Agricultor persona natural - Capacitación ocupacional de los trabajadores - Término trabajador comprende también a personas naturales y socios de sociedades de persona que trabajan en las empresas de su propiedad - Empresarios individuales tienen derecho al crédito por gastos de capacitación, por desembolsos incurridos en su capacitación personal - Límites del crédito - Remuneraciones imponibles a considerar para mediar el límite del 1% - Aquellas pagadas al personal en el mismo lapso en el cual se desarrollaron las actividades de capacitación - Exclusión de remuneraciones que no obstante corresponden al período, su pago se efectúo en el ejercicio siguiente - Concepto de capacitación ocupacional.

1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación indicada en el antecedente, mediante la cual expone la situación tributaria de un contribuyente agricultor persona natural que tributa con renta presunta, el cual se presentó a rectificar su declaración anual A.T. 97, a fin de solicitar la devolución del crédito por gastos de capacitación pagados en el año 1996.

Agrega, además, que analizados los antecedentes aportados por el contribuyente, se determinó que no procede la devolución respectiva, por cuanto al no consignarse sueldo o haber pagado remuneraciones a trabajadores dependientes, se encuentra imposibilitado de determinar la suma general equivalente al 1% de las remuneraciones imponibles pagadas.

Ahora bien, el contribuyente al denegársele la devolución por los motivos expuestos en el párrafo precedente, procedió a cancelar en el mes de Octubre del presente año, imposiciones con atraso por un sólo período mensual del año 96, asignándose un sueldo aproximado de $ 65.000, y por lo tanto, señala que tendría derecho a recuperar el gasto de capacitación de $ 180.000, por cuanto si bien este supera el 1% de los sueldos imponibles, no excede de los 3 ingresos mínimos vigentes del mes de Diciembre de 1996.

Por lo anterior, se requiere un pronunciamiento sobre las siguientes interrogantes:

a) Procede el derecho a recuperar el gasto de capacitación en el presente caso, ya que no importaría la fecha en que canceló las imposiciones y tampoco el número de meses en que se asignó un sueldo empresarial;

b) No procedería el derecho a recuperar el crédito respectivo, por cuanto el contribuyente durante el año 1996, se puede considerar que no se asignó sueldo y tampoco pagó remuneraciones imponibles, por lo tanto, no es posible calcular el 1% como límite general;

c) Procedería la devolución siempre y cuando el sueldo asignado, sin importar la fecha de pago de las imposiciones, corresponda a lo menos al mismo período o uno posterior al efectuado el gasto de capacitación, sin importar si el contribuyente continuó o no imponiendo sobre un sueldo, ya que si este último desembolso se materializó con anterioridad de haberse asignado sueldo, el contribuyente no tendría remuneración imponible para calcular el tope respectivo, y

d) Por último, también se requiere se aclare si para tener derecho al crédito por gastos de capacitación el curso aprobado por el Sence, necesariamente debe estar relacionado con la actividad del contribuyente, ya que de acuerdo a las instrucciones impartidas por el Servicio, esta condición se entendería que sólo sería aplicable para aquellos desembolsos que excede el 1%, ya que estos deben sujetarse en todo a lo previsto en el artículo 31 de la Ley de la Renta, y en caso contrario, se consideran como un gasto rechazado de aquellos a que se refiere el artículo 33 Nº 1 del mismo cuerpo legal.

2.- Sobre el particular, cabe señalar que el Estatuto de Capacitación y Empleo, contenido en el decreto con fuerza de ley Nº 1, del Ministerio del Trabajo y Previsión Social, publicado en el Diario Oficial de 27.09.89, que fija el texto refundido, coordinado y sistematizado del decreto ley Nº 1.446, de 1976, vigente a la fecha en que ocurrieron los hechos en consulta, establece en su artículo 21 que los contribuyentes de la Primera Categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta, con las excepciones que en él se señalan, podrán descontar en el año, del monto a pagar por concepto de impuestos, los gastos efectuados para el financiamiento de programas de capacitación ocupacional de sus trabajadores realizados en el país, hasta por una suma máxima equivalente al 1% de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el mismo lapso.

El inciso segundo del mismo artículo indica, por su parte, que aquellas empresas cuya suma máxima a descontar sea inferior a tres ingresos mínimos mensuales, podrán deducir hasta este valor en el año.

Finalmente, el inciso segundo del artículo 14 del mismo cuerpo legal, dispone que para los efectos de atender las necesidades de capacitación de los trabajadores, que incumbe a las mismas empresas, el término "trabajador" comprende también a las personas naturales y socios de sociedades de personas que trabajan en las empresas de su propiedad.

3.- De lo establecido por las normas legales antes citadas, y de acuerdo a las instrucciones impartidas sobre la materia, contenidas en la Circular Nº 34, de 1993, esta Dirección Nacional llega a las siguientes conclusiones respecto de la situación planteada.

a) Los empresarios individuales también tienen derecho al crédito por gasto de capacitación, por los desembolsos incurridos en su capacitación personal;

b) Cuando el monto efectivo de los gastos de capacitación, debidamente actualizado, sea superior al 1% de las remuneraciones imponibles asignadas durante el año, dichos gastos podrán rebajarse como crédito de los impuestos que afectan al contribuyente individual, sólo hasta la suma máxima indicada precedentemente;

c) Ahora bien, cuando dicha suma máxima (existiendo los elementos para su cálculo), sea inferior a tres ingresos mínimos mensuales vigentes en el último mes del ejercicio, el contribuyente individual puede rebajar como crédito por el concepto indicado ésta última cantidad; y

d) Cuando el empresario individual haya incurrido en gastos de capacitación y no pueda determinar el límite general indicado en la letra b) precedente - por no haberse asignado remuneraciones imponibles durante el ejercicio- en tal situación no se tiene derecho al citado crédito, no siendo aplicable en la especie el límite señalado en la letra c) anterior, el cual tiene aplicación únicamente cuando existiendo el límite general del 1% de las remuneraciones imponibles pagadas al personal, éste sea inferior al equivalente a 3 ingresos mínimos mensuales.

4.- En relación con las remuneraciones imponibles que deben considerarse para medir el límite del 1%, cabe señalar que según lo establece la propia norma legal que regula la materia, y comentada mediante la citada Circular Nº 34, de 1993, son aquellas pagadas al personal en el mismo lapso en el cual se desarrollaron las acciones de capacitación. En otras palabras, las remuneraciones imponibles a computar, son aquellas efectivamente pagadas al personal en el transcurso del período comercial en el cual se llevaron a cabo las actividades de capacitación en favor de los trabajadores de la empresa, de lo que se desprende que para estos fines deben excluirse las remuneraciones, que no obstante corresponder al período en el cual se realizaron las acciones de capacitación, cuyo pago se efectuó en el ejercicio siguiente, o mejor dicho, al término del período no se encontraban canceladas.

Por lo tanto, en la situación planteada el contribuyente agricultor no puede subsanar la condición de no existir remuneraciones imponibles pagadas en el año en que se efectuaron las acciones de capacitación, realizando un pago por tal concepto al año siguiente, ya que la norma legal que regula tal franquicia expresamente señala que para medir el límite del 1%, éste debe efectuarse sobre las remuneraciones imponibles pagadas efectivamente al personal en el año en que se incurrieron en los gastos de capacitación que dan derecho al beneficio, situación que no ocurre en el caso de la consulta.

5.- Respecto de la última interrogante formulada, se señala que el Estatuto de Capacitación y Empleo no contempla en sus disposiciones la limitación que para tener derecho al beneficio la capacitación que reciban los trabajadores deba estar relacionada con las actividades del contribuyente que incurre en los gastos de capacitación. Por el contrario, dicho texto legal en su artículo 9 establece que se entenderá por capacitación ocupacional, el proceso destinado a promover, facilitar, fomentar y desarrollar las aptitudes, habilidades o grados de conocimiento de los trabajadores, con el fin de permitirles mejores oportunidades y condiciones de vida y de trabajo y de incrementar la productividad nacional, procurando la necesaria adaptación de los trabajadores a los procesos tecnológicos y a las modificaciones estructurales de la economía. La limitación anterior sólo es aplicable respecto de aquellos gastos de capacitación que no constituyen crédito, los cuales para su aceptación tributaria, conforme a las normas del artículo 22 del Estatuto, se rigen por las normas contenidas en el artículo 31 de la Ley de la Renta, precepto este último que establece, entre otros requisitos, que los gastos deben relacionarse con el giro del contribuyente.

JAVIER ETCHEBERRY CELHAY

DIRECTOR

Oficio Nº 3021, del 16.12.1997

Subdirección Normativa

Depto. Impuestos Directos