INCISO 1° DEL N° 2 DEL ARTÍCULO 59 Y 74 DE LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA
COMISIONES – CONVENIOS – CERTIFICADO DE RESIDENCIA FISCAL
El Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Maule acogió en parte un reclamo interpuesto en contra de unas liquidaciones mediante las cuales se determinaron diferencias de Impuesto Adicional por concepto de retenciones del artículo 74 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
El reclamante indicó que las sumas pagadas por servicios prestados en el extranjero correspondían a remuneraciones por servicios de promoción y marketing, las cuales se encontraban reguladas en el inciso segundo del N° 2 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que la presentación fuera de plazo de la declaración jurada respectiva no afectaba la procedencia de la exención del Impuesto Adicional sino que dicha situación sólo se sancionaba con multa, la cual ya había sido pagada. A su vez, invocó la procedencia de los Convenios de Doble Tributación Internacional suscritos entre Chile y Portugal, Brasil y España, para evitar la doble tributación.
El servicio evacuó el traslado conferido señalando que la contribuyente declaró en el Formulario N° 1854 que las remesas efectuadas al extranjero eran comisiones de aquellas a que se refería el inciso 1° del N° 2 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Agregó que en los Convenios referidos, celebrados con Portugal, Brasil y España, la doble tributación se evitaba otorgando como crédito en los países contratantes el Impuesto a la Renta pagado en Chile, añadiendo que para acogerse a los mismos se debía acreditar la calidad de residente en otro Estado contratante.
El sentenciador determinó que, la parte reclamante no había logrado desvirtuar las impugnaciones del Servicio, en cuanto a que las remesas de dinero enviadas desde Chile al exterior correspondían a pagos de remuneraciones por servicios de publicidad o promoción y no a comisiones, como constaba en sus asientos contables.
Por otro lado, indicó que las clausulas contenidas en los contratos presentaban características que eran propias de una comisión por ventas más que de un servicio de publicidad, ya que el precio se establecía en función de las ventas concretadas y no de la publicidad ejercida.
Concluyó que, parte de las remesas de dinero por concepto de comisiones efectuadas a España, Portugal y Brasil correspondían a beneficios empresariales de aquellos a que se refería el párrafo 1° del artículo 7° de los respectivos Convenios invocados, que solamente podían ser sometidos a imposición en esos países; y respecto de las demás remesas al exterior, señaló que al no encontrarse acogidas a los referidos convenios, debía aplicarse lo dispuesto en el inciso 1° del N° 2, del inciso 4° del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, pero al no haberse informado al ente fiscalizador mediante declaración jurada dentro de plazo, la reclamante no podía gozar de la exención contemplada.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Talca, treinta de diciembre de dos mil quince.
VISTOS:
A fojas 2.080 y siguientes, comparece don JJJ, RUT N° XXX-X, empresario agrícola, en representación de la sociedad EEE S.A., RUT N° XXX-X, de giro exportaciones de productos agrícolas, ambos domiciliados en PPP, comuna de Longaví, quien conforme al Procedimiento General de Reclamaciones, contemplado en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, interpone reclamo tributario en contra de las Liquidaciones Nos. 60 a 74, de fecha 26.06.2013, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, las cuales determinaron diferencias de Impuesto Adicional por Retenciones del artículo 74 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, respecto de los períodos de enero, febrero, agosto a octubre y diciembre de 2009, y enero, febrero, mayo, julio a diciembre de 2010, fundamentadas en que no se habrían declarado ni enterado en arcas fiscales.
Alega como primer fundamento la procedencia legal de la exención de Impuesto Adicional de pagos al exterior por servicios de promoción y marketing en el extranjero de sus exportaciones agrícolas, regulada en el inciso segundo del N° 2 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Al respecto, señala que desarrolla actividades en el rubro agrícola correspondientes a la exportación de frutos secos, específicamente, “Nueces, almendras y avellanas europeas (Código Arancelario 08023290)”, pagando remuneraciones al exterior por “servicios y promoción y marketing en diversos países”, operaciones de venta y exportación que se efectúan directamente desde Chile a los diversos clientes que la firma atiende en el extranjero, sin intermediarios ni comisionistas. Agregando que dichas remuneraciones se encuentran gravadas con Impuesto Adicional de tasa del 35%, de acuerdo a lo indicado en el N° 2 del artículo 59, norma que, señala, distingue dos situaciones:
- Pago de gastos de exportación por el traslado, carga y almacenaje en el exterior exentos de Impuesto Adicional, regulado en el inciso primero: Para gozar de dicha exención señala que es necesario que las respectivas operaciones sean informadas al S.I.I. en el plazo que éste determine así como las condiciones de la operación, pudiendo el Servicio ejercer las mismas facultades que confiere el inciso primero del artículo 36.
- Pago al exterior de determinadas remuneraciones específicas por servicios comerciales exentos de Impuesto Adicional, regulado en el inciso segundo: Indica que, como requisito, para que proceda esta exención los servicios señalados deben guardar estricta relación con la exportación de bienes y servicios producidos en el país y los pagos correspondientes considerarse razonables a juicio del S.I.I., debiendo para este efecto los contribuyentes comunicarlos, en la forma y plazo que fije el Director del S.I.I.
Indica que la Resolución Exenta N° 1, de fecha 03.04.2003, del S.I.I., fijó el procedimiento, plazo y modelos de formularios a utilizar para proporcionar información sobre operaciones exentas de Impuesto Adicional, transcribiendo lo dispuesto en el numeral 11. En relación a ello, señala que respecto de las operaciones comprendidas en el inciso primero de la norma antes referida, se entenderá que con la presentación en tiempo y forma del Formulario 1854, “Declaración Jurada Anual sobre Exención de Impuesto Adicional Art. 59 N° 2”, se cumple con el requisito establecido en la parte final de dicho inciso, que dispone que para gozar de la exención, las respectivas operaciones y sus condiciones sean informadas al Servicio. Así, la no presentación de la declaración jurada en el plazo fijado por el S.I.I. genera como consecuencia y sanción la improcedencia de la exención. Por otro lado, en lo relativo a las operaciones comprendidas en el inciso segundo de la citada norma sobre remuneraciones por servicios prestados en el extranjero por promoción y marketing, para que proceda los servicios deben guardar estricta relación con la exportación de bienes producidos en el país y los pagos correspondientes considerarse razonables a juicio del Servicio, debiendo para este efecto comunicarse en la forma y plazo señalados en la resolución, añadiendo al respecto que la no presentación de la declaración jurada en este último caso, en el plazo fijado por el S.I.I., genera como consecuencia y sanción una multa, de conformidad a la dispuesto en el N° 1 del artículo 97 del Código Tributario y no afecta la procedencia de la exención, salvo objeción del Servicio de no guardar relación o de no considerarse razonables los pagos efectuados. Agrega, además, que la resolución citada indicaba que el Formulario 1854 debía ser presentado antes del 15 de marzo de cada año, respecto de las rentas pagadas, remesadas, contabilizadas como gasto, abonadas en cuenta o puestas a disposición del interesado, durante el año comercial anterior, término que fue modificado en la Resolución Exenta N° 148, de 23.11.2006, ampliándose hasta el 30 de junio de cada año.
En relación a lo anterior, indica que EEE S.A. no presentó, en el plazo fijado por el S.I.I., el Formulario 1854 de “Declaración Jurada Anual sobre Exención de Impuesto Adicional Artículo 59 N° 2”, en el caso del inciso segundo de la norma mencionada, por pagos efectuados al exterior por concepto de promoción y marketing, correspondientes a los años tributarios 2010 y 2011, y que para subsanar esta omisión se declararon por Internet dichos gastos con fecha 17 y 19 de octubre de 2012, pagando las multas generadas en el mismo acto, que ascendieron a $23.789 por cada año (2 U.T.M. = $79.298 menos 70% de condonación). Agregando que todos estos pagos están debidamente justificados mediante los respectivos contratos, documentos de pago, transferencias bancarias al exterior, facturas, etc., y presentados en la fiscalización del S.I.I. Al respecto, reitera que en el caso de los pagos amparados en el inciso segundo del N° 2 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, no se pierde la exención al presentar fuera de plazo la declaración jurada, ya que la norma sólo requiere para su procedencia que los servicios guarden estricta relación con la exportación de bienes y servicios producidos en el país y los pagos correspondientes considerarse razonables a juicio del S.I.I., añadiendo que estos pagos también deben ser comunicados al Servicio en la forma y plazo que éste determine.
En segundo lugar, alega la procedencia de la aplicación de Convenios suscritos por Chile para evitar la doble tributación internacional, señalando que, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 7 de los mismos, los beneficios de una empresa de un Estado contratante (de la prestadora de servicios de promoción y marketing en país extranjero) solamente pueden someterse a imposición en ese Estado (país extranjero), a no ser que la empresa extranjera realice su actividad en el otro Estado (Chile) por medio de un establecimiento permanente situado en él, situación esta última que no se presenta en el caso de su prestador extranjero.
Agrega que en el año comercial 2009, del total de 21 remuneraciones pagadas al exterior, 18 de ellas se encuentran sujetas a las normas de los Convenios celebrados, aprobados y vigentes con Argentina (9), de fecha 07.03.1986 hasta el año 2012; con Portugal (2), de fecha 25.08.2008; con Brasil (3), de fecha 24.10.2003 y con España (4), de fecha 22.10.2003, de todas las cuales 9 fueron conciliadas en las liquidaciones, esto es, las relativas a Argentina, faltando el resto; mientras que en el año comercial 2010, del total de 28 remuneraciones pagadas al exterior, 15 de ellas se encuentran sujetas a Convenios celebrados y vigentes con Argentina (7), Portugal (2) y España (4), de las cuales 7 corresponden a partidas de la Citación que fueron conciliadas por corresponder al Convenio suscrito con Argentina, restando 8 partidas. Al respecto indica que las liquidaciones señalan que en los Convenios firmados por Chile con Portugal, Brasil y España la doble tributación se evita otorgando como crédito en los países contratantes por el Impuesto a la Renta pagado en Chile, es decir, en ellos no se eliminaría el impuesto en Chile, citando los artículos 2 y 22 de dichos Convenios. Sin embargo, dice que en esta circunstancia de pago de remuneraciones al extranjero por servicios de promoción y marketing prestados en el exterior, es aplicable específicamente el artículo 7 por los beneficios empresariales obtenidos por una empresa extranjera sin establecimiento en Chile, los cuales sólo pueden someterse a imposición en el país extranjero donde realiza la actividad, que en el caso correspondería a Brasil, Portugal o España, solicitando se aplique dicha norma en las 9 y 6 partidas contenidas en el Anexo A, hojas 1 y 2, de las liquidaciones, correspondientes a los años tributarios 2010 y 2011, respectivamente.
Como tercer argumento, invoca la prescripción de las liquidaciones del Impuesto Adicional de Retención. Se fundamenta en que, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 200 del Código Tributario, no sería procedente ampliar el plazo de prescripción de 3 a 6 años, por cuanto su situación no corresponde a la falta de declaración del Formulario 50 sobre declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos sino a dos declaraciones presentadas con retraso correspondientes al Formulario 1854 de Declaración Jurada Anual sobre Exención de Impuesto Adicional, las cuales no generaban declaraciones de pago de impuestos en el Formulario 50 sino que informaban sobre la exención del Impuesto Adicional, sancionadas sólo con multa y no con la pérdida de la exención. Por lo tanto, dice, existiendo en el caso Citación previa, el plazo de prescripción corresponde a 3 años aumentados en 3 meses, por lo que corresponde declarar la prescripción de las liquidaciones Nos. 60 a 61, por ser anteriores a marzo de 2010.
Finalmente, solicita que se dejen sin efecto las liquidaciones reclamadas y se acoja la reclamación tributaria.
A fojas 2.101 y siguientes, comparece por la parte reclamada don SSS, Director de la VII Dirección Regional Talca del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, RUT N° XXX-X, ambos domiciliados para estos efectos en calle Uno Oriente No. 1150, 2° piso, de la comuna de Talca, evacuando el traslado y contestando la reclamación interpuesta en contra de las Liquidaciones Nos. 60 a 74, de 26.06.2013; solicitando se confirmen las actuaciones reclamadas, desechando en consecuencia, en todas sus partes, el reclamo presentado con costas, por los fundamentos que se expresan, en síntesis, a continuación.
Indica que, con el objeto de fiscalizar el correcto cumplimiento de la declaración y pago del Impuesto Adicional, la reclamante fue sometida a revisión respecto de los pagos efectuados al extranjero durante los años 2009 y 2010, en relación a lo dispuesto en el inciso primero del N° 2 del artículo 59, en concordancia con el N° 4 del artículo 74, artículos 79, 82 y 83, de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Para dichos efectos fue requerida mediante Notificación N° 25576, de fecha 03.10.2012, a la que dio cumplimiento con fecha 22.10.2012, aportando el Libro Mayor de Clientes Extranjeros y los Libros FUT, Inventario y Balance, Caja, Diario y Mayor, detalle de las remesas al extranjero y su documentación de respaldo, facturas de exportación, DUS y liquidaciones, de todo lo cual da cuenta el acta de entrega folio 588022302412. Posterior a ello, le fue notificada la Citación N° 1, de fecha 04.04.2013, a la que dio cumplimiento dentro del término aumentado en 9 días, la cual fue desestimada, procediendo a emitir las liquidaciones reclamadas.
Respecto de las comisiones por venta remesadas al exterior, indica que mediante la Citación N° 1, comunicó a la parte reclamante que el Servicio detectó diferencias relativas a Impuesto Adicional, contemplado en el inciso primero del N° 2 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debido al pago de comisiones efectuados al exterior, según la información extraída de los documentos por ella aportados, agregando que a mayor abundamiento, en su Libro Diario, la contribuyente los registró con la glosa “Comisiones de Venta” o “Comisiones”, detallando los folios respectivos.
Agrega que la aseveración efectuada por la parte reclamante en cuanto a que “presentó fuera de plazo el Formulario N° 1854, correspondiente a pagos hechos al exterior por concepto de publicidad”, no es efectiva, toda vez que en estos formularios declaró en el recuadro relativo al Servicio prestado que estos correspondían a “Fletes por Servicios Terrestres(C) y Comisiones (K)”, puesto que los servicios por Publicidad y Promoción deben ser informados con la letra “N”, lo que no consta en ninguna de dichas declaraciones.
En cuanto al término “comisión”, cita el N° 4 del artículo 3 y artículos 233, 234 y 235 del Código de Comercio, señalando que la reclamante en su contestación a la Citación N° 1, describe los servicios supuestamente de promoción que le fueron prestados en el extranjero, aduciendo que la exportación de productos agrícolas le exige contar con “una persona o una entidad que contacte posibles compradores (importadores) en el exterior, presentando este promotor material técnico de las variedades de productos, a posibles interesados en su adquisición. Conocido el interés de un potencial cliente en el exterior, el promotor comunica los datos de éste a la EEE S.A. en Chile (…)”, remuneración que se habría mencionado se efectuaba porcentualmente. Concluyendo de lo anterior que es de manifiesto que las labores efectuadas por el denominado “promotor” no obedecen a publicidad o promoción sino que se trata de acciones relativas a la intermediación o comisión, dado que una vez que la reclamante concreta las operaciones mercantiles paga un porcentaje al supuesto promotor, el cual corresponde lisa y llanamente a una comisión de aquella señalada en el inciso primero del N° 2 del artículo 59 antes mencionado.
Añade que los contratos de servicios de promoción y marketing de productos, acompañados judicialmente, no fueron presentados en el proceso de revisión, además de corresponder a documentos privados, no autorizados por autoridad competente, por lo que no dan fe de las personas que los suscribieron, ni tampoco la fecha ni veracidad de sus declaraciones, algunos de los cuales se firmaron por poder o en representación del prestador de servicios extranjero, personería o representación que tampoco se acredita.
Reitera que los cobros efectuados corresponden al inciso primero y no al inciso segundo del N° 2 del artículo 59, puesto que la contribuyente se encontraba obligada a enterar impuesto adicional por las remuneraciones pagadas al extranjero, salvo que informase dentro de plazo que gozaba de alguna exención, lo que no efectuó, resultando improcedente que intente cambiar el tipo de prestación recibida para que le sea aplicable el inciso segundo de la disposición citada, debido a que esta falta de comunicación oportuna no trae consigo la pérdida de la exención, como sí ocurre en el inciso primero.
En relación con la aplicación de Convenios suscritos por Chile, señala que en aquellos firmados con Portugal, Brasil y España, la doble tributación se evita dando como crédito en los países contratantes el Impuesto a la Renta pagado en Chile, es decir, no se elimina el Impuesto a la Renta en Chile, citando al efecto los Capítulos I y IV de los Convenios celebrados entre la República de Chile y la República de Portugal de fecha 07.07.2005, con la República Federativa de Brasil, de fecha 03.04.2011 y con el Reino de España, de fecha 07.07.2003. Agregando respecto de la procedencia de la aplicación del artículo 7 de dichos Convenios, a las remesas por pagos de comisiones por ventas o a los supuestos pagos por servicios de publicidad o promoción, que el concepto de “beneficios empresariales” no se encuentra definido en los tratados aludidos y que la legislación tributaria tampoco lo define, por lo que recurriendo a los conceptos que entrega el Diccionario de la Real Academia Española, que transcribe, concluye que se trata de una cuestión fáctica, que no se limita al examen de formas jurídicas o contratos sino que al examen de las actividades efectivamente desarrolladas, que correspondieron a servicios asociados a la venta e intermediación de productos en el extranjero, por los cuales los prestadores recibieron una comisión, situación fáctica que escaparía del alcance de la disposición del artículo 7 mencionado.
Por otra parte, indica que todo aquel que pretende ser beneficiado con la aplicación de un convenio de doble tributación debe acreditar los presupuestos básicos de éste, como la calidad de residente que posee el prestador del servicio en el Estado Contratante que celebró el Convenio con Chile, a través de un certificado de residencia fiscal, pudiendo el pagador o agente retenedor fundamentar las retenciones aplicadas a los pagos efectuados a un residente de otro Estado. Al respecto indica que el S.I.I. ha implementado un modelo de certificado en la Circular N° 32 de 2001, sin perjuicio de que igualmente serán válidos los certificados debidamente otorgados por la autoridad que corresponda del otro Estado contratante, siempre que en él se consigne que el contribuyente es residente del otro Estado y que se encuentra sujeto a impuestos en dicho país por el período de tiempo que en él se señale, añadiendo que las administraciones tributarias de Portugal, Brasil y España también cuentan con un link en su página web en el cual se puede obtener el referido certificado.
Indica que la situación del Convenio entre Chile y Argentina es diferente, ya que de conformidad a los artículos 1, 8 y 13, las remesas por remuneraciones y pago de fletes efectuadas a este último país no se afectan con Impuesto Adicional, pues sólo se gravan en dicho país, razón por la que se conciliaron las partidas a su respecto.
Respecto de la prescripción alegada, cita los artículos 58 y siguientes y N° 4 del artículo 74 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, e indica que conforme a este último el reclamante se encuentra obligado a efectuar la retención del Impuesto Adicional, aplicando la tasa correspondiente. Señala que el hecho que el Impuesto Adicional sea sujeto a retención no implica que deje de ser un impuesto de declaración, en atención a lo dispuesto expresamente en el artículo 79 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. De lo anterior, dice, se infiere la existencia de un mandato legal y por ello se creó el Formulario 50 de “Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos”, en el cual se encuentra el recuadro especial “Retenciones de Impuesto Adicional según artículo 74 N° 4 LIR y créditos”, para la declaración y determinación del impuesto adicional. Por su parte, indica que el artículo 200 del Código Tributario señala que el plazo que posee el Servicio para liquidar un impuesto, revisar cualquier deficiencia en su declaración y girar, será de seis años, para la revisión de impuestos sujetos a declaración cuando esta no se hubiere presentado, definiendo estos últimos como aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto, haciendo presente en relación a la declaración que, para considerarse como tal, debe contener los datos propios de la obligación que se pretende cumplir al presentar el formulario, agregando que si el formulario sólo contiene los datos personales del declarante y consigna la expresión “Sin movimiento” u otra análoga, también se considera como una “declaración”.
Concluye indicando que, conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 2 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, es una obligación para el reclamante declarar y enterar en arcas fiscales el Impuesto Adicional que debía retener en los períodos que se detallan en las liquidaciones reclamadas, por los pagos de remuneraciones que efectuó a personas jurídicas o naturales sin domicilio ni residencia en Chile, ello considerando que, además, no informó en la oportunidad legal correspondiente ser beneficiario de algún tipo de exención relativa a dichos pagos. Agregando que el fundamento de la aplicación de la prescripción extraordinaria, en el caso, no es la ausencia de presentación, en los años tributarios 2010 y 2011, de la Declaración Jurada N° 1854, o su presentación fuera de plazo, sino que es la falta de presentación de los Formularios N° 50 correspondientes.
Solicita, finalmente, se confirmen las actuaciones reclamadas, desechando en consecuencia, en todas sus partes, el reclamo de autos, con costas.
A fojas 2.117 y vuelta, se recibió la causa a prueba, fijándose los puntos sobre los cuales ésta debía recaer.
A fojas 2.121, se tuvo por presentada la lista de testigos de la parte reclamada, la cual rola a fojas 2.120.
A fojas 2.127 y siguientes, rola acta de audiencia testimonial decretada en autos, con la declaración de la testigo doña RRR, por la parte reclamada.
A fojas 2.281 y vuelta, se tuvo por acompañados, con citación, los documentos indicados por la parte reclamante y por la parte reclamada, en escritos que rolan a fojas 2.139 y siguientes, y 2.280 y vuelta, respectivamente.
A fojas 2.282, se trajeron los AUTOS PARA FALLO.
A fojas 2.283 y siguiente, se decretó como medida para mejor resolver la agregación de los documentos que se indican.
CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que, según lo indicado, a fojas 2.080 y siguientes, comparece don JJJ, RUT N° XXX-X, en representación de la sociedad EEES.A., RUT N° XXX-X, ambos ya individualizados, quien conforme al Procedimiento General de Reclamaciones, contemplado en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, dentro de plazo legal, interpone reclamo tributario en contra de las Liquidaciones Nos. 60 a 74, de fecha 26.06.2013, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, las cuales determinaron diferencias de Impuesto Adicional por Retenciones del artículo 74 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, respecto de los períodos de enero, febrero, agosto a octubre y diciembre de 2009, y enero, febrero, mayo, julio a diciembre de 2010, fundamentadas en que no se habrían declarado ni enterado en arcas fiscales. Se basa en las argumentaciones ya descritas en la parte expositiva, que corresponden, en síntesis, a que las sumas pagadas por servicios prestados en el extranjero conciernen, en el caso, a remuneraciones por servicios de promoción y marketing, las cuales se encuentran reguladas en el inciso segundo del N° 2 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que la presentación fuera de plazo de la declaración jurada respectiva no afecta la procedencia de la exención del Impuesto Adicional sino que dicha situación sólo se encuentra sancionada con multa, la cual ya fue pagada; invoca la procedencia de los Convenios de Doble Tributación Internacional suscritos entre Chile y Portugal, Brasil y España, para evitar la doble tributación; y la prescripción de las Liquidaciones Nos. 60 a 67, por cuanto el plazo a considerar es de tres años y, concurriendo Citación previa, aumentados en tres meses, según el inciso cuarto del artículo 200 del Código Tributario.
SEGUNDO: Que, tal como ya se describió, a fojas 2.101 y siguientes, comparece por la parte reclamada don SSS, Director de la VII DIRECCIÓN REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, RUT N° XXX-X, ambos ya individualizados, evacuando el traslado y contestando la reclamación interpuesta en contra de las Liquidaciones Nos. 60 a 74, de fecha 26.06.2013. Solicitando, en definitiva, que se confirmen las actuaciones reclamadas, desechando en consecuencia, en todas sus partes, el reclamo presentado, con costas, por las consideraciones latamente expresadas en la parte expositiva de esta sentencia, que en resumen corresponden a que la contribuyente declaró en el Formulario N° 1854 que las remesas al extranjero efectuadas por la parte reclamante se trataban de comisiones, de aquellas a que se refiere el inciso primero del N° 2 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, lo cual también determinó en sede administrativa del análisis de los documentos aportados; que en los Convenios para evitar la doble tributación internacional celebrados con Portugal, Brasil y España, esta se evita otorgando como crédito en los países contratantes el Impuesto a la Renta pagado en Chile, añadiendo que para acogerse a los mismos se debe acreditar la calidad de residente en otro Estado contratante; y que, por último, el fundamento de la aplicación de la prescripción extraordinaria no es la ausencia o
presentación fuera de plazo, en los años tributarios 2010 y 2011, de la Declaración Jurada N° 1854, sino que corresponde a la falta de presentación de los Formularios N° 50, sobre “Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuesto”, debido a la obligación del reclamante de declarar y enterar el Impuesto Adicional que debía retener en los períodos respectivos, por los pagos de remuneraciones que efectuó a personas jurídicas o naturales sin domicilio ni residencia en Chile, considerando que, además, no informó en su oportunidad ser beneficiario de algún tipo de exención en relación a ellos.
TERCERO: Que el acto reclamado en estos autos, lo constituyen las Liquidaciones Nos. 60 a 74, de fecha 26.06.2013, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, las cuales determinaron diferencias de Impuesto Adicional por Retenciones del artículo 74 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, respecto de los períodos de enero, febrero, agosto a octubre y diciembre de 2009, y enero, febrero, mayo, julio a diciembre de 2010.
En las liquidaciones se indica que la contribuyente reclamante no presentó el Formulario N° 50, por lo que no declaró ni enteró en arcas fiscales el Impuesto Adicional que debía retener en los meses respectivos por pagos a personas naturales o jurídicas sin residencia en Chile, de acuerdo al cálculo que se detalla en el Anexo A adjunto a las mismas.
CUARTO: Que, antes de analizar el asunto controvertido en autos, cabe hacer presente que en los juicios tributarios la litis se determina en base a las alegaciones planteadas por la contribuyente en su escrito de reclamación y las alegaciones realizadas por el Servicio de Impuestos Internos en su escrito de contestación al reclamo, debiendo manifestarse éstas últimas siempre dentro del contexto de los fundamentos expresamente consignados en el acto que se reclama, pues de lo contrario podría afectarse gravemente el derecho a defensa de la parte reclamante, al no existir el trámite de réplica en este tipo de juicios. En virtud de lo anterior, cualquier alegación o planteamiento que las partes hayan realizado con posterioridad a las actuaciones antes descritas no forman parte del asunto controvertido respecto del cual este sentenciador deberá pronunciarse.
QUINTO: Que no se encuentra controvertido entre las partes lo siguiente:
a) Que la parte reclamante efectuó remesas al extranjero durante los años tributarios 2010 y
2011;
b) Que la parte reclamante presentó, fuera del plazo fijado por el S.I.I., respecto de los años tributarios 2010 y 2011, la correspondiente Declaración Jurada N° 1854 “Declaración Jurada Anual sobre Exención de Impuesto Adicional Artículo 59 N° 2”; y
c) Que la sanción por la no presentación o incumplimiento de la declaración jurada, prevista en el inciso primero del N° 2 del inciso cuarto del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta correspondería a la pérdida de la exención del Impuesto Adicional, mientras que, en el caso de las situaciones reguladas en el inciso segundo, el incumplimiento sólo acarrearía la aplicación de una multa más no la pérdida de la exención del Impuesto Adicional.
SEXTO: Que, por el contrario, existe controversia entre las partes respecto de lo siguiente:
1) Si las remesas efectuadas al extranjero por la contribuyente reclamante, cuestionadas en las liquidaciones de autos, corresponden a pagos de remuneraciones por promoción y marketing, o de comisiones por venta;
2) Sobre la procedencia de aplicar al caso de autos, los Convenios para Evitar la Doble Tributación Internacional celebrados entre Chile y Portugal, España y Brasil, respectivamente; y
3) Si las Liquidaciones Nos. 60 a 67, reclamadas en autos, se encuentran prescritas.
SÉPTIMO: Que, existiendo hechos sustanciales y pertinentes, controvertidos, mediante resolución que rola a fojas 2.117 y vuelta, se recibió la causa a prueba señalando los puntos sobre los cuales ésta debía recaer.
OCTAVO: Que, dentro del término probatorio, la parte reclamante rindió la siguiente prueba documental:
1) A fojas 2.131 y siguientes, Detalles de Consulta Declaración Jurada 1854, respecto de los años tributarios 2010 y 2011.
2) A fojas 2.136, Estado de Giros Emitidos a la parte reclamante.
3) A fojas 2.137 y siguiente, Certificados de Declaración Jurada Internet.
NOVENO: Que, además, junto con su escrito de reclamación, la reclamante acompañó los siguientes documentos:
1) A fojas 1 y siguientes, Anexo 3, que contiene Liquidaciones Nos. 60 a 74, de fecha 26.06.2013 y Notificación N° 256, de fecha 28.06.2013.
2) A fojas 12 y siguientes, Anexo 1, que contiene Reducción a Escritura Pública de Sesión de Directorio N° 1 y escritura pública de Constitución de Sociedad, de la parte reclamante.
3) A fojas 23 y siguientes, Anexo 2, que contiene Certificado Declaración Jurada Internet y Detalle Consulta Declaración Jurada, de los años tributarios 2010 y 2011.
4) A fojas 31 y siguientes, Anexo 4, que contiene Notificación sin N°, de fecha 04.04.2013 y Citación N° 01, de la misma fecha.
5) A fojas 41 y siguientes, Anexo 5, que contiene Respuesta a Citación de la parte reclamante.
6) A fojas 45 y siguientes, Anexo 6, que contiene Contrato de Servicios de Promoción y Marketing de Productos, entre la parte reclamante y MMM.
7) A fojas 52 y siguientes, Anexo 7, que contiene Contratos de Servicios de Promoción y Marketing de Productos, entre la parte reclamante y PPP (fojas 53 y siguientes y 65 y siguientes) y AAA (fojas 77 y siguientes).
8) A fojas 167 y siguientes, Anexo 9, que contiene Libro FUT de los años 2009 y 2010.
9) A fojas 170 y siguientes, Anexo 11, que contiene la Determinación de la Renta Líquida Imponible de los años 2009 y 2010.
10) A fojas 173 y siguiente, Anexo 15, que contiene Acta de Recepción/Entrega y/o Acceso Documentación, de fecha 22.10.2012.
11) Anexo 10, que contiene Balance General, Libro de Compras y de Honorarios de los años 2009 y 2010, que se encuentran bajo la Custodia del Tribunal N° T-19-2013.
DÉCIMO: Que, dentro del término probatorio, la parte reclamada rindió la siguiente prueba:
A) DOCUMENTAL:
1) A fojas 2.142 y siguientes, Liquidaciones Nos. 60 a 74, reclamadas en autos.
2) A fojas 2.151, Notificación N° 256, de 28.06.2013.
3) A fojas 2.152 y siguientes, Citación N° 01, de fecha 04.04.2013.
4) A fojas 2.159, Notificación N° 171, de fecha 04.04.2013.
5) A fojas 2.160 y siguientes, Respuesta a Citación N° 1/2013, de la parte reclamante.
6) A fojas 2.164 y siguientes, copia de parte del Libro de Exportaciones de la parte reclamante.
7) A fojas 2.196 y siguientes, Resolución Exenta N° 01, de fecha 03.01.2003.
8) A fojas 2.201 y siguientes, Resolución Exenta N° 17, de fecha 02.04.2003.
9) A fojas 2.204, Declaración Jurada N° 1854, correspondiente al año tributario 2010, de la parte reclamante.
10) A fojas 2.205, Declaración Jurada N° 1854, correspondiente al año tributario 2011, de la parte reclamante.
11) A fojas 2.206 y siguientes, Notificación N° 25576, de fecha 03.10.2012.
12) A fojas 2.210, Acta de Devolución de Documentos, de fecha 29.08.2013.
13) A fojas 2.211 y siguientes, Movimiento de Cuenta Corriente en Dólares del Banco de la parte reclamante.
14) A fojas 2.226 y siguiente, Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos, Formulario 29, de los períodos noviembre 2012 del contribuyente RRR.
15) A fojas 2.228 y siguientes, cartolas históricas de cuenta corriente de la parte reclamante en Office Banking Banca Electrónica, de enero, febrero, abril, julio a diciembre de 2009 y enero, febrero, mayo y septiembre de 2010.
16) A fojas 2.241 y siguientes, siete Estados de cuenta corriente de la parte reclamante en el Banco.
17) 17) A fojas 2.248 y siguientes, “Anexo 3: Declaración sobre pagos, remesas, traslados efectuados al exterior”, de la parte reclamante, correspondientes a enero a diciembre de 2009.
18) A fojas 2.260 y siguientes, “Anexo 3: Declaración sobre pagos, remesas, traslados efectuados al exterior”, de la parte reclamante, correspondientes a enero a marzo y abril a diciembre de 2010.
19) A fojas 2.271 y siguiente, Cartilla SIIC de la parte reclamante.
20) A fojas 2.273 y siguientes, Cartilla sobre Anotaciones Negativas y Anotaciones, de la parte reclamante.
21) 21) A fojas 2.277 y siguientes, Cartilla “F50 del contribuyente”, de la parte reclamante, correspondiente a los años tributarios 2010 a 2012.
B) TESTIMONIAL:
A fojas 2.127 y siguientes, rola acta de audiencia testimonial en la que depuso legalmente juramentada e interrogada al tenor de los puntos de prueba Nos. 1 y 3, doña RRR, contador auditor, fiscalizadora del S.I.I.
UNDÉCIMO: Que, por último, como medida para mejor resolver, a fojas 2283 y siguiente, se decretó por el Tribunal la agregación a los autos de los siguientes documentos:
a) Anexo 7, que contiene los Contratos de Servicios de Promoción y Marketing de Productos entre la parte reclamante e HHH (fojas 59 y siguientes, y 71 y siguientes), EEE (fojas 83 y siguientes, y 125 y siguientes), SSS(fojas 89 y siguientes), LLL(fojas 95 y siguientes), WWW (fojas 101 y siguientes), DDD(fojas 107 y siguientes, y 119 y siguientes), GGG(fojas 113 y siguientes), MMM (fojas 131 y siguientes), TTT(fojas 137 y siguientes), PPP (fojas 143 y siguientes), SSS (fojas 149 y siguientes), CCC(fojas 155 y siguientes) y LLL(fojas 161 y siguientes).
b) Anexo 13, que contiene: A fojas 176 y siguientes, Cuenta de Banco, Cartola y documentos de respaldo de cuenta corriente de la parte reclamante en el Banco (Office Banking Banca Electrónica), correspondiente a enero a diciembre de 2009; En Tomo II, a fojas 592 y siguientes, Cuenta de Banco, Cartola y documentos de respaldo de cuenta corriente de la parte reclamante en el Banco (Office Bancking Banca Electrónica), correspondiente a enero a diciembre de 2010; A fojas 822 y siguientes, Cuenta de Banco, Cartola y documentos de respaldo de cuenta corriente de la parte reclamante en el Banco, correspondiente a mayo a diciembre de 2010.
c) Anexo 14, que contiene:
- A fojas 1080 y siguientes,1098 y siguientes, 1108 y siguientes, 1134 y siguientes, 1158 y siguientes, 1187 y siguientes, 1259 y siguientes, 1345 y siguientes, 1406 y siguientes, 1485 y siguientes, 1544 y siguientes, 1592 y siguientes, respectivamente, Libro de Ventas de Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre, y documentos de respaldo, año 2009;
- A fojas 1635 y siguientes, 1657 y siguientes, 1676 y siguientes, 1701 y siguientes, 1782 y siguientes, 1856 y siguientes, 1894 y siguientes, 1941 y siguientes, 1987 y siguientes, 2033 y siguientes, respectivamente, Libro de Ventas de Febrero, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre, y documentos de respaldo, año 2010;
d) Anexo 8, en Custodia del Tribunal bajo el N° T-19-2013, que contiene: Libros Mayores 2010, correspondientes a las cuentas de Banco en pesos, Banco en pesos, Banco en dólares, Banco en dólares y Clientes Extranjeros; Libros Mayores año 2009, correspondiente a las cuentas de Banco en pesos, Banco en dólares y Clientes Extranjeros; y
e) Anexo 12, en Custodia del Tribunal bajo el N° T-19-2013, que contiene: Libros Mayores 2010, correspondientes a las cuentas de Banco en pesos, Banco en pesos, Banco en dólares, Banco en dólares y Fondos a rendir AAA; Libros Mayores año 2009, correspondiente a las cuentas de Banco en pesos, Banco en dólares y Fondos a rendir AAA.
DUODÉCIMO: Que, conforme a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Además, la misma norma legal señala que para obtener que se anule o modifique una liquidación el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio de Impuestos Internos, de conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero del Código Tributario.
DÉCIMO TERCERO: Que, en relación con la procedencia y valoración de los medios de prueba aportados en autos, debe tenerse presente lo dispuesto en los incisos 10° y 14° del artículo 132 del Código Tributario, que establecen que en los juicios tributarios “se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para producir fe”, y que la prueba será apreciada conforme a las reglas de la sana crítica. A lo que debe agregarse lo señalado en el artículo 69 del Código de Procedimiento Civil, en cuanto a la forma en que se autorizan las actuaciones por el Tribunal y, particularmente, los documentos aportados por las partes, cuya aplicación en este juicio es procedente por aplicación de lo establecido en el artículo 148 del Código Tributario.
Por último, además, debe tenerse presente que el inciso 15° del citado artículo 132 del Código Tributario señala que los actos o contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley, y en aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderarla preferentemente.
I. NORMATIVA APLICABLE A LAS OPERACIONES PAGADAS POR LA CONTRIBUYENTE.
DÉCIMO CUARTO: Que, a fin de determinar la normativa aplicable al caso en concreto, teniendo presente las alegaciones de las partes, corresponde establecer la naturaleza de las operaciones efectuadas por la contribuyente reclamante y que pagó mediante remesas de dinero al extranjero desde su cuenta corriente del Banco y Banco, durante los años tributarios 2010 y 2011, cuestionadas en las liquidaciones de autos.
DÉCIMO QUINTO: Que, al respecto, la parte reclamante ha alegado que las operaciones descritas en las liquidaciones como “comisiones” corresponden a “remuneraciones por servicios de promoción y marketing”, de aquellas a que se refiere el inciso segundo del N° 2 del inciso cuarto del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Mientras que, por otro lado, la parte reclamada señala que dichas remesas corresponden a “comisiones” que se encuentran contempladas en el inciso primero del N° 2 del inciso cuarto del artículo 59 de la Ley antes citada.
DÉCIMO SEXTO: Que, los incisos primero y segundo del N° 2 del inciso cuarto del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, al regular la tasa del Impuesto Adicional a la Renta de personas sin domicilio ni residencia en el país, establecen lo siguiente:
“Este impuesto se aplicará con tasa 35%, respecto de las rentas que se paguen o abonen en cuenta a personas a que se refiere el inciso primero por concepto de:..”
“…2) Remuneraciones por servicios prestados en el extranjero. Con todo estarán exentas de este impuesto las sumas pagadas en el exterior por fletes, por gastos de embarque y desembarque, por almacenaje, por pesaje, muestreo y análisis de los productos, por seguros y por operaciones de reaseguros que no sean de aquellos gravados en el número 3 de este artículo, comisiones, por telecomunicaciones internacionales, y por someter productos chilenos a fundición, refinación o a otros procesos especiales.
Para gozar de esta exención será necesario que las respectivas operaciones sean informadas al Servicio de Impuestos Internos en el plazo que éste determine así como las condiciones de la operación, pudiendo este Servicio ejercer las mismas facultades que confiere el artículo 36, inciso primero.
Igualmente estarán exentas de este impuesto las sumas pagadas, en el caso de bienes y servicios exportables, por publicidad y promoción, por análisis de mercado, por investigación científica y tecnológica, y por asesorías y defensas legales antes autoridades administrativas, arbitrales o jurisdiccionales del país respectivo. Para que proceda esta exención los servicios señalados deben guardar estricta relación con la exportación de bienes y servicios producidos en el país y los pagos correspondientes, considerarse razonables a juicios del Servicio de Impuestos Internos, debiendo para este efecto los contribuyentes comunicarlos, en la forma y plazo que fije el Director de dicho Servicio.”
DÉCIMO SÉPTIMO: Que el artículo 3° del Código de Comercio enumera como acto de comercio, ya de parte de ambos contratantes, ya de parte de uno de ellos, en su numeral 4°, la comisión o mandato, los cuales regula en el Título VI “Del Mandato Comercial”, en los artículos 233 y siguientes, siendo dable destacar los artículos 233 a 236, 239 y 254 del cuerpo legal antes referido, que establecen lo siguiente:
“Art. 233. El mandato comercial es un contrato por el cual una persona encarga la ejecución de uno o más negocios lícitos de comercio a otra que se obliga a administrarlos gratuitamente o mediante una retribución y a dar cuenta de su desempeño.”
“Art. 234. Hay tres especies de mandato comercial: La comisión, El mandato de los factores y mancebos o dependientes de comercio, La correduría, de que se ha tratado ya en el Título III del Libro I.”
“Art. 235. El mandato comercial toma el nombre de comisión cuando versa sobre una o más operaciones mercantiles individualmente determinadas.”
“Art. 236. La persona que desempeña una comisión se llama comisionista. Hay cuatro clases de comisionistas:
Comisionistas para comprar,
Comisionistas para vender,
Comisionistas de transporte por tierra, lagos, ríos o canales navegables, Comisionistas para ejecutar operaciones de banco.
De esta última clase se trata en el título Del contrato y de las letras de cambio.”
“Art. 239. La comisión es por su naturaleza asalariada.”
“Art. 254. El comisionista puede obrar en nombre propio o a nombre de sus comitentes.”
DÉCIMO OCTAVO: Que, por otro lado, tanto la legislación tributaria como la comercial no contemplan una definición respecto de los contratos de promoción o publicidad. Sin embargo, la Ley N° 19.496 que Establece Normas sobre Protección de los Derechos de los Consumidores, contempla en su artículo 1° y para los efectos de dicha ley las definiciones que permiten ilustrar el contexto de dichos contratos, en los siguientes términos:
“…4.- Publicidad: la comunicación que el proveedor dirige al público por cualquier medio idóneo al efecto, para informarlo y motivarlo a adquirir o contratar un bien o servicio, entendiéndose incorporadas al contrato las condiciones objetivas contenidas en la publicidad hasta el momento de celebrar el contrato. Son condiciones objetivas aquellas señaladas en el artículo 28.
5.- Anunciante: el proveedor de bienes, prestador de servicios o entidad que, por medio de la publicidad, se propone ilustrar al público acerca de la naturaleza, características, propiedades o atributos de los bienes o servicios cuya producción, intermediación o prestación constituye el objeto de su actividad, o motivarlo a su adquisición.”
“..7.- Promociones: las prácticas comerciales, cualquiera sea la forma que se utilice en su difusión, consistentes en el ofrecimiento al público en general de bienes y servicios en condiciones más favorables que las habituales, con excepción de excepción de aquellas que consistan en una simple rebaja de precio.”
Que, por su parte, el Diccionario de la Real Academia Española define dichos términos, en sus distintas acepciones, en la forma siguiente:
- “Promoción: Del lat. promotio, -ōnis.
1. f. Acción y efecto de promover.
2. f. Conjunto de los individuos que al mismo tiempo han obtenido un grado o empleo, principalmente en los cuerpos de escala cerrada.
3. f. Elevación o mejora de las condiciones de vida, de productividad, intelectuales, etc.
4. f. Conjunto de actividades cuyo objetivo es dar a conocer algo o incrementar sus ventas.”
- “Publicidad:
1. f. Cualidad o estado de público. La publicidad de este caso avergonzó a su autor.
2. f. Conjunto de medios que se emplean para divulgar o extender la noticia de las cosas o de los hechos.
3. f. Divulgación de noticias o anuncios de carácter comercial para atraer a posibles compradores, espectadores, usuarios, etc.”
DÉCIMO NOVENO: Que, ahora bien, del mérito de las pruebas rendidas en autos, se determina por este Tribunal que la parte reclamante no ha logrado desvirtuar las impugnaciones del S.I.I., en cuanto a que las remesas de dinero enviadas desde Chile al exterior correspondan a pagos de remuneraciones por servicios de publicidad o promoción y no a comisiones, como consta en sus asientos contables.
En efecto, de los antecedentes contables de la contribuyente reclamante, acompañados tanto por ésta como por la parte reclamada, se verifica que la glosa a través de la cual se dejó constancia del pago de la remuneración por los servicios prestados a los terceros efectivamente se denomina “comisión”, situación que también se presenta en los comprobantes de egreso contables, que registran dichos egresos con las siguientes glosas o conceptos: “Cto. Vta. Comisiones”, “Comisiones por venta exportación”, “Comisiones Pagados P”, según consta por ejemplo a fojas 185, 203, 410, 467, 536, etc.
Además, como respaldo de dichos registros contables, se agregaron diversas facturas, invoices, comissionnote o notas de débito, dependiendo del país de los beneficiarios de las remesas de dinero en dólares, todas las cuales indican que las sumas cobradas corresponden al concepto de “comisión”, así a fojas 187, 204, 380, 381, 377, 412, 469, 539, 534, 531, 518, etc., y lo mismo los correos electrónicos que respecto de algunas operaciones se acompañan, ya sea que hubiesen sido remitidos por el beneficiario de la operación, como por ejemplo en el caso de la operación con HHH, que rola a fojas 540, o por quienes, se deduce de los antecedentes, actúan como asesores en comercio exterior, como lo sería doña NNN, respecto de la cual existe constancia en el Libro de Honorarios en cuanto a que aquella habría emitido boletas de honorarios a la contribuyente y quien, de acuerdo a los correos electrónicos acompañados, informa a la reclamante detalles respecto de las operaciones que han sido cuestionadas en las liquidaciones de autos, pero respecto de quien no consta que hubiese sido la gestora de los negocios de EEE, así por ejemplo a fojas 898 y siguiente, y a fojas 907.
Se une a lo anterior que, a partir de las operaciones cuestionadas de fecha 27.10.2010, se agregaron como respaldo contables los documentos titulados “Pago de comisiones-exportaciones”, los cuales también señalan que los montos responden al concepto de comisiones.
Que, por tanto, si bien la contribuyente reclamante al informar, fuera de plazo, al S.I.I. las operaciones cuestionadas, mediante la declaración jurada contenida en los Formularios 1854, correspondientes a los años tributarios 2010 y 2011, presentados con fecha 17.10.2012 y 19.10.2012, respectivamente, declaró que el “Tipo Exención” aplicable correspondía al inciso segundo del N° 2 del inciso cuarto el artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, de los antecedentes de autos se ha comprobado que las mismas se adecúan más bien a comisiones de aquellas a que se refiere el inciso primero de la misma norma legal, lo que coincide con lo manifestado por la reclamante en las respectivas declaraciones juradas, en cuanto a que se tratarían de comisiones, al identificarlas con la letra k) y no con la letra n), nomenclatura esta última que habría correspondido de haberse tratado de operaciones por promoción o publicidad, de acuerdo a las instrucciones de llenado del formulario 1854, que rola a fojas 2199.
VIGÉSIMO: Que, por último, si bien la parte reclamante acompañó veinte documentos titulados “Contrato de Servicios de Promoción y Marketing de productos”, que rolan a fojas 46 y siguientes, y a fojas 53 y siguientes, todos los cuales contienen las mismas estipulaciones, éstos no resultan suficientes para desvirtuar lo ya concluido en el considerando precedente.
Se llega a la conclusión anterior teniendo presente que, según la respuesta a la Citación, que rola a fojas 42 y siguientes, de fecha 13.05.2013, la parte reclamante indica que “con esta fecha, hemos solicitado a cada uno de los Agentes de promoción el acuerdo remuneratorio de su labor promocional en tal sentido, y una detallada descripción de sus funciones”, es decir, de dicha afirmación puede deducirse que los contratos acompañados fueron obtenidos con posterioridad a la data de presentación de la referida respuesta a la Citación, hecho que les resta credibilidad a sus estipulaciones.
Que, por otro lado, y sin perjuicio del ejercicio de la autonomía de la voluntad de las partes, del análisis de las cláusulas contenidas en dichos instrumentos se observa que éstas corresponden más bien a una comisión por ventas que a un servicio de promoción o publicidad.
Ello por cuanto, no obstante que el prestador de los servicios se obliga a promover activamente los productos de la contribuyente reclamante dentro del territorio convenido, realizando esfuerzos razonables para dar a conocer sus productos a la mayor cantidad de distribuidores, agentes de venta, corredores y potenciales compradores, usuarios o consumidores de los mismos, incluyendo la participación en ferias de productores, eventos gastronómicos o de la industria alimenticia y en medios de comunicación y de difusión social, para lo cual la contribuyente nacional deberá proveer la documentación técnica sobre las características de los productos y los antecedentes de la propia compañía, estipulándose además que el material promocional será decisión exclusiva y de cargo del prestador de los servicios, sin obligación de reembolso; el precio de sus servicios o la remuneración convenida entre las partes sería eventual y quedaría sujeto a la condición que se produzca una venta como consecuencia de los servicios prestados, toda vez que en la cláusula 3.1. se pacta que EEE S.A. se obliga a pagar los servicios de promoción y marketing “exclusivamente en los casos que tales servicios generen negocios” en su beneficio para la exportación y ventas de productos a clientes ubicados dentro del territorio en que ejerce sus labores el prestador de los servicios, precio que consiste en un porcentaje sobre el valor de la cláusula de venta CFR de cada operación de exportación correspondiente, el cual a falta de acuerdo previo equivaldrá a un 2%, características que son más propias de una comisión por ventas que de un servicio de publicidad, ya que el precio se estableció en función de las ventas concretadas y no de la publicidad ejercida, no agregándose más pruebas en autos que permitan concluir lo contrario, así por ejemplo la acreditación del cumplimiento de las obligaciones contraídas por los prestadores de servicios como la presentación de material publicitario, o la acreditación de la participación en ferias gastronómicas o en otros medios de comunicación o difusión social, etc.
Que, además, cabe señalar que, no obstante la limitación pactada en la cláusula 2.4, consistente en que la prestadora de los servicios no puede realizar actividades de corretaje y agenciamiento para la venta de productos en su territorio, careciendo de representación y de facultades de mandatario; tal limitación estipulada no parece consecuente con el resto de la documentación acompañada a los autos, pues al analizar el contrato en conjunto con la documentación tributaria emitida por los prestadores de servicios extranjeros a la contribuyente reclamante, por cuanto tal y como se señaló en el considerando Décimo Noveno precedente, dichas personas emitieron facturas por comisiones a la parte reclamante, manifestando en esos documentos tener conocimiento de los detalles de las operaciones sobre exportaciones efectuadas por ésta última con terceras personas, indicando el número, fecha y valores de las correspondientes facturas de exportación, a lo que se une que de acuerdo a la cláusula 3.2 sobre condiciones de pago, la contribuyente reclamante se obligó a pagar los servicios sólo una vez finalizada la venta de temporada y no antes de haber recibido el pago de las respectivas operaciones de exportación y de venta, todo lo cual supone un conocimiento de las operaciones, por parte de los prestadores de los servicios, superior a la sola promoción o marketing de los productos de la parte reclamante, no habiéndose aportado antecedentes que permitan inferir de qué otra forma obtuvieron ese conocimiento.
Que, por último, en relación con la facultad de representación, limitada mediante la cláusula 2.4 antes citada, se debe indicar que, conforme a lo previsto en los artículos 1444 del Código Civil y 233 y 235 del Código de Comercio, tal facultad es un elemento de la naturaleza del contrato de mandato comercial o de comisión, por lo que en caso de no haberse pactado expresamente se entiende pertenecerle, sin necesidad de cláusula especial, lo cual significa que el mandatario o comisionista siempre contará con este poder, a menos que se le deniegue expresamente, lo que ocurriría en el caso de autos, pero respecto de lo que debe tenerse presente la menor credibilidad que generan las estipulaciones consignadas en los documentos “Contrato de Servicios de promoción y Marketing de productos”, debido a que habrían sido obtenidos con posterioridad a la respuesta a la Citación.
VIGÉSIMO PRIMERO: Que, así las cosas, de los antecedentes acompañados a los autos, en especial de los respaldos de las distintas operaciones respecto de las cuales se efectuaron remesas de dólares al exterior, se concluye por este sentenciador que aquellas responden más bien al pago de comisiones y no al pago por actividades de promoción y publicidad como alega la parte reclamante.
Que, sin perjuicio de lo anterior, previo a determinar la aplicación de lo dispuesto en el inciso primero del N° 2 del inciso cuarto del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debe analizarse la procedencia de aplicar a dichas operaciones los Convenios para Evitar la Doble Tributación celebrados por Chile con Brasil, Portugal y España, según lo planteado por la reclamante.
II. APLICACIÓN DE LOS CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE TRIBUTACIÓN INTERNACIONAL INVOCADOS.
VIGÉSIMO SEGUNDO: Que habiéndose determinado que las remesas liquidadas corresponden a pagos por comisiones, se analizará a continuación la procedencia de aplicar en el caso los convenios celebrados por Chile con otros Estados para evitar la doble tributación internacional.
VIGÉSIMO TERCERO: Que la parte reclamante citando lo dispuesto en el artículo 7° de dichos Convenios, alega que los beneficios de una empresa de un Estado Contratante, solamente pueden someterse a imposición en ese Estado, salvo que la empresa extranjera realice su actividad en Chile por medio de un establecimiento permanente situado en este país, por lo que solicita al Tribunal la aplicación de dicha norma a las remesas efectuadas por su parte, durante los años tributarios 2010 y 2011, a los países de Portugal, Brasil y España.
Al respecto, explica que de las 21 y 28 remuneraciones pagadas al exterior durante los años comerciales 2009 y 2010, respectivamente; 18 de las primeras y 15 de las segundas se encuentran sujetas a las normas de Convenios celebrados con Argentina, Portugal, Brasil y España, encontrándose conciliadas por el órgano fiscalizador sólo las partidas de remesas enviadas a Argentina, por aplicación del Convenio respectivo. Restando, en consecuencia, 9 y 6 partidas correspondientes a los años tributarios 2009 y 2010, respetivamente, en relación a los cuales solicita la aplicación de los Convenios referidos.
VIGÉSIMO CUARTO: Que, por su lado, la parte reclamada señala que en el caso de los Convenios firmados con Portugal, Brasil y España, la doble tributación se evita otorgando como crédito en los países contratantes el Impuesto a la Renta pagado en Chile, citando al respecto los artículos 22 contenidos en dichos Convenios.
En cuanto al artículo 7° de dichos instrumentos, indica que el concepto de beneficios empresariales no se encuentra definido en los tratados aludidos, así como tampoco en nuestra legislación tributaria, por lo que recurriendo a conceptos del Diccionario de la Real Academia Española, alega que la calificación de una renta como tales es una cuestión fáctica, que se refiere al examen de las actividades efectivamente desarrolladas, las que en el caso corresponderían a servicios asociados a la venta o intermediación de productos en el extranjero, por los cuales los prestadores percibieron una comisión, situación que escapa al alcance de lo dispuesto en el artículo 7° de los Convenios.
Añade que, además, todo aquel que pretenda ser beneficiado con la aplicación de un convenio de doble tributación, debe acreditar presupuestos básicos como la calidad de residente que posee el prestador del servicio en el Estado Contratante que celebró el Convenio con Chile. Agregando que el S.I.I. ha implementado un modelo de certificado en la Circular N° 32, del año 2011, sin perjuicio de lo cual serán igualmente válidos los certificados debidamente otorgados por la autoridad que corresponda del otro Estado Contratante, siempre que en él se consigne que el contribuyentes en cuestión es residente de ese Estado y que se encuentra sujeto a impuestos en dicho país, por el tiempo que en él se indique.
VIGÉSIMO QUINTO: Que, sobre la materia, los Convenios celebrados tanto con Brasil como con Portugal y España contienen una estructura similar, señalando en el Capítulo I, el Ámbito de Aplicación del Convenio, identificando al respecto el ámbito personal, en cuanto se aplica a las personas residentes de uno o ambos Estados Contratantes, y los Impuestos Comprendidos, que en el caso de Chile corresponde a la Ley sobre Impuesto a la Renta; luego en el Capítulo II se tratan “Definiciones”; en el Capítulo III se trata sobre la “Imposición de las Rentas”; el Capítulo IV se titula “Métodos para Eliminar la Doble Imposición” (Brasil y España) o “Eliminación de la Doble Imposición” (Portugal); y en el Capítulo V se contienen “Disposiciones Especiales”.
VIGÉSIMO SEXTO: Que tanto los Convenios para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en relación al Impuesto sobre la Renta, celebrados con Brasil, Portugal y España, establecen en su Capítulo III sobre “Imposición de las Rentas”, en los numerales 1 y 2 de sus respectivos artículos 7°, titulados “Beneficios de las Empresas”, en el caso del primero, y “Beneficios Empresariales”, en el caso de los tratados con Portugal y España, la siguiente disposición del mismo tenor:
“1. Los beneficios de una empresa de un Estado Contratante solamente pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la empresa realiza o ha realizado su actividad de dicha manera, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero sólo en la medida en que puedan atribuirse a ese establecimiento permanente.
2. Sujeto a lo previsto en el párrafo 3, cuando una empresa de un Estado Contratante realice su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él, en cada Estado Contratante se atribuirán a dicho establecimiento permanente los beneficios que éste hubiera podido obtener de ser una empresa distinta y separada que realizase las mismas o similares actividades, en las mismas o similares condiciones y tratase con total independencia con la empresa de la que es establecimiento permanente” (“y con todas las demás personas”, se agrega al final del mismo numeral en el Convenio celebrado entre Chile y Portugal).
Es decir, del tenor de dicha norma se verifica que la misma regula el caso especial de los beneficios de las empresas de un Estado Contratante, disponiendo que éstos solamente pueden someterse a imposición en ese Estado, a menos que la empresa efectúe su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento permanente ubicado en él.
VIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, por otro lado, el artículo 22 de cada uno de los Convenios antes referidos, contenidos en el Capítulo IV sobre “Eliminación de la Doble Imposición”, en el caso del tratado celebrado con Portugal y sobre “Métodos para Eliminar la Doble Imposición”, en aquellos convenidos con Brasil y España, establece, tal y como su título lo denomina, la forma en que se evitará la doble tributación cuando alguno de los residentes de un Estado Contratante obtenga rentas que, de acuerdo a las disposiciones de los mismos Convenios, puedan someterse a imposición en el otro Estado Contratante.
Así las cosas, cuando un residente de España, Brasil o Portugal obtenga rentas que, con arreglo a las disposiciones del Convenio respectivo puedan someterse a imposición en Chile, dichos Estados Contratantes de España, Brasil o Portugal, según sea el caso, permitirán la deducción del impuesto a la renta pagado en Chile sobre las rentas de ese residente que también deban tributar en tales Estados Contratantes.
VIGÉSIMO OCTAVO: Que, por lo tanto, conforme a lo indicado precedentemente, el artículo 22 de los Convenios en estudio, recibirá aplicación sólo en caso que la renta de un residente de un Estado Contratante pueda ser sometida a imposición en el otro Estado Contratante de acuerdo a lo establecido en el Convenio.
A contrario a sensu, la norma para evitar la doble tributación internacional no recibirá aplicación si la renta de un residente no puede ser gravada en el otro Estado Contratante de acuerdo a las normas previstas en los Convenios respectivos, lo que se explica por el hecho de que la misma no se encontraría gravada doblemente por aplicación de alguna norma especial contenida en el Convenio correspondiente, como lo sería en el caso de los beneficios de las empresas previsto en el artículo 7° de los tratados.
Lo anterior por cuanto, conforme a lo previsto en el artículo 7° de los Convenios y según se ha analizado previamente, las rentas o beneficios de una empresa de un Estado Contratante, que en el caso corresponderían según lo alegado a España, Brasil o Portugal, solamente pueden ser gravadas en ese Estado Contratante, salvo que la empresa realice su actividad en Chile por medio de un establecimiento permanente situado en él.
VIGÉSIMO NOVENO: Que, ahora bien, habiéndose determinado la prelación de lo dispuesto en el artículo 7° de los Convenios en estudio, corresponde ahora determinar si las remesas efectuadas por la parte reclamante, corresponden a beneficios de una empresa explotada por un residente de alguno de los Estados de España, Brasil o Portugal.
Que, a fin de determinar lo anterior, cabe considerar que, de acuerdo a las liquidaciones de autos, las remesas cuestionadas que fueron realizadas a los países de España, Brasil y Portugal, corresponden a los siguientes prestadores de servicios:
a) España: HHH, Sunfruval, Campo Nubla, y SSS.
b) Brasil: WWW Ltda., y HHH.
c) Portugal: EEE.
TRIGÉSIMO: Que, al respecto, cabe señalar que conforme a las normas de hermenéutica contenidas en el artículo 3 de los tratados, cualquier término o expresión no definido en el mismo tendrá, a menos que de su contexto se infiera una interpretación diferente, el significado que en ese momento le atribuya la legislación de ese Estado relativa a los impuestos que son objeto del Convenio, prevaleciendo el significado atribuido por la legislación impositiva aplicable en ese Estado sobre el significado atribuido por otras leyes de ese Estado.
Que, en relación a lo anterior, si bien no se define expresamente en los tratados qué debe entenderse por beneficios de una empresa, así como tampoco se contempla una definición en la Ley sobre Impuesto a la Renta de nuestro país, del contexto de los Convenios puede inferirse que la palabra “beneficios” se encuentra asociada a la expresión “renta”, según consta de los artículos 7, 8 y 10 de los mismos, término este último que sí se encuentra definido en el artículo 2° de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Que, por otro lado, los mismos Convenios establecen que las expresiones “empresa de un Estado Contratante” y “empresa de otro Estado Contratante” significan, respectivamente, “una empresa explotada por un residente de un Estado Contratante y una empresa explotada por un residente del otro Estado Contratante”. Mientras que, para los efectos de los Convenios respectivos el término “residente de un Estado Contratante” significa toda persona que, en virtud de la legislación de ese Estado, esté sujeta a imposición en el mismo en razón de su domicilio, residencia, sede de dirección, lugar de constitución o cualquier otro criterio de naturaleza análoga, y también se aplica a ese Estado o a cualquiera de sus subdivisiones políticas, regulando también la circunstancia de que una persona física o natural sea residente de ambos Estados Contratantes de un Convenio, situación esta última que no fue alegada en autos por la parte reclamada, pues esta sólo se limitó a señalar que no se había acreditado la calidad de residente de los proveedores de servicios mediante algún certificado emitido por las autoridades tributarias de los países de Brasil, España o Portugal, obligación esta última que no se encuentra contemplada en los Convenios respectivos, sin perjuicio que, de acuerdo a lo dispuesto en el inciso 10° del artículo 132 del Código Tributario, en los juicios sobre reclamaciones tributarias rige la libertad de medios probatorios, con las solas excepciones reguladas en el mismo artículo y que no han sido alegadas en autos.
Que, por último, el término “empresa” tampoco se encuentra definido ni en los Convenios referidos ni en la legislación tributaria de nuestro país, entendiéndose este concepto por este sentenciador como toda organización individual o colectiva, en que utilizando capital y trabajo, se persigue obtener un lucro o beneficio pecuniario, cualidad que cumplirían los comisionistas con oficina establecida, cuyas rentas se encuentran afectas al Impuesto a la Renta de Primera Categoría, de acuerdo a lo dispuesto en el N° 3 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
TRIGÉSIMO PRIMERO: Que, teniendo presente lo antes razonado y analizando el mérito de las pruebas acompañadas a los autos, conforme a las reglas de la sana crítica, se concluye que las remesas de dinero por concepto de comisiones efectuadas por la contribuyente reclamante a España, a los prestadores de servicios HHH S.A., SSSS.L. y SSS, corresponden a beneficios empresariales de aquellos a que se refiere el párrafo primero del artículo 7° del Convenio pactado con España.
Que, en efecto, de acuerdo a las cartas de instrucciones bancarias dirigidas por la parte reclamante a los bancos Santander y Security, que rolan a fojas 393, 906, 1003; mails de NNN, que rolan a fojas 907 y siguiente, 1005; y, en especial, la copia “duplicado” de la factura N° A 3842, que rola a fojas 1004, se verifica que el prestador HHH S.A., emite documentos tributarios, ejerciendo su actividad a través de una sociedad anónima, que la misma se encuentra registrada en el Registro Mercantil de Madrid, en la Sección 3° del Libro de Sociedades, inscripción 3° del 7-4-72, y que su N° de identificación fiscal es A28263440. Antecedentes anteriores de los cuales se concluye que dicha sociedad ejerce su actividad como empresa y que se encuentra sujeta a imposición en España, pudiendo inferirse su residencia en dicho Estado Contratante con Chile del Convenio respectivo.
Que, así también, las remesas efectuadas tanto a “UUU” como a SSS se determina corresponden a beneficios empresariales, teniendo presente que se ha establecido se tratan de comisiones por ventas y que de acuerdo a las facturas Nos. 3099-/09 y 3093/09, 3131/09, 3140/09, que rolan a fojas 380, 381, 469 y 531, y la factura o Invoice No. 039/10/E, que rola a fojas 1052, se verifica que la primera se trata de una sociedad unipersonal, mientras que ambas estarían sujetas a imposición en España, de lo cual se infiere su residencia en España, de acuerdo a los términos contemplados en el Convenio respectivo, agregándose a ello que dentro de su organizaciones contemplan un departamento de contabilidad que remitió la factura al contribuyente reclamante, según consta en el pie de firma de dichos documentos.
Que, sin embargo de los antecedentes de autos no puede concluirse que las remesas efectuadas a CCC correspondan a beneficios empresariales, toda vez que los respaldos de la operación ejecutada que rolan a fojas 964 y 965, resultan insuficientes para acreditar su calidad de residente en España. En efecto respecto de CCC no existen antecedentes suficientes que permitan acreditar su calidad de contribuyente de dicho país, pues no se acompañó el correspondiente documento tributario, aun cuando respecto de otra operación de exportación de la reclamante, consta que la factura de exportación N° 0842, que rola a fojas 910, le fue emitida a su nombre, con domicilio en España, pero ello no acredita por sí sola su calidad de sujeción impositiva a dicho país.
TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, analizadas las pruebas allegadas al proceso, también se determina que las remesas de dinero efectuadas por la contribuyente reclamante a EEE o “FFF, LDA”, nombre este último que consignan los documentos tributarios emitidos por ésta a la parte reclamante, por el concepto de comisiones de venta, corresponden a beneficios empresariales de aquellos a que se refiere el párrafo primero del artículo 7° del Convenio celebrado con Portugal.
Se llega a la conclusión anterior teniendo en consideración los documentos Commissionnote que rolan a fojas 187, 412, 562 y 972, no impugnados por la parte reclamada, de los cuales se verifica que la prestadora de los servicios se encuentra inscrita en el Registro de Comercio de Lisboa y tiene un número como contribuyente, de lo cual se infiere su sujeción a imposición en Portugal y por lo tanto su calidad de residente en dicho país.
TRIGÉSIMO TERCERO: Que en relación con las remesas efectuadas al exterior a prestadores de servicios que se alega corresponden a Brasil, del análisis de la prueba rendida en autos se concluye que tanto aquellas operaciones celebradas con WWW y con HHH AAA, que se ha determinado corresponden al concepto de comisiones de venta, son beneficios empresariales de aquellos a que se refiere el párrafo primero del artículo 7° del Convenio celebrado con Brasil.
En efecto, en el caso de las operaciones desarrolladas por WWW, se agregaron a los autos las facturas o Factura Nos. 07, 10 y 15, que rolan a fojas 204 y siguientes, en las cuales se detallan los servicios de comisiones por las facturas de exportación Nos. 709, 717 y 720, respectivamente. Mientras que en el caso del comisionista HHH RRR AAA, se acompañaron las facturas o Invoice Nos. 833 y 1251, que rolan a fojas 539 y 950, respectivamente. De la emisión de dichos documentos antes referidos, no impugnados por la parte reclamada, es posible inferir que ambas comisionistas tienen domicilio en Brasil y que se encontrarían sujetos a su tributación, de todo lo cual puede presumirse la calidad de residentes en ese país.
Que, por el contrario, no es posible tener por acreditado que las remesas de dinero efectuadas a MMMM LTDA., puedan ser beneficiadas con lo dispuesto en el artículo 7° del Convenio para Evitar la Doble Tributación celebrado con Brasil, toda vez que no se acompañaron antecedentes al respecto.
TRIGÉSIMO CUARTO: Que, en síntesis, sólo a las remesas efectuadas por la parte reclamante a España, específicamente, a HHH S.A., en los períodos tributarios de agosto de 2009 y de agosto y octubre de 2010; a SSSS.L., en los períodos tributarios de agosto, octubre y diciembre de 2009; y a SSS, en el período tributario de noviembre de 2010; a Portugal, en específico, a EEE o “FFF, LDA”, en los períodos tributarios de enero y septiembre de 2009 y enero y septiembre de 2010; y a Brasil, específicamente, a WWW, en el período tributario de febrero de 2009, y a HHH RRR AAA, en el período tributario de diciembre de 2009; les son aplicables lo dispuesto en la primera parte del artículo 7° de los respectivos Convenios Internaciones invocados, por cuanto se trataría de beneficios o rentas empresariales que solamente pueden ser sometidos a imposición en esos países, conforme a lo establecido en dicha norma. Lo anterior, teniendo presente que no ha sido sometido a discusión en autos si dichos prestadores tenían o no a esa fecha un establecimiento permanente ubicado en Chile, caso en el cual los beneficios pueden ser sometidos a imposición en nuestro país, conforme a lo establecido en la misma norma.
TRIGÉSIMO QUINTO: Que, por el contrario, el resto de las remesas efectuadas por la parte reclamante al exterior no se encuentran acogidas a los Convenios Internacionales estudiados y, por lo tanto, habiéndose determinado previamente que también corresponden a comisiones, debe aplicarse lo dispuesto en el inciso primero del N° 2, del inciso cuarto del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, respecto de dicho tipo de remuneraciones por servicios prestados en el extranjero.
Que, así las cosas, teniendo presente el tenor literal de la norma antes referida, al no haberse informado dichas operaciones, mediante la correspondiente declaración jurada, dentro del plazo fijado por el S.I.I., según se ha tenido como no controvertido en autos, la contribuyente reclamante no ha podido gozar de la exención contemplada para las remuneraciones por servicios prestados en el extranjero por concepto de comisiones y, por lo tanto, respecto de tales remesas la alegación de la reclamante deberá ser desestimada.
III. PRESCRIPCIÓN.
TRIGÉSIMO SEXTO: Que, por otra parte, la reclamante ha alegado la prescripción del Impuesto Adicional en relación con las operaciones cuestionadas en las Liquidaciones Nos. 60 a 67, por exceder el plazo de prescripción ordinaria.
Que, al respecto, la parte reclamada señala que la alegación de prescripción no es procedente, ya que la reclamante no presentó los Formularios N° 50 correspondientes, sobre “Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuesto”, por lo que debe aplicarse el plazo de la prescripción extraordinaria.
TRIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, sobre el particular, el artículo 200 del Código Tributario, en su inciso primero, establece que el Servicio de Impuestos Internos podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago, lo que corresponde a la prescripción ordinaria. Por su parte, el inciso segundo del mismo artículo establece que el plazo antes indicado será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa, que corresponde a la denominada prescripción extraordinaria. Mientras que, el inciso cuarto de la norma en análisis establece: “Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo.”
De la norma legal antes descrita se concluye que las causales que hacen procedente aplicar la prescripción extraordinaria de seis años son las siguientes: 1) Cuando en relación con el período tributario respectivo no se hubiere presentado la declaración de impuesto correspondiente, estando obligado el contribuyente a hacerlo, y 2) Cuando la declaración de impuesto presentada fuere maliciosamente falsa.
TRIGÉSIMO OCTAVO: Que, además, la norma del artículo 200 del Código Tributario indica que, para tales efectos, constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto.
Que, al respecto, cabe señalar que conforme a lo previsto en el artículo 79 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, las personas obligadas a efectuar las retenciones de que tratan los artículos 73 y N° 4 del artículo 74, norma esta última que contempla la retención del Impuesto Adicional previsto en el artículo 59 de la misma Ley, deberán declarar y pagar los impuestos retenidos hasta el día 12 del mes siguiente de aquel en fue pagada, distribuida, retirada, remesada, abonada en cuenta o puesta a disposición del interesado la renta respecto de la cual se ha efectuado la retención.
Que, por lo tanto, en caso que una renta se encuentre gravada con Impuesto Adicional a la Renta, como lo sería en el caso de autos teniendo presente que las remesas efectuadas por la parte reclamante corresponden a remuneraciones por servicios prestados en el extranjero, que no han podido gozar de la exención prevista en el inciso primero del N° 2, del inciso cuarto del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, la contribuyente se encontraba obligada a declarar y pagar la retención que debió efectuar sobre dichas rentas, hasta el día 12 del mes siguiente de aquel en que efectuó las remesas al exterior, fecha desde la cual comenzó a correr el plazo de prescripción.
TRIGÉSIMO NOVENO: Que, de los antecedentes de autos, se constata que las Liquidaciones Nos. 60 a 67, fueron notificadas a la reclamante el día 28.06.2013, según se verifica de la Notificación N° 256, que rola a fojas 11; que, además, con fecha 04.04.2013, se notificó la Citación N° 01, de la misma data; y que, con fecha 02.05.2013, se concedió una prórroga del plazo de 9 días.
Que, en virtud de lo anterior y teniendo presente lo señalado en el considerando precedente, el término de tres años de la prescripción ordinaria se encontraba aumentado en 3 meses y 9 días, por lo que las Liquidaciones Nos. 60 a 67, que abarcan los períodos tributarios de enero, febrero, agosto a octubre y diciembre de 2009, y enero y febrero de 2010, efectivamente están referidas a períodos que exceden del plazo de prescripción ordinaria de la acción fiscalizadora, conforme a lo previsto en el inciso primero del artículo 200 del Código Tributario, razón por la que corresponde pronunciarse sobre si se verifican en el caso los presupuestos de hecho que habilitan aplicar el plazo de prescripción extraordinaria establecido en el inciso segundo de la misma norma legal.
CUADRAGÉSIMO: Que, en relación a lo precedente, cabe señalar que la parte reclamada acompañó a los autos copia autorizada de Consultas sobre el Formulario N° 50 de la contribuyente reclamante, correspondiente a los años tributarios 2010, 2011 y 2012, que rolan a fojas 2277 y siguientes, en los cuales no consta que éste hubiese presentado declaraciones de Impuesto Adicional, toda vez que no hay folios asociados a los mismos. Hecho que no fue Desvirtuado por la parte reclamante.
Que, así las cosas, del mérito de los antecedentes de autos, no consta que la parte reclamante hubiese declarado y pagado el Impuesto Adicional que debía retener al efectuar las remesas de dinero al exterior, por pagos de remuneraciones por servicios prestados correspondientes a comisiones, de acuerdo a lo razonado en el considerando Trigésimo Octavo, razón por la que corresponde aplicar el plazo de prescripción extraordinaria de seis años, el cual no se encontraba transcurrido a la fecha de notificación de las Liquidaciones Nos. 60 a 67, por lo que deberá desestimarse la alegación de prescripción a su respecto.
CRUADRAGÉSIMO PRIMERO: Que, en consecuencia y de acuerdo a todo lo razonado precedentemente, este sentenciador llega a las siguientes convicciones:
I) Que la parte reclamante ha desvirtuado los fundamentos de las Liquidaciones Nos. 60, 63 y 64, de fecha 26.06.2013, por lo que deberá acogerse la reclamación respecto de las remesas efectuadas por el contribuyente reclamante a Portugal y España, específicamente a EEE o “FFF, LDA” y SSSS.L., respectivamente, y disponerse la anulación de las liquidaciones antes señaladas;
II) Que la parte reclamante ha desvirtuado parcialmente los fundamentos de las Liquidaciones Nos. 61, 62, 65, 66, 70, 71, 72 y 73, de fecha 26.06.2013, sólo respecto de las remesas efectuadas a Brasil, España y Portugal, específicamente a WWW; HHH S.A.; SSSS.L.; HHH; EEE o “FFF, LDA”; y SSS, según corresponda, por lo que deberá acogerse en parte la reclamación interpuesta y disponerse la anulación parcial de las liquidaciones antes descritas; y
III) Que la parte reclamante no ha desvirtuado los fundamentos de las Liquidaciones Nos. 67, 68, 69 y 74, de fecha 26.06.2013, por lo que deberá rechazarse la reclamación presentada, confirmándose las liquidaciones antes indicadas.
CUADRAGÉSIMO SEGUNDO: Que, por último, cada parte pagará sus costas, por no haber resultado totalmente vencidas, conforme a lo establecido en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil en relación con los artículos 148 del Código Tributario.
Y considerando, además, lo dispuesto en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en los artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y Ley Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, contenida en el artículo primero de la Ley N° 20.322, que Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera.
SE DECLARA:
I. HA LUGAR a la reclamación tributaria interpuesta por don JJJ, RUT N° XXX-X, en representación de la sociedad EEE S.A., RUT N° XXX-X, ambos ya individualizados, en contra de las Liquidaciones Nos. 60, 63 y 64, de fecha 26.06.2013, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, conforme a lo establecido en la parte considerativa de esta sentencia.
En consecuencia, DÉJENSE SIN EFECTO las Liquidaciones Nos. 60, 63 y 64, de fecha 26.06.2013.
II. HA LUGAR EN PARTE a la reclamación tributaria interpuesta por don JJJ, RUT N° XXX-X, en representación de la sociedad EEE S.A., RUT N° XXX-X, ambos ya individualizados, en contra de las Liquidaciones Nos. 61, 62, 65, 66, 70, 71, 72 y 73, de fecha 26.06.2013, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, en los términos consignados en la parte considerativa de este fallo.
Por lo tanto, DÉJENSE SIN EFECTO PARCIALMENTE las Liquidaciones Nos. 61, 62, 65, 66, 70, 71, 72 y 73, de fecha 26.06.2013. En lo demás, CONFÍRMANSE las liquidaciones antes señaladas.
III. NO HA LUGAR a la reclamación tributaria interpuesta por don JJJ, RUT N° XXX-X, en representación de la sociedad EEE S.A., RUT N° XXX-X, ambos ya individualizados, en contra de las Liquidaciones Nos. 67, 68, 69 y 74, de fecha 26.06.2013, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, de acuerdo a lo establecido en la parte considerativa de esta resolución.
En consecuencia, CONFÍRMANSE las Liquidaciones Nos. 67, 68, 69 y 74, de fecha 26.06.2013.
IV. NO SE CONDENA EN COSTAS por no haber resultado vencida totalmente ninguna de las partes, conforme a lo establecido en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil en relación con el artículo 148 del Código Tributario.
V. El Director Regional del Servicio de Impuestos Internos dispondrá el cumplimiento administrativo del presente fallo, conforme a lo establecido en el numeral 6° de la letra B.- del artículo 6° del Código Tributario.
Notifíquese a la parte reclamante por carta certificada.
Notifíquese a la parte reclamada mediante la publicación de la presente resolución en el sitio de Internet del Tribunal. Adicionalmente, dese aviso al correo electrónico registrado para tales efectos por las partes.
Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad”.