NOVIEMBRE 1999 NORMAS DE AUDITORIA
33 COLEGIO DE CONTADORES DE CHILE
A.G. INDICE
RELACIÓN DEL AUDITOR CON LOS ESTADOS FINANCIEROS INTRODUCCIÓN 01. La cuarta norma relativa al informe, contenida en la Sección 150.02 dice: «El informe expresará una opinión sobre los estados financieros tomados en conjunto, o una aseveración en el sentido de que no puede expresarse una opinión. Cuando no pueda expresarse una opinión sobre los estados financieros tomados en conjunto, deben indicarse las razones que existan para ello. En todos los casos en que el nombre de un auditor se encuentre relacionado con estados financieros, el informe contendrá una indicación precisa y clara de la índole del trabajo del auditor, si hay alguna, y el grado de responsabilidad que está asumiendo». El objetivo de la cuarta norma relativa al informe es prevenir una interpretación equivocada del grado de responsabilidad que el auditor asume cuando su nombre está relacionado con los estados financieros. 02. Esta Sección define "relación" como el término "relacionado con estados financieros", empleado en la cuarta norma relativa al informe. 03. Un auditor está relacionado con estados financieros cuando ha consentido que se use su nombre en el informe, documento o comunicación escrita que contenga los estados financieros.( 1) Igualmente, cuando un auditor presenta a su cliente o a terceros estados financieros que él ha preparado o ayudado a preparar, se considera que tiene relación con ellos, aun cuando el auditor no agregue su nombre a dichos estados financieros. Más aún, cuando el auditor participa en la preparación de estados financieros, éstos son representaciones de la administración y la presentación de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados es responsabilidad de dicha administración. 04. Un auditor puede estar relacionado con estados financieros auditados o no auditados. Los estados financieros están auditados cuando el auditor ha aplicado procedimientos de auditoría suficientes para permitirle opinar sobre ellos. (Ver Sección 508, "Informe de los Auditores sobre Estados Financieros"). La información financiera interina no auditada de una entidad se considera revisada cuando el auditor ha aplicado procedimientos suficientes que le permitan dar un informe de acuerdo con la Sección 722, "Normas de Auditoría Relativas a Revisión de Información Financiera Interina".
05. Cuando un auditor está relacionado con estados financieros de una entidad, pero no los ha auditado o revisado, la forma del informe a emitir es la siguiente: "El balance general que se adjunta de la Compañía X, S.A., al 31 de Diciembre de XXXX", y los estados de resultados y de flujo de efectivo por el año terminado en esa fecha, no fueron auditados por nosotros y, en consecuencia, no podemos expresar y no expresamos una opinión sobre los estados financieros mencionados." (Firma y fecha) Esta abstención de opinión es la forma en que el auditor cumple con la cuarta norma relativa al informe, al estar relacionado con estados financieros no auditados. La abstención puede acompañar a los estados financieros o incluirse en ellos. Además, cada página de los estados financieros debería ser claramente marcada como "no auditado". Cuando un auditor emite esta forma de abstención de opinión, no tiene ninguna responsabilidad de aplicar ningún procedimiento, excepto el de leer los estados financieros y localizar en su caso, errores importantes que se detecten a simple vista. Cualquier procedimiento que se haya aplicado no debería describirse, excepto en las circunstancias que se establecen en los párrafos 16-17. El describir procedimientos que han sido aplicados puede conducir al lector a pensar que los estados financieros han sido auditados o revisados. 06. Si el auditor se entera que su nombre va a ser incluido en una comunicación escrita que contenga estados financieros de una entidad preparados por el cliente, que no hayan sido auditados o revisados, debería solicitar: a) Que su nombre no se incluya en la comunicación, o b) Que los estados financieros sean identificados como no auditados y que se incluya una indicación en la cual se mencione que el auditor no expresa ninguna opinión sobre ellos. Si el cliente no acepta ninguna de las dos opciones, el auditor debería comunicar por escrito al cliente que él no ha consentido que se use su nombre y debería también considerar cualquier otra acción que estime apropiada en las circunstancias.( 2) ABSTENCIÓN DE OPINIÓN SOBRE ESTADOS FINANCIEROS PREPARADOS SEGÚN PRINCIPIOS DISTINTOS A LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS 07. Cuando un auditor está relacionado con estados financieros no auditados preparados conforme a otras bases contables distintas a los principios de contabilidad generalmente aceptados, debería seguir lo indicado en el párrafo 05, excepto que él debería modificar la identificación de los estados financieros en su abstención de opinión. Por ejemplo, una abstención de opinión sobre estados financieros preparados sobre la base de efectivo se redactaría de la siguiente forma: "El estado financiero que se acompaña de activos y pasivos resultante de las transacciones en efectivo de la compañía XYZ al 31 de Diciembre de XXXX y el correspondiente estado de ingresos cobrados y gastos pagados durante el año terminado en esa fecha, no fueron auditados por nosotros y, en consecuencia, no podemos expresar y no expresamos una opinión sobre los estados financieros mencionados". (Firma y Fecha) Debe describirse en una nota a los estados
financieros cómo difieren las bases de presentación de los principios de contabilidad
generalmente aceptados, pero el efecto monetario de esas diferencias puede no incluirse. ABSTENCIÓN DE OPINIÓN CUANDO NO HAY INDEPENDENCIA 08. La segunda norma general de auditoría señala que "en todos los asuntos relacionado con el trabajo encomendado, el o los auditores mantendrán una actitud mental independiente" (Sección 150.02). El auditor independiente debe ser completamente imparcial con el cliente o, de otra forma, no tendría la objetividad necesaria para sustentar sus comentarios. La actitud de independencia del auditor es algo que él mismo debería decidir como parte de su juicio profesional. 09. Cuando un auditor no es independiente, cualquier procedimiento que aplique no será conforme a las normas de auditoría generalmente aceptadas y estará impedido de expresar una opinión. Consecuentemente, debe abstenerse de opinar sobre los estados financieros y establecer claramente que no es independiente. 10. En cualquier circunstancia, sin considerar el alcance de los procedimientos aplicados, el auditor debería seguir como guía el párrafo 05, excepto porque la abstención de opinión debería modificarse para manifestar claramente que no es independiente. Las razones por la que no existe independencia y cualquier procedimiento que se haya aplicado, no deberán ser descritas; el incluir estos aspectos puede confundir al lector en lo que se refiere a diluir la falta de independencia. Un ejemplo de este tipo de informe es el que se presenta a continuación: "No somos independientes con respecto a la Compañía XYZ, y el balance general al 31 de Diciembre XXXX y los correspondientes estados de resultados y de flujo de efectivo por el año terminado en esa fecha, no fueron auditados por nosotros y, en consecuencia, no podemos expresar y no expresamos, una opinión sobre los estados financieros mencionados". (Firma y Fecha) CIRCUNSTANCIAS QUE REQUIEREN UNA ABSTENCIÓN DE OPINIÓN MODIFICADA 11. Si el auditor, debido a situaciones de las que ha tenido conocimiento, concluye que los estados financieros no auditados sobre los cuales está expresando una abstención de opinión no están formulados de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados, incluyendo revelación adecuada, debería sugerir que éstos sean corregidos, además de mencionar en su abstención de opinión los puntos por los que difiere. La descripción debería referirse específicamente a la naturaleza de la divergencia y, en la medida que sea práctico, determinar el efecto en los estados financieros o incluir la información necesaria para una revelación adecuada. 12. Cuando los efectos de la desviación en los estados financieros no se pueden determinar, la abstención de opinión debería así mencionarlo. Cuando una desviación a los principios de contabilidad generalmente aceptados se deriva de una revelación inadecuada, podría no ser práctico que el auditor incluya la revelación adecuada en su informe. Por ejemplo, cuando la administración ha optado por omitir substancialmente todas las revelaciones, el auditor, en su informe, debería mencionarlas claramente, aunque no se puede esperar que las incluya. 13. Si el cliente no acepta modificar los estados financieros o no acepta la abstención de opinión del auditor con la descripción de la desviación de principios de contabilidad generalmente aceptados, el auditor debería negarse a estar relacionado con los estados financieros y, si es necesario, renunciar al compromiso.
14. Cuando se requiera presentar estados financieros no auditados en forma comparativa con estados financieros auditados, los estados financieros que no han sido auditados deben ser marcados en cada página como "no auditado" (Ver párrafo 05) y ya sea: a) Volver a emitir el informe del auditor del período anterior (Ver Sección 530 párrafos 06 al 08), o b) Incluir en el informe del auditor del período actual, en un párrafo separado, una descripción apropiada de la responsabilidad asumida respecto a los estados financieros del período anterior (Ver párrafos 15 y 16). Tanto emitir nuevamente el informe como hacer referencia en un párrafo separado son aceptables. En ambos casos, el auditor debería considerar la forma y presentación actual de los estados financieros del período anterior a la luz de la información de la que ha tenido conocimiento durante el trabajo en curso. 15. Cuando sólo los estados financieros del ejercicio anterior han sido auditados y el informe correspondiente a la revisión del actual ejercicio va a contener un párrafo separado, éste debe indicar: a) que los estados financieros del ejercicio anterior fueron examinados previamente; b) la fecha del informe anterior; c) el tipo de opinión que fue expresada; d) si la opinión fue con salvedades, cuáles fueron las razones, y e) que no se aplicó ningún procedimiento de auditoría después de la fecha del informe anterior. Un ejemplo de tal párrafo es el siguiente: "Los estados financieros del año terminado el 31 de Diciembre de XXX1 fueron auditados por nosotros (o por otros auditores) y expresamos (o expresaron) una opinión sin salvedades en nuestro (o su) informe de fecha 1 de Marzo de XXX2. Sin embargo, no hemos (o no han) llevado a cabo ningún procedimiento de auditoría a partir de esa fecha". 16. Cuando los estados financieros del ejercicio anterior no han sido auditados y se ha efectuado sólo una revisión u otro trabajo o compilación, pero en ningún caso una auditoría y el informe correspondiente a la auditoría del presente ejercicio va a contener un párrafo separado, éste deberá incluir: a) una declaración del servicio prestado en el ejercicio anterior; b) la fecha del informe sobre ese servicio; c) una descripción de cualquier modificación importante que se haya hecho en ese informe, y d) que el trabajo desarrollado fue menor en alcance que una auditoría y que no proporciona las bases para la expresión de una opinión sobre los estados financieros tomados en conjunto. Por ejemplo, un párrafo por separado que describa una revisión se redactaría de la siguiente manera: "Los estados financieros del año terminado al 31 de diciembre de XXX1 fueron revisados por nosotros (o por otros Auditores) y nuestro (o su) informe fechado el 1º de Marzo de XXX2, manifestó que no teníamos (o no tenían) conocimiento de ninguna modificación importante que debería hacerse a dichos estados financieros para que ellos estén de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. Sin embargo, una revisión es substancialmente menor en alcance que una auditoría efectuada de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas. En consecuencia, no proporciona las bases para la expresión de una opinión sobre los estados financieros tomados en su conjunto". Un párrafo por separado describiendo una compilación podría redactarse de la siguiente forma: "Los estados financieros de XXX1 fueron compilados por nosotros (o por otros auditores) y nuestro (o su) informe, fechado el 1º de Marzo de XXX2, manifestó que no auditamos (no auditaron) o revisamos (revisaron) dichos estados financieros y, consecuentemente, no expresamos (no expresan) opinión alguna o cualquier otra forma de aseveración".
17. Cuando el auditor, por cualquier
razón se abstiene de opinar sobre los estados financieros, no deberá incluir expresiones
que contradigan su abstención. APROBACIÓN DE LA COMISIÓN DE AUDITORÍA Esta Norma ha sido preparada por la Comisión de Auditoría del Colegio de Contadores de Chile A.G., con la colaboración del Instituto de Auditores A.G., y fue aprobada con el voto unánime de sus miembros. Los miembros de la Comisión de Auditoría que participaron en la preparación de esta Norma son los siguientes: Jesús Riveros G. Presidente Anthony J.F. Dawes Alvaro Leiva C. Jaime Goñi G. Fernando Poblete V. Edgardo Hernández G. Hernán Quililongo C. Luis Landa T. Howard P. Keefe Mc D., Director Técnico APROBACIÓN DEL HONORABLE CONSEJO NACIONAL La Norma N° 33 que establece normas
relativas a la "Relación del Auditor con los Estados Financieros", ha sido
aprobada por el Consejo Nacional del Colegio de Contadores de Chile A.G., en sesión del
09 de noviembre de 1999, de acuerdo a las atribuciones contenidas en la letra h) del
Artículo 13° de los Estatutos del Colegio (Art. 13° letra g) de la Ley N° 13.011), el
que dispone su vigencia a contar de esta aprobación.
FERNANDO POBLETE VELÁSQUEZ
ANTONIO CASTILLA PÉREZ |