utilidad del contribuyente, por cuanto la diferencia $1.010.597.069 más el margen de utilidad constituyen ventas no contabilizadas. Para lograr determinar el margen de utilidad de la empresa y consecutivamente las ventas reales del contribuyente se consideraron sus declaraciones de renta años tributarios 2009, 2010 y 2011. Arribando a un porcentaje de utilidad del 24,16%. Estableciéndose por tanto un IVA de $238.403.891, respecto de un neto de $1.254.757.321.
De lo anterior, expone, queda claro que existieron salidas de existencias sin que se encuentren debidamente respaldas de manera tal que se consideran ventas y corresponde por ende gravarlas con Impuesto al Valor Agregado.
f. Intereses pagados o adeudados. f.1. Argumentos del reclamante.
En relación a los intereses pagados o adeudados indica que la reclamante sostiene que el Servicio los rechaza por el simple hecho que no se encontraban declarados en la declaración primitiva. Señala que adicionalmente el Servicio no le comunicó durante el proceso de auditoría que dicho concepto se encontraba objetado. Finalmente indica que los intereses declarados representan gastos efectivos de la empresa originados en el buen funcionamiento de la empresa, por tanto se encuentran debidamente justificados.
f.2. Defensa del Servicio.
Señala que los intereses constituyen un gasto que puede ser rebajado de la renta bruta siempre y cuando sea considerado como necesario para generar la renta, tal como lo previene el artículo 31 número 1 de la Ley de la Renta. Para ser considerado necesario para generar la renta debe cumplirse una serie de requisitos que, indica, ya han analizado pormenorizadamente al momento de hacerse cargo de los gastos rechazados, en especial la acreditación y justificación en forma fehaciente ante el Servicio, de lo que se concluye que los documentos emitidos deben tener el carácter de fehaciente para así darle validez al gasto o desembolso que respaldan, y puedan ser calificados de necesarios para producir la renta.
Al respecto hace presente que el contribuyente no acompañó documentación que respaldaran este gasto por tanto no pudo aceptarse como gasto necesario.
D. Falta de revisión de la documentación acompañada.
1. Argumentos de la reclamante.
Indica que el reclamante comienza su argumentación indicando el tenor del artículo 21 del Código Tributario y agrega que efectivamente le corresponde al contribuyente probar la verdad de sus declaraciones, para así aclarar cualquier duda que pudiese tener el Servicio respecto de las declaraciones. Que ha cumplido acabadamente dicha obligación al comparecer al Servicio y acreditar las partidas impugnadas acompañando la documentación pertinente. Sin embargo, que ha sido el Servicio quien no ha revisado dicha documentación por el tenor de la lectura de la liquidación reclamada. Finalmente señala que tal como lo previene la parte final del mencionado artículo 21, el Servicio no puede prescindir de la los antecedentes presentados por el contribuyente y emitir una liquidación sin fundamento y arbitraria.
2. Defensa del Servicio.
Señala el Servicio que ha analizado pormenorizadamente la documentación acompañada por el reclamante durante el proceso de auditoría, sin embargo dicha documentación no ha servido de respaldo para cada una de las partidas por las cuales se le ha liquidado. No solo se hizo una revisión documental, indica, sino que se realizaron reuniones con el asesor contable, con el representante de la contribuyente y su jefa de contabilidad con la presencia de los jefes y funcionarios de este Servicio, en la cual se les informó pormenorizadamente las diferencias detectadas y la insuficiencia de la documentación aportada. La liquidación impugnada, expone, se encuentra debidamente justificada y fundamentada tal como lo mandata la Ley 19.880. En cada una de las partidas se establece acabadamente en qué consiste y las normas legales que la fundamentan.
MEDIOS DE PRUEBA APORTADOS POR LAS PARTES.
La reclamante presentó la siguiente documentación fundante de su pretensión jurídica: Copia de Liquidaciones N° 243, 244, 245, 246, 247, 248 y 249 de fecha de 30 de septiembre de 2014, que rolan a fojas 1 y siguiente; Copia de escrito presentado por el contribuyente solicitando prórroga para contestar citación N° 18, que rola a fojas 33: Copia de Resolución N° 1586 de fecha 5 de mayo de 2014; que rola a fojas 34; Copia de respuesta de citación N° 18 de fecha 6 de junio de 2014, que rola a fojas 35 y siguientes.
A fojas 148 se recibió la causa a prueba, aportando la reclamante: Guías de despacho correspondientes al año comercial 2011, guardadas en custodia bajo el N° 328-2015, según consta de comprobante que rola a fojas 231; Archivador con Guías de despacho correspondiente al año comercial 2012, guardadas en custodia bajo el n° 330-2015; power point explicativo de los ingresos subdeclarados el año 2012, asientos contables del libro diario general y libro mayor general año 2011, detalle de contabilización de guías de despacho en el libro diario año 2011, misma información respecto del año 2012, formularios
29 del año 2012, documentación signada como “movimientos SAP sin documentos”, resumen documentos libro de venta llevados a otras cuentas, documentos que se encuentran guardados en custodia del Tribunal bajo el n° 329-2015; libro FUT folio 020113 que rola a fojas 285; libro FUT folio 020116 que rola a fojas 286; determinación de la renta líquida imponible año 2012, folio 020114 que rola a fojas 287; determinación de la renta líquida imponible año 2013, folio 020117 que rola a fojas 288; balance tributario de la reclamante año 2011 folio 019589 a 019593, que rola a fojas 289 y siguientes; balance tributario de la reclamante año 2012 folio 020099 a 020102, que rola a fojas 294 y siguientes; archivador con facturas electrónicas de venta meses julio-agosto 2011, singularizadas en presentación de fojas 340 y siguientes, con las prevenciones indicadas en resolución de fojas 395 y siguientes; guardado en custodia con el comprobante n° 331-2015; archivador con facturas electrónicas de venta mes septiembre 2011, singularizadas en presentación de fojas 340 y siguientes, con las prevenciones indicadas en resolución de fojas 395 y siguientes, guardado en custodia con el comprobante n° 332-2015; archivador con facturas electrónicas de venta mes octubre 2011, singularizadas en presentación de fojas 340 y siguientes, con las prevenciones indicadas en resolución de fojas 395 y siguientes, guardado en custodia con el comprobante n° 333-2015; archivador con facturas electrónicas de venta mes noviembre 2011, singularizadas en presentación de fojas 340 y siguientes, con las prevenciones indicadas en resolución de fojas 395 y siguientes, guardado en custodia con el comprobante n° 334-2015; archivador con facturas electrónicas de venta mes diciembre 2011, singularizadas en presentación de fojas 340 y siguientes, con las prevenciones indicadas en resolución de fojas 395 y siguientes, guardado en custodia con el comprobante n° 335-2015; pendrive guardado en custodia bajo el n° 336-2015, abierto en audiencia de percepción documental cuya acta rola a fojas 333; archivador con facturas electrónicas año 2012, singularizadas en presentación de fojas 340 y siguientes, con las prevenciones indicadas en resolución de fojas 395 y siguientes, guardado en custodia con el comprobante n° 337-2015; archivador con cartolas históricas del año 2014, guardado en custodia bajo el n° 338-2015; archivador con documentación tributaria del año 2012 con copia del libro de compras año 2011 folio n° 13482 a 13523, libro de ventas año 2011 folio n° 00001882 a 0001908 y folio n° 05809, facturas ítem 1 al 27 de escrito de fojas 309, copia de libro de compras año 2012 folio n° 0013524 a 0013549 y libro de ventas año 2012 folio n° 020129 a 020142, facturas ítem 1 al 20 de escrito de fojas 309, guardados en custodia bajo el n° 339-2015.
Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos presentó la siguiente documentación en apoyo de su pretensión jurídica: Copia de la Declaración anual de impuesto formulario 22 folio 232443762 año tributario 2012, que rola a fojas 119; Copia de la Declaración anual de impuesto formulario 22 folio 239519203 año tributario 2013, que rola a fojas 120; Fotocopia de declaración rectificatoria formulario 22 para el año tributario 2012, que rola a fojas 121 y 122; Fotocopia de declaración rectificatoria formulario 22 para el año tributario 2013, que rola a fojas 123 y 124; Listado de otros gastos deducidos de los ingresos brutos código 635 año comercial 2011, que rola a fojas 125 y 126; Listado de otros gastos deducidos de los ingresos brutos código 635 año comercial 2012, que rola a fojas 127 y 128; Copia de Factura N° 4073 de fecha 13-10-2011 emitida por Longovilo S.A., RUT 96.720.100-6, que rola a fojas 163; Copia de Factura N° 4089 de fecha 31-10-2011 emitida a Agrícola La Rinconada de La Calera de Tango RUT 79.954.360-5, que rola a fojas 164; Copia de Factura N° 4207 de fecha 17-08-2012 emitida a Imp. Y Dist. Bramell Ltda. RUT 78.575.020-9, que rola a fojas 165; Copia de Anexo N° 1 de la nómina de las cuentas de gastos aceptadas y no acreditadas, que rola a fojas 174; Copia impresa del correo electrónico de fecha 11.03.2015, que rola a fojas 184; Copias impresas de las Guías de despacho electrónicas N° 2001, 8006, 8008, 10010, 6005, 8013, 16012, 16036 y 10039, que rolan a fojas 185 y siguientes; Copia Impresa de libro diario de enero a diciembre de 2011, que rola a fojas194 y siguientes; Copia impresa del historial de timbraje del contribuyente, que rola a fojas 200; Copia de Propuesta de rectificatoria en formulario 22 de AT 2012, que rola a fojas 201 y 202; Copia de la determinación de la renta líquida imponible del AT 2012, que rola a fojas 203; Copia de la determinación del FUT del AT 2012, que rola a fojas 204; Copia de Balance Tributario año 2011, que rola a fojas 205 y siguientes; Copia de Propuesta de rectificatoria en formulario 22 de AT 2013, que rola a fojas 208 y 209; Copia de la determinación de la renta líquida imponible del AT 2012, que rola a fojas 210; Copia de la determinación del FUT del AT 2013, que rola a fojas 2013, que rola a fojas 211; Copia de Balance Tributario año 2012, que rola a fojas 212 y siguientes; Copia de las facturas electrónicas N° 4073, 4089 y 4207, que rola a fojas 216 y siguientes; Copia del SIIC, que rola a fojas 225.
A fojas 330 se designó como perito a don XXX, quien evacuó su pericia a fojas 419 y posteriormente, en virtud de medida para mejor resolver decretada con fecha 4 de junio del presente año en resolución que rola a fojas 436, se ordenó complementar el peritaje, evacuando el informe complementario a fojas 440 y siguientes.
A fojas 434, con fecha tres de junio de 2015, se ordenó traer los autos para fallo.
A fojas 436, con fecha cuatro de junio de 2015, se decretó como medida para mejor resolver la ampliación del informe pericial evacuado en autos, lo cual se produjo, volviendo los autos para fallo, con fecha 28 de julio de 2015.
CONSIDERANDO:
1°.- Que, a fojas 75 y siguientes, con fecha 19 de enero de 2015, compareció don XXX, en representación de XXX Limitada, RUT N° XXX, ya individualizados, interponiendo reclamo en contra de las Liquidaciones de impuesto números 243 a 249, de fecha 30 de septiembre de 2014, emitidas por la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que se dejen sin efecto, en base a los argumentos que se expusieron en extenso en la primera parte de esta sentencia y que se pueden resumir en los siguientes puntos: a) Señala que se emitió la resolución ex. 1586 que le otorgaba plazo para contestar la citación y, mientras este plazo estaba vigente, se emitió la resolución ex. 1518 que rechaza su devolución de impuestos a pesar de que contestó la citación y acompañó toda la documentación solicitada, aun cuando la propia liquidación reclamada determina una pérdida de $248.591.144, lo que haría procedente su solicitud de devolución de PPUA y PPM; b) Indica que conforme al artículo 63 del Código Tributario, rectificó sus declaraciones de renta y que el SII no puede sólo invocar los datos que le interesan a objeto de aumentar la base imponible, ya que el SII no señala que su contabilidad es no fidedigna en las liquidaciones reclamadas, ni indica cuales de sus antecedentes aportados no lograron acreditar ni respaldar fehacientemente los registros contables; c) Sostiene que en su declaración rectificatoria por el año tributario (AT) 2012 declaró una renta líquida superior a la declarada y la diferencia de $1.779.754.303, el SII estimó que eran ingresos del giro no declarados en los F29 y F22, afirma que el hecho de declarar un mayor ingreso no significa que hayan ingresos no facturados, que la diferencia de ingresos se genera en la forma de contabilizar las rentas en el sistema contable. Agrega en este punto que la liquidación no señala que parte de los ingresos no estarían facturados, lo que refleja una falta de revisión de la documentación acompañada; d) Expone que el sistema SAP registra los productos a un valor A y si se venden a un valor menor B, el SAP registra la salida del producto al valor A, por lo que para reflejar el precio real se debe descontar la diferencia en la respectiva cuenta de ajuste, no obstante, indica, la factura se emite por el valor B, por lo que no se debe emitir una nota de crédito por el descuento. Señala que los descuentos se registran en cuentas de resultado con saldo deudor que en la declaración de renta se muestran con otras cuentas en el código 630 sobre costo directo, dato que al ser contabilizado de esta manera anula el efecto de haber contabilizado el total de la venta. Explica que por esto se produce la diferencia de ingresos declarados en el F29 por $7.451.480.737 y el F22 por $9.172.341.346, determinándose una diferencia de $1.720.860.739. Señala que si del total de ingresos del código 628 por $9.172.341.476 se le rebajan los descuentos antes de facturación por $1.820.703.498, da un total de ventas netas facturadas de $7.351.638.008 y si se compara esa cantidad con las ventas netas declaradas en los F29 por $7.451.480.737 se produce una diferencia de $99.842.729 porque en el código 62 se incluyen sólo ventas del giro, por lo que si se vendió un activo fijo se ingresa en el código 651 otros ingresos. Plantea que la declaración rectificatoria no pretende declarar mayores ingresos de venta, sino cuadrar los ingresos declarados con sus sistemas contables. Señala que los ingresos no fueron subdeclarados, sino que se declararon según el monto que arrojaba su contabilidad y que si el Tribunal estima que debe rectificar está llano a hacerlo; e) Respecto a la utilidad supuestamente subdeclarada por salida de mercaderías por $4.835.027.247, que es la diferencia entre las salidas de mercaderías ($12.850.986.138) y los costos declarados ($8.015.958.891), alega que las salidas de mercaderías liquidadas corresponden a traslados de mercaderías inter empresa, ya que si una sucursal no tiene suficiente stock se manda desde otra para abastecer un pedido y lo que corresponde es gravar la venta de la sucursal que vendió las mercaderías; agrega que estas salidas de mercaderías se justifican con las correspondientes guías de despacho las cuales se registran en el libro mayor y en el diario donde queda demostrada la entrada y la salida; f) En cuanto a los gastos supuestamente subdeclarados y retiros afectos a global complementario, señala que el SII omite señalar cuáles serían los gastos que está rechazando por $380.444.227 y se limita a comparar la declaración primitiva con la rectificatoria sin señalar cuáles de los $1.213.664.413 de gastos rechazó, indica que por lo anterior la liquidación carece de fundamentos y afecta su derecho a defensa, señala que todos sus gastos que expone a fojas 82 son necesarios, proporcionados a los ingresos y cumplen con los requisitos del artículo 31 de la LIR. Luego indica la liquidación que grava los gastos rechazados con el artículo 21 de la LIR, lo que en su opinión no corresponde, ya que las normas tributarias son taxativas y se interpretan en sentido estricto y que si se reconoce la efectividad de las operaciones no procede el cobro del impuesto. Señala que aun cuando no se reconozca el aprovechamiento del desembolso, se trata de cantidades representativas de desembolsos reales a favor de terceros do modo que no se cumple el presupuesto literal de la norma; g) Luego indica que la liquidación se refiere a retiros afectos a global complementario y al artículo 21 inciso 3° de la LIR; sobre el particular señala que en la liquidación sólo se describe un egreso por $523.000.000, que según el SII no estaría respaldado. Indica que dicha operación se encuentra dentro del marco legal y consiste en un traspaso de dinero de la cuenta corriente de su representada a la cuenta de XXX Limitada y que está respaldado por el reconocimiento de deuda de esta última el cual indica que se aportará. Señala que luego la liquidación agrega que el resto de los ajustes de este tipo no tiene respaldo, sin señalar cuáles son los otros ajustes que la llevan a rechazar la cuenta n° 11030000001 por el total de $2.446.914.026. Tampoco se cumplirían los requisitos para aplicar el artículo 21 de la LIR ya que la empresa no está retirando para sí, sino que está haciendo un traspaso a Bramell y ésta no es socia de la reclamante sino que es una empresa del mismo giro con la que tiene relaciones comerciales. Señala que respecto del resto de la cuenta “deudores por ventas relacionados” puede acreditar los egresos desde la contabilidad con la cartola de la cuenta corriente y la entrada de dicho egreso en la sociedad relacionada con su respectiva cartola bancaria. Indica que la liquidación omitió señalar los fundamentos necesarios para su acertada inteligencia, al no indicar respecto de los gastos, cómo se llegó a determinar la cantidad de gastos rechazados ni sus fechas y respecto de los egresos cuáles son los otros ajustes; h) Respecto del AT 2013, señala que en su declaración rectificatoria incluyó una pérdida de $728.037.678 superior a la inicialmente declarada, y que como declaró un mayor ingreso el SII presume que subdeclaró ingresos, lo que a su juicio es un error ya que también se declararon mayores costos y gastos todos respaldados por su contabilidad. Expresa que el SII determinó una pérdida de 284.591.144, y que gravó con IVA la diferencia entre la declaración primitiva y la rectificatoria. Sostiene que la diferencia de ingresos se genera en la forma de contabilizar las ventas en el sistema contable, conforme a lo ya explicado. En cuanto a la diferencia entre los F29 y el F22 indica que la liquidación no explica qué parte de los ingresos estarían subdeclarados lo que refleja una falta de revisión de su documentación. Expone que los nuevos ingresos declarados por $2.111.150.524 se componen de la forma expresada en el cuadro que rola a fojas 96 y deben descontarse las ventas de servicios por $270.431.000 lo que da un total de $1.840.719.524, a lo que deben descontarse $29.085.496 por descuentos lo que da $1.811.634.028 y la diferencia con los F29 es de $23.630.178 que, indica, es consecuencia de cuentas de ventas que tienen otros abonos que no corresponden. Señala que las diferencias entre el F22 y los F29 se producen por los descuentos, que no hubo ingresos subdeclarados y que está llana a rectificar su declaración de renta si el Tribunal así lo estima; i) Respecto de la salida de existencias indica que la liquidación señala que hay una diferencia entre la cuenta existencias y el balance tributario, ya que se refleja una salida de existencias por $3.019.723.832 y el costo propuesto es de $2.009.126.763, determinando una diferencia de ingresos subdeclarados de $1.010.597.069 a lo que le calcula un margen de utilidad de 24.16% determinando que se deben agregar a la RLI la suma de $346.184.013, a lo que además le agrega IVA constituyendo la base el saldo de existencias más el margen de utilidad lo que da un IVA de $238.403.891. Señala que estas salidas de mercaderías corresponden a traslados de mercaderías interempresa, conforme a lo ya referido, traslados que están debidamente amparados por las guías de despacho; j) Respecto a los gastos no acreditados y retiros afectos a global complementario señala que la liquidación rechaza el monto de $160.540.043, no obstante la liquidación omite señalar qué gastos estaría rechazando sino que se limita a comparar la declaración primitiva con la rectificatoria. Señala que el gasto total es de $709.963.989 y que al no fundamentar cuáles serían los gastos rechazados la liquidación afectaría su derecho a defensa. Expresa que todos sus gastos son necesarios y proporcionados a sus ingresos. Sostiene que no es aplicable el artículo 21 de la LIR ya que aun cuando no se le reconozcan los desembolsos como gastos deducibles de la base imponible se trata de cantidades representativas de desembolsos reales a favor de terceros de modo que no se cumple el presupuesto legal; k) En cuanto a los retiros afectos a global complementario o artículo 21 de la LIR que corresponden según el SII a la cuenta deudores por ventas relacionadas que estima constituyen egresos de dinero asociados a retiros que no tributaron. Señala que la reclamante tiene relaciones comerciales con empresas relacionadas, así si una de las empresas necesita aumentar la cantidad de algún tipo de producto para proveer a sus clientes, es lógico que la empresa relacionada la pueda abastecer. Alega que la liquidación señala que el egreso de $10.000.000 carece de respaldo y luego señala que el resto de los ajustes de este tipo no tiene respaldo sin señalar cuáles son éstos que concluyen con la suma de $4.620.950.581, lo que constituye una falta de fundamentación que afecta su derecho a defensa. Indica que no se cumplen los presupuestos del artículo 21 de la LIR ya que no se trata de un retiro efectuado por alguno de los socios de la reclamante. Sostiene que estamos ante una liquidación que no contiene los datos necesarios para su acertada inteligencia; l) Intereses pagados o adeudados. Señala que el SII rechazó los intereses por $29.583.370 por el simple hecho de que no estaban en la declaración primitiva, en circunstancias que son efectivos y cumplen con los requisitos del artículo 31 N° 1 de la LIR. Señala que el SII no cumplió con el artículo 21 del Código Tributario porque no revisó toda su documentación, pese a que según indica la norma no puede prescindir de los antecedentes aportados por el contribuyente.
2°.- Que, a fojas 128 y siguientes, con fecha 13 de febrero de 2015, comparece don XXX, Director Regional de la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, evacuando el traslado de rigor, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes, con costas, y la confirmación de las Liquidaciones impugnadas en virtud de los fundamentos reproducidos en extenso en la parte expositiva y que se pueden resumir en los siguientes: a) Señala que respecto de la devolución de PPUA solicitada por la reclamante ésta está en directa relación con las pérdidas tributarias de la empresa por lo que el SII debe revisar su existencia y validez antes de dar curso a la devolución. Indica que la devolución del PPUA del AT 2013 fue rechazada por falta de acreditación de los sustentos de la pérdida lo que dio lugar a auditoría y se determinó una pérdida de $248.591.144 menor a la declarada de $558.692.691, y el reclamante tiene derecho a solicitar su devolución conforme al artículo 126 del Código Tributario. Expresa que la documentación tributaria acompañada no fue suficiente para desvirtuar las diferencias detectadas ni justificar las cantidades propuestas en borrador de rectificación de los F22 AT 2012 y 2013; b) Respecto del AT 2012 señala que en la auditoría se detectó la existencia de ingresos del giro no incluidos en la declaración primitiva por $1.779.754.303, lo que fue validado por la rectificatoria del contribuyente. Sostiene que en las facturas de la reclamante existe un recuadro de descuentos, el cual en ninguno de los documentos se consigna dicho descuento sino que las facturas indican el total de la operación por lo que la existencia de presuntos descuentos es dudosa. Indica que el contribuyente es facturador electrónico desde el 16/03/11 y dicho sistema permite reflejar descuentos. Señala que la reclamante no acreditó con la documentación respectiva que los descuentos registrados en el estado de resultados del balance en la columna pérdida se encuentren relacionados con los ingresos del giro; c) Utilidad subdeclarada por la salida de mercaderías o existencias: señala que la cuenta existencias forma parte de los activos de la empresa y dice directa relación con el costo por lo que si la cuenta existencias refleja una salida mercaderías de $12.850.986.138, el costo del estado de resultados debiera ser similar a ese valor. Indica que en la auditoría a los libros diario, mayor y balance tributario respecto de las cuentas de activo “existencias” versus la cuenta de resultado costo de ventas y venta de fertilizante se estableció que no existía relación entre la salida de mercaderías y el costo directo. Tales existencias se vendieron pero la venta no fue asociada ni a costos ni a ingresos del ejercicio y no se encuentran reflejadas en el estado de resultado. El costo propuesto por el contribuyente en su respuesta a la citación fue de $8.015.958.981. Expresa que el libro control de existencias conforme a la resolución n° 980/75 y la circular 130/75 no fue aportado. Por lo anterior se determinó una diferencia de $4.835.027.247, luego para obtener un margen de utilidad se utilizaron las tres últimas declaraciones de renta llegando al 24,16%. Señala que la salida de mercaderías se traduce en ventas afectas a IVA. La utilidad corresponde a los ingresos determinados de $15.175.511.306 menos el costo determinado de $12.850.986.138, dando el monto de $2.324.525.168. Sostiene que es difícil entender que dichas operaciones digan relación a traslados de mercaderías sino que se trata de retiros. Indica que las 10 guías de despacho aportadas durante la etapa administrativa no coinciden los montos y los números de las guías con el registro contable y no representan ni el 1% de la salida de mercaderías. Indica que las guías dan cuenta de un valor muy inferior al que da cuenta la contabilidad e incumple lo establecido en el artículo 70 n° 3 del D.S. 55/77 que indica que se debe consignar el detalle y precio unitario de los bienes que se envían; d) Gastos no acreditados: señala que en la propuesta de rectificatoria casi dobló sus gastos de $602.508.219 a $1.213.664.413, por lo que se revisaron pormenorizadamente y se le solicitó al contribuyente hacer un desglose de los gastos y de la auditoría se estableció que sólo $833.220.186 se encontraba con respaldo y cumplía los requisitos legales, indica que los gastos rechazados eran de pleno conocimiento del contribuyente ya que fueron conversados con él y sobre la plantilla que el mismo aportara se revisaron los gastos, lo que consta en el expediente administrativo. Expone que desde el 16.03.11 el contribuyente es facturador electrónico por lo que está obligado a declarar electrónicamente la información de compras y ventas, pero la información de compras se encuentra sin movimiento durante todo el periodo auditado. Expresa que respecto de la aplicación del artículo 21 LIR y del impuesto global complementario esto sólo se hace con fin informativo ya que las diferencias detectadas eventualmente pueden incidir en la tributación de los socios; e) Diferencias de IVA: señala que el contribuyente estableció un ingreso de $9.172.341.476 y los declarados en los F29 del año 2011 fueron de $7.451.480.737 generándose una diferencia de $1.720.860.739 la que constituye la base imponible del IVA, los documentos acompañados, indica, no fueron suficientes para establecer que se trató de traslados de mercaderías por lo ya señalado. Respecto a las diferencias por salida de existencias reitera lo ya expuesto y agrega que entre la salida de existencias de $12.850.986.138 y el costo declarado de $8.015.958.891 se determinó una diferencia de $4.835.027.247 a lo que sumado el margen de utilidad de 24,16% da la base para el IVA de $1.140.602.268; f) Respecto del AT 2013. Subdeclaración de Ingresos: señala que las diferencias se establecieron de la auditoría y no de la rectificatoria, indica que la existencia de eventuales descuentos en las facturas que no son reflejados en la contabilidad es cuestionable. Expresa que el contribuyente es facturador electrónico desde el 16.03.11 y este sistema permite reflejar descuentos, de lo contrario, indica, resulta difícil fiscalizar los mismos, más aún respecto del beneficiario de la operación. Señala que si la contabilidad registra ingresos por $9.172.341.476 y la rectificación incluye el mismo monto es evidente que el monto no declarado primitivamente corresponde a ingresos del giro y debe pagar IVA. Además, indica, la reclamante no acreditó fehacientemente los descuentos registrados en la columna pérdida del estado de resultados; g) Utilidad subdeclarada por salida de existencias: señala que si la cuenta de existencias refleja una salida de mercaderías por $3.019.723.832 el costo debiera ser similar, y de la auditoría se determinó que no existe una correlación entre las cuentas “existencias” y “costo de ventas” y “venta de fertilizantes” y la salida de mercaderías no se encuentra reflejada en el estado de resultados. El costo propuesto en la rectificatoria fue de $2.009.126.763, por lo que al no pronunciarse el contribuyente se determina una diferencia de $1.010.597.069. Señala que al tratarse de ventas no contabilizadas se determinó un margen de utilidad de 24,16%. Señala que estas ventas menos el costo dan la suma de $346.184.013 lo que se debe agregar a la RLI. Indica que el contribuyente acompañó 10 guías de despacho las que no coinciden en los montos y números con los registros contables de los libros diario y mayor y además la muestra no representa ni un 1% de la salida de mercaderías; h) Gastos no acreditados: señala que el reclamante en su rectificatoria aumentó sus gastos de $602.508.219 a $1.213.664.413, por lo que se le solicitó realizara un detalle de los gastos lo que cumplió y de la revisión de la documentación en la auditoría se determinó que sólo $833.220.186 tenían documentos de respaldo y cumplían con los requisitos legales. Señala que el reclamante es facturador electrónico desde el 16.03.11 y está obligado conforme a la Res. Ex. 45/2001 a declarar electrónicamente la información de compras y ventas la que fue declarada sin movimiento durante todo el periodo auditado; i) Retiros afectos a Global Complementario o 21 LIR. Señala que este punto sólo fue incluido como información; j) Diferencias de IVA: indica que la reclamante estableció un ingreso de $2.111.150.524, conforme a auditoría, pero los ingresos declarados en los F29 fueron de $1.783.671.800, determinándose una diferencia de $327.478.724 lo que constituye la base del IVA. Reitera lo señalado respecto a las guías de despacho; k) Intereses pagados o adeudados: indica que el contribuyente no acompañó documentación que respaldara este gasto. Respecto a la falta de revisión de la documentación acompañada, señalada que no sólo se revisó ésta, sino que también se realizaron reuniones con el representante legal de la contribuyente y su jefe de contabilidad.
3°.- Que, antes de analizar los planteamientos de las partes, es importante dejar establecido que al tenor del artículo 21 del Código Tributario, le corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Esto en la medida que el asunto deba resolverse en consideración a la prueba de las alegaciones de las partes, ya que, es frecuente que en ocasiones la disputa se refiere únicamente a una interpretación de las normas jurídicas aplicables, pero no a los hechos que regulan.
Conforme la misma norma, habiendo resuelto el Servicio que se modificaba los elementos tenidos en cuenta para efectuar la determinación del impuesto en la forma que se indica en las liquidaciones reclamadas, ahora, en esta instancia judicial, para obtener que se anule o modifique la liquidación que motivó el pleito, el contribuyente reclamante deberá desvirtuar con argumentaciones y pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero del Código Tributario.
Finalmente, según establece el artículo 132 del Código Tributario, la prueba rendida para los fines indicados por el artículo 21, será apreciada por el Juez de conformidad con las reglas de la sana crítica, de acuerdo a lo cual, será por razones jurídicas, simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia, que se les asignará valor o se desestimarán las pruebas aportadas.
4°.- Que, no obstante lo anterior, si bien el artículo 21 del Código Tributario, pone de carga de la contribuyente la demostración de sus asertos, el acto administrativo reclamado debe encontrarse debidamente fundado. Lo anterior no implica una alteración del peso de la prueba que antes se explicó; sino que se trata del examen y demostración de que el acto administrativo cumple los requisitos de existencia o validez y que no se encuentran dentro de los supuestos del artículo 21, que únicamente refiere a la prueba de la correcta determinación de la carga tributaria por el contribuyente. A modo de ejemplo, si el reclamante cuestiona la competencia del funcionario emisor de la liquidación; la efectiva notificación del acto; la existencia de los requerimientos previos en los casos que son obligatorios; el cumplimiento de los plazos de caducidad que en determinados procesos le impone la Ley al Servicio; la existencia de una causal de rechazo de un crédito; la efectiva existencia de un gasto o desembolso que de origen a una presunción de renta, o la concurrencia de circunstancias excepcionales que justifiquen examinar periodos en principio prescritos. En todos estos casos y en otros tantos del mismo tenor, es el Servicio el que deberá aportar los antecedentes que permiten dar soporte jurídico y fáctico al acto administrativo tributario. Cumplido lo anterior, resultan plenamente aplicables las normas sobre carga probatoria antes referidas, conforme las cuales es el contribuyente el que debe desvirtuar las impugnaciones del Servicio.
5°.- Que, en virtud de lo anterior, y una vez más conforme al artículo 21 del Código Tributario, recién citado, corresponderá apreciar en esta instancia judicial, si el contribuyente, a la luz de la prueba rendida en autos, ha logrado desvirtuar las impugnaciones del Servicio, las cuales deben encontrase suficientemente fundadas en el acto administrativo reclamado, de lo cual dependerá que en la presente sentencia, las partidas impugnadas, a que se ha hecho referencia, se mantengan o se levanten, por lo cual, en los considerandos siguientes nos avocaremos a analizar cada una de dichas partidas a la luz de lo obrado en autos.
6°.- Que, respecto a que se emitió la resolución ex. 1586 que le otorgaba plazo para contestar la citación y mientras éste estaba vigente se emitió la resolución ex. 1518 le rechazaba su devolución de impuestos, se puede señalar que no existe en ello ningún vicio administrativo en los términos del artículo 13 de la Ley de Bases de los procedimientos administrativos que rigen los actos de la administración del Estado. Lo anterior por cuanto el artículo 59 del Código Tributario establece un plazo de doce meses dentro del cual el Servicio debe resolver las solicitudes de devolución de impuestos que digan relación con los denominados PPUA (pagos provisionales por utilidades absorbidas) y dicho plazo no se suspende por el hecho de notificársele válidamente una citación, de aquellas que se regulan en el artículo 63 del Código Tributario, es más si consideramos, que dicho artículo, y antes de que entre en vigencia en la especie la Ley 20.780, establece que los plazos que allí se consignan tienen el carácter de fatal, podría plausiblemente estimarse que no podría el Servicio pronunciarse después. Por lo anterior, el Servicio no sólo podía dictar la resolución, que en este caso denegó la solicitud de devolución de PPM y PPUA, sino que más bien, estaba obligado a ello, por lo que no se aprecia por este motivo un vicio que haga anulables las liquidaciones reclamadas.
7°.- Que, en cuanto a los argumentos del contribuyente consistentes en que rectificó sus declaraciones de renta y que el SII no puede sólo invocar los datos que le interesan a objeto de aumentar la base imponible, ya que el SII no señala que su contabilidad es no fidedigna en las liquidaciones reclamadas, ni indica cuales de sus antecedentes aportados no lograron acreditar ni respaldar fehacientemente los registros contables. Y en cuanto sostiene que el hecho de declarar un mayor ingreso no significa que hayan ingresos no facturados, y que la diferencia de ingresos se genera en la forma de contabilizar las rentas en el sistema contable, y que por último, que la liquidación no señala que parte de los ingresos no estarían facturados lo que refleja una falta de revisión de la documentación acompañada; conviene desde ya dejar en claro que si bien, conforme al artículo 63 del Código del Ramo, los contribuyentes pueden, como respuesta a una citación practicada por el Servicio, rectificar sus declaraciones de impuestos, conforme lo autoriza también el artículo 36 bis del mismo cuerpo legal, ello no implica que la administración tributaria quede inhibida de efectuar reparos u observaciones a dichas declaraciones rectificatorias. Por lo que al hacerlo, las liquidaciones reclamadas, no se está incurriendo en causal de ilegalidad alguna, sino es más, el Servicio está simplemente ejerciendo su potestad fiscalizadora con la que le ha investido el legislador. Asimismo, los nuevos datos incluidos en una declaración rectificatoria deben cumplir con sus respectivos requisitos legales de procedencia, los que deben apreciarse caso a caso, y, en particular, como ocurre en la especie, si se han determinado diferencias, y éstas se encuentran debidamente fundadas en los respectivos actos administrativos, corresponderá al contribuyente desvirtuar las mismas, con los medios de prueba que le franquea la ley.
Por último, se debe señalar que si bien el artículo 21 del Código Tributario establece que el Servicio no podrá prescindir de los antecedentes aportados por el contribuyente a menos que éstos no sean fidedignos, no le exige al organismo fiscalizador una declaración tipo o formalista en cada caso en que se aleje de la determinación de impuestos del contribuyente, sino que bastarán las respectivas observaciones, en la medida en que las mismas se encuentren debidamente fundadas.
8°.- Que, el reclamante argumenta de que el sistema SAP registra los productos a un valor A y si se venden a un valor menor B el SAP registra la salida del producto al valor A por lo que para reflejar el precio real se debe descontar la diferencia en la respectiva cuenta de ajuste, no obstante, indica, la factura se emite por el valor B, a lo que agrega que por esto se produce la diferencia de ingresos declarados en el F29 por $7.451.480.737 y el F22 por $9.172.341.346, determinándose una diferencia de $1.720.860.739. Y luego indica que si del total de ingresos del código 628 por $9.172.341.476 se le rebajan los descuentos antes de facturación por $1.820.703.498 da un total de ventas netas facturadas de $7.351.638.008 y si se compara esa cantidad con las ventas netas declaradas en los F29 por $7.451.480.737 se produce una diferencia de $99.842.729 por que en el código 62 se incluyen sólo ventas del giro por lo que si se vendió un activo fijo se ingresa en el código 651 otros ingresos.
El Servicio, por su parte, sostiene que en las facturas de la reclamante existe un recuadro de descuentos el cual en ninguno de los documentos se consigna dicho descuento sino que las facturas indican el total de la operación por lo que la existencia de presuntos descuentos es dudosa. Indica que el contribuyente es facturador electrónico desde el 16/03/11 y dicho sistema permite reflejar descuentos. Señala que la reclamante no acreditó con la documentación respectiva que los descuentos registrados en el estado de resultados del balance en la columna pérdida se encuentren relacionados con los ingresos del giro.
Sobre este punto se debe recordar que conforme al artículo 21 del Código Tributario, la carga de la prueba recae sobre el contribuyente. En caso de aceptarse los planteamientos de la reclamante sobre este punto, debiera de todas formas confirmarse la liquidación en la suma de $99.842.729, ya que, no es aceptable una justificación genérica y/o hipotética en cuanto a que se trataría de una venta de activo fijo, toda vez, que para que puedan prosperar los descargos de las liquidaciones reclamadas se debe señalar con claridad y precisión a qué corresponden las partidas liquidadas y por qué no es procedente, jurídicamente, que se graven de la forma en que se hizo en los actos administrativos reclamados.
No obstante lo anterior, la reclamante mediante la prueba acompañada en autos, compuesta de múltiples documentos, como facturas y registros contables, informe pericial contable, prueba testimonial de los contadores auditores XXX y XXX, no logra acreditar que la diferencia de ingresos liquidada corresponde a descuentos, toda vez que al no consignarse éstos en los respectivos documentos tributarios, ni haberse emitido las respectivas notas de crédito, debió, en conformidad al principio de libertad probatoria que rige al procedimiento de autos, haber aportado algún antecedente material que diera cuenta de la existencia de los respectivos descuentos alegados, no bastando para demostrar los mismos los dichos de la propia reclamante y de sus testigos. Respecto del informe pericial decretado en autos, tratándose de una pericia netamente contable, no es idónea para acreditar la existencia real de los referidos descuentos, toda vez que no es más que un análisis de las respectivas cuentas contables y lo que se debe acreditar aquí es la existencia material de los respectivos descuentos en las operaciones comerciales correlativas.
9°.- Que, en cuanto a la partida consistente en la utilidad supuestamente subdeclarada por salida de mercaderías por $4.835.027.247, que a su vez es la diferencia entre las salidas de mercaderías ($12.850.986.138) y los costos declarados ($8.015.958.891) a lo que se le agrega un margen de utilidad de 24,16%, determinando luego que por estos ingresos no declarados se debe agregar a la RLI la suma de $2.324.525.168 (salida de mercaderías más margen de utilidad más ingresos declarados y menos costos determinado). Luego, respecto a este punto, constituye la base del IVA la suma de $6.003.169.830 que es la salida de existencias más el margen de utilidad $1.168.142.583, lo que da un IVA de $1.140.602.268. Sobre el particular la contribuyente arguye que las salidas de mercaderías liquidadas corresponden a traslados de mercaderías inter empresa, ya que si una sucursal no tiene suficiente stock se manda desde otra para abastecer un pedido y lo que corresponde es gravar la venta de la sucursal que vendió las mercaderías, indica que estas salidas de mercaderías se justifican con las correspondientes guías de despacho las cuales se registran en el libro mayor y en el diario.
Por su parte, sobre este punto, el Servicio señala que la cuenta existencias forma parte de los activos de la empresa y dice directa relación con el costo por lo que si la cuenta existencias refleja una salida mercaderías de $12.850.986.138 el costo del estado de resultados debiera ser similar a ese valor. Agrega que en la auditoría a los libros diario, mayor y balance tributario respecto de las cuentas de activo “existencias” versus la cuenta de resultado costo de ventas y venta de fertilizante se estableció que no existía relación entre la salida de mercaderías y el costo directo, que tales existencias se vendieron pero la venta no fue asociada ni a costos ni a ingresos del ejercicio y no se encuentran reflejadas en el estado de resultado. El costo propuesto por el contribuyente en su respuesta a la citación fue de $ 8.015.958.981. Expresa que el libro control de existencias conforme a la resolución n° 980/75 y la circular 130/75 no fue aportado. Por lo anterior se determinó una diferencia de $4.835.027.247, luego para obtener un margen de utilidad se utilizaron las tres últimas declaraciones de renta llegando al 24,16%. Señala que la salida de mercaderías se traduce en ventas afectas a IVA. La utilidad corresponde a los ingresos determinados de $15.175.511.306 menos el costo determinado de $12.850.986.138, dando el monto de $2.324.525.168. Sostiene que es difícil entender que dichas operaciones digan relación a traslados de mercaderías sino que se trata de retiros, que las 10 guías de despacho aportadas durante la etapa administrativa no coinciden los montos y los números de las guías con el registro contable y no representan ni el 1% de la salida de mercaderías. Indica que las guías dan cuenta de un valor muy inferior al que da cuenta la contabilidad e incumple lo establecido en el artículo 70 n° 3 del D.S. 55/77 que indica que se debe consignar el detalle y precio unitario de los bienes que se envían.
Que como primer punto, para este Tribunal no resulta lógico que los traslados de mercaderías entre distintas sucursales de una misma empresa deba producir algún resultado en la contabilidad de la empresa, sin perjuicio de los distintos registros internos que la empresa desee levar al afecto para control de sus existencias. Distinto es si los traslados de mercaderías, amparados por guías de despacho, son realizados a contribuyentes distintos, como una empresa relacionada, caso en el cual sí importaría una venta y debería posteriormente emitirse la factura correspondiente.
Como segundo punto se debe consignar que la reclamante pretende acreditar una salida de mercaderías por $ 4.835.027.247 únicamente con documentos emitidos por ella misma, como son las guías de despacho, lo que por un lado no es suficiente para satisfacer el estándar probatorio exigido conforme al método de valoración de la prueba de la sana crítica. Por otro lado, los traslados de mercaderías como las referidas y sobre todo, considerando los montos involucrados, deben dejar muchas evidencias materiales que luego pueden ser reproducidas ante este Tribunal para dar fe de la existencia de los mismos, cuestión que no ha acontecido. Se debe señalar que el peritaje contable efectuado en autos no es idóneo para acreditar esta partida, toda vez que ésta requiere también la producción de una prueba material como la ya señalada.
La parte reclamante no ha acompañado, por ejemplo, un listado de sus sucursales de forma tal que se pudiera apreciar que las direcciones consignadas en las guías de despacho corresponden efectivamente a sucursales de dicha empresa.
10°.- Que, sobre la partida consistente en gastos supuestamente subdeclarados y retiros afectos a global complementario, la reclamante sostiene que el SII omite señalar cuáles serían los gastos que está rechazando por $380.444.227 y se limita a comparar la declaración primitiva con la rectificatoria sin señalar cuáles de los $1.213.664.413 de gastos rechazó, indica que por lo anterior la liquidación carece de fundamentos y afecta su derecho a defensa, señala que todos sus gastos que expone a fojas 82 son necesarios, proporcionados a los ingresos y cumplen con los requisitos del artículo 31 de la LIR. Luego agrega que la liquidación grava los gastos rechazados con el artículo 21 de la LIR lo que sostiene no corresponde ya que las normas tributarias son taxativas y se interpretan en sentido estricto y que si se reconoce la efectividad de las operaciones no procede el cobro del impuesto. Como colofón expresa que aun cuando no se reconozca el aprovechamiento del desembolso, se trata de cantidades representativas de desembolsos reales a favor de terceros do modo que no se cumple el presupuesto literal de la norma.
Por su parte el Servicio señala que en la propuesta de rectificatoria casi doblo (sic) sus gastos de $602.508.219 a $1.213.664.413, por lo que se revisaron pormenorizadamente y se le solicitó al contribuyente hacer un desglose de los gastos y de la auditoría se estableció que sólo $833.220.186 se encontraba con respaldo y cumplía los requisitos legales, indica que los gastos rechazados eran de pleno conocimiento del contribuyente ya que fueron conversados con él y sobre la plantilla que el mismo aportara se revisaron los gastos lo que consta en el expediente administrativo. Expresa que desde el 16.03.11 el contribuyente es facturador electrónico por lo que está obligado a declarar electrónicamente la información de compras y ventas, pero la información de compras se encuentra sin movimiento durante todo el periodo auditado. Expone que respecto de la aplicación del artículo 21 LIR y del impuesto global complementario esto sólo se hace con fin informativo ya que las diferencias detectadas eventualmente pueden incidir en la tributación de los socios
Que sobre el particular, la actividad argumentativa de la reclamante ha consistido únicamente en alegar su indefensión por cuanto no habría conocido cuáles de sus gastos del año tributario respectivo eran los que se rechazaban. Por su parte el Servicio ha sostenido el reclamante sabía perfectamente cuáles eran los gastos rechazados, toda vez que fue él quien efectuó un desglose de sus gastos y en reuniones con representantes de la empresa y del personal contable se les habría manifestado cuáles eran los gastos rechazados. Para acreditar sus dichos, el Servicio, al evacuar el traslado al reclamo, acompañó bajo los números 5 y 6 del segundo otrosí de dicha presentación, dos documentos en los cuales se detallan los gastos de la reclamante por los AT 2012 y 2013, que rolan a fojas 125 a 127, los cuales, pese a que se tuvieron por acompañados con citación, no fueron objetados ni observados de forma alguna por la reclamante dentro de dicho plazo legal. Por lo que por una parte se puede colegir que el contribuyente sí sabía cuáles eran los gastos que se rechazaban, pero prefirió alegar la falta de fundamento de la liquidación por no haber consignado los mismos.
Que por lo anterior, sí se puede establecer que, a lo menos, desde que fueran acompañados los documentos referidos, lo que ocurrió antes de recibirse la causa a prueba, la reclamante sí sabía de los gastos que se le objetaban y a los cuales debía destinar su actividad probatoria a fin de poder acreditarlos fehacientemente, en conformidad al artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta. No obstante la reclamante se ha limitado a acompañar las que indica corresponden a la totalidad de sus facturas de compras que reflejarían los gastos incluidos en su declaración rectificatoria, no obstante, no es esta la instancia donde deben realizarse las auditorías tributarias, por lo que dicha actividad probatoria tampoco satisface el estándar probatorio requerido en autos, esto es, el de la sana crítica.
11°.- Que, sobre la partida que se refiere a retiros afectos a global complementario y al artículo 21 inciso 3° de la LIR, respecto de los cuales la reclamante argumenta que en la liquidación sólo se describe un egreso por $523.000.000, que según el SII no estaría respaldado, a lo que agrega que dicha operación se encuentra dentro del marco legal y consiste en un traspaso de dinero de la cuenta corriente de su representada a la cuenta de XXX Limitada y que está respaldado por el reconocimiento de deuda de esta última. Expone que luego la liquidación agrega que el resto de los ajustes de este tipo no tiene respaldo, sin señalar cuáles son los otros ajustes que la llevan a rechazar la cuenta n° 11030000001 por el total de $2.446.914.026. Sostiene que no se cumplen los requisitos para aplicar el artículo 21 de la LIR ya que la empresa no está retirando para sí, sino que está haciendo un traspaso a Bramell y ésta no es socia de la reclamante sino que es una empresa del mismo giro con la que tiene relaciones comerciales. Sostiene que respecto del resto de la cuenta “deudores por ventas relacionados” puede acreditar los egresos desde la contabilidad con la cartola de la cuenta corriente y la entrada de dicho egreso en la sociedad relacionada con su respectiva cartola bancaria. Alega que la liquidación omitió señalar los fundamentos necesarios para su acertada inteligencia, al no expresar respecto de los gastos, cómo se llegó a determinar la cantidad de gastos rechazados ni sus fechas y respecto de los egresos cuáles son los otros ajustes.
12°.- Que, sobre este punto, se debe señalar, que tal como lo sostiene el Servicio y se aprecia de las liquidaciones reclamadas que contienen sólo una partida referente al impuesto de primera categoría y ninguna referente al impuesto del artículo 21 de la ley del ramo, ni menos al global complementario, atendida las características del contribuyente. Estas partidas se habrían incluido sólo con un fin informativo y no son parte determinante de los actos reclamados.
13°.- Que, respecto del AT 2013, señala que en su declaración rectificatoria incluyó una pérdida de $728.037.678 superior a la inicialmente declarada, y que como declaró un mayor ingreso el SII presume que subdeclaró ingresos lo que, expone, es un error ya que también se declararon mayores costos y gastos todos respaldados por su contabilidad. Expresa que el SII determinó una pérdida de $ 284.591.144, y que gravó con IVA la diferencia entre la declaración primitiva y la rectificatoria. Sostiene que la diferencia de ingresos se genera en la forma de contabilizar las ventas en el sistema contable, conforme a lo ya explicado. En cuanto a la diferencia entre los F29 y el F22 indica que la liquidación no explica qué parte de los ingresos estarían subdeclarados lo que refleja una falta de revisión de su documentación. Expone que los nuevos ingresos declarados por $2.111.150.524 se componen de la forma expresada en el cuadro que rola a fojas 96 y deben descontarse las ventas de servicios por $270.431.000 lo que da un total de $1.840.719.524, a lo que deben descontarse $29.085.496 por descuentos lo que da $1.811.634.028 y la diferencia con los F29 es de $23.630.178 que, indica, es consecuencia de cuentas de ventas que tienen otros abonos que no corresponden. Señala que las diferencias entre el F22 y los F29 se produce por los descuentos.
Sobre el particular el Servicio señala que las diferencias se establecieron de la auditoría y no de la rectificatoria, indica que la existencia de eventuales descuentos en las facturas que no son reflejados en la contabilidad es cuestionable. Expresa que el contribuyente es facturador electrónico desde el 16.03.11 y este sistema permite reflejar descuentos, de lo contrario, indica, resulta difícil fiscalizar los mismos, más aún respecto del beneficiario de la operación. Expresa que si la contabilidad registra ingresos por $ 9.172.341.476 y la rectificación incluye el mismo monto es evidente que el monto no declarado primitivamente corresponde a ingresos del giro y debe pagar IVA. Además, indica, la reclamante no acreditó fehacientemente los descuentos registrados en la columna pérdida del estado de resultados.
14°.- Que, sobre este punto valga lo ya dicho en el considerando 8° de la presente sentencia, toda vez que corresponde al mismo concepto únicamente referido al año tributario anterior, y le son aplicables del todo los razonamientos allí expuestos.
15°.- Que, sobre la salida de existencias indica que la liquidación señala que hay una diferencia entre la cuenta existencias y el balance tributario ya que se refleja una salida de existencias por $3.019.723.832 y el costo propuesto es de $2.009.126.763 determinando una diferencia de ingresos subdeclarados de $1.010.597.069 a lo que le calcula un margen de utilidad de 24.16% determinando que se deben agregar a la RLI la suma de $346.184.013, a lo que además le agrega IVA constituyendo la base el saldo de existencias más el margen de utilidad lo que da un IVA de $238.403.891. Señala que estas salidas de mercaderías corresponden a traslados de mercaderías interempresa, conforme a lo ya referido, traslados que están debidamente amparados por las guías de despacho.
Al respecto el Servicio expone que si la cuenta de existencias refleja una salida de mercaderías por $3.019.723.832 el costo debiera ser similar, y de la auditoría se determinó que no existe una correlación entre las cuentas “existencias” y “costo de ventas” y “venta de fertilizantes” y la salida de mercaderías no se encuentra reflejada en el estado de resultados. El costo propuesto en la rectificatoria fue de $2.009.126.763, por lo que al no pronunciarse el contribuyente se determina una diferencia de $1.010.597.069. Señala que al tratarse de ventas no contabilizadas se determinó un margen de utilidad de 24,16%. Señala que estas ventas menos el costo dan la suma de $346.184.013 lo que se debe agregar a la RLI. Indica que el contribuyente acompañó 10 guías de despacho las que no coinciden en los montos y números con los registros contables de los libros diario y mayor y además la muestra no representa ni un 1% de la salida de mercaderías
16°.- Que, sobre este punto valga lo ya dicho en el considerando 9° de la presente sentencia, toda vez que corresponde al mismo concepto únicamente referido al año tributario anterior, y le son aplicables del todo los razonamientos allí expuestos.
17°.- Que, en cuanto a los gastos no acreditados y retiros afectos a global complementario señala que la liquidación rechaza el monto de $160.540.043, no obstante la liquidación omite señalar qué gastos estaría rechazando sino que se limita a comparar la declaración primitiva con la rectificatoria. Señala que el gasto total es de $709.963.989 y que al no fundamentar cuáles serían los gastos rechazados la liquidación afectaría su derecho a defensa. Expresa que todos sus gastos son necesarios y proporcionados a sus ingresos. Sostiene que no es aplicable el artículo 21 de la LIR ya que aun cuando no se le reconozcan los desembolsos como gastos deducibles de la base imponible se trata de cantidades representativas de desembolsos reales a favor de terceros de modo que no se cumple el presupuesto legal.
En este punto el Servicio expresa que el reclamante en su rectificatoria aumentó sus gastos de $602.508.219 a $1.213.664.413, por lo que se le solicitó realizara un detalle de los gastos lo que cumplió y de la revisión de la documentación en la auditoría se determinó que sólo $833.220.186 tenían documentos de respaldo y cumplían con los requisitos legales. Señala que el reclamante es facturador electrónico desde el 16.03.11 y está obligado conforme a la Res. Ex. 45/2001 a declarar electrónicamente la información de compras y ventas la que fue declarada sin movimiento durante todo el periodo auditado
18°.- Que, sobre este punto valga lo ya dicho en el considerando 10° de la presente sentencia, toda vez que corresponde al mismo concepto únicamente referido al año tributario anterior, y le son aplicables del todo los razonamientos allí expuestos.
19°.- Que, sobre los retiros afectos a global complementario o artículo 21 de la LIR que corresponden según el SII a la cuenta deudores por ventas relacionadas que estima constituyen egresos de dinero asociados a retiros que no tributaron. Señala la reclamante tiene relaciones comerciales con empresas relacionadas, así si una de las empresas necesita aumentar la cantidad de algún tipo de producto para proveer a sus clientes, es lógico que la empresa relacionada la pueda abastecer. Indica que la liquidación señala que el egreso de $10.000.000 carece de respaldo y luego señala que el resto de los ajustes de este tipo no tiene respaldo sin señalar cuáles son éstos que concluyen con la suma de $4.620.950.581, lo que constituye una falta de fundamentación que afecta su derecho a defensa. Indica que no se cumplen los presupuestos del artículo 21 de la LIR ya que no se trata de un retiro efectuado por alguno de los socios de la reclamante.
20°.- Que, sobre este punto, se debe señalar, que tal como lo sostiene el Servicio y se aprecia de las liquidaciones reclamadas que contienen sólo una partida referente al impuesto de primera categoría y ninguna referente al impuesto del artículo 21 de la ley del ramo, ni menos al global complementario, atendida las características del contribuyente. Estas partidas se habrían incluido sólo con un fin informativo y no son parte determinante de los actos reclamados.
21°.- Que, respecto a los intereses pagados o adeudados, señala que el SII rechazó los intereses por $29.583.370 por el simple hecho de que no estaban en la declaración primitiva, indica que son efectivos y cumplen con los requisitos del artículo 31 N° 1 de la LIR. Señala que el SII no cumplió con el artículo 21 del Código Tributario porque no revisó toda su documentación.
Sobre el particular el Servicio sostiene que el contribuyente no acompañó documentación que respaldara este gasto. Respecto a la falta de revisión de la documentación acompañada, señalada que no sólo se revisó ésta, sino que también se realizaron reuniones con el representante legal de la contribuyente y su jefe de contabilidad
22°.- Que, al respecto, no se han acompañado probanzas para acreditar la efectividad de los intereses pagados o adeudados por la reclamante, dentro de los años tributarios liquidados, tales como contratos, liquidaciones, etc., por lo que tampoco se dará lugar al reclamo en esta parte.
Visto, además, lo dispuesto en las normas pertinentes del Código Tributario, Código Civil, Decreto Ley 824 sobre Impuesto a La Renta y Decreto Ley 825 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, se resuelve:
1°.- No ha lugar al reclamo, se mantienen las liquidaciones reclamadas
N° 243 a N° 249.
2°.- No se condena en costas, por haber tenido el reclamante motivos plausibles para litigar.
3°.- Notifíquese al reclamante por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos mediante publicación de la presente sentencia en el sitio de internet del Tribunal. Dese aviso a las partes a los correos electrónicos consignados. Déjese testimonio en el expediente.
4°.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad.”