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1.- Se ha recibido en este Servicio su presentación indicada en el antecedente, mediante la cual formula una serie de consultas relacionadas con la franquicia tributaria para capacitación contemplada en la Ley Nº 19.518, sobre Estatuto de Capacitación y Empleo, haciendo alusión para la justificación de tales inquietudes a varias disposiciones de la ley antes mencionada, formulando las siguientes consultas:

1. ¿Es necesaria la coincidencia del período de las remuneraciones de sus trabajadores con el período de su acción de capacitación?;

2. En el caso que sólo el empresario individual tenga asignada una remuneración imponible. ¿Es necesario que exista esta coincidencia, ya que puede suceder que ésta solamente se efectúe durante un período del año y en otro realice capacitación?;

3. ¿Cómo se asigna el empresario individual o socios de una sociedad de personas que trabajan en la empresa de su propiedad, una remuneración imponible, para que ésta sea reconocida como válida por el Servicio de Impuestos Internos para los efectos de la franquicia tributaria?;

4. Al mismo tiempo para que sea procesada y reconocida en la Operación Renta ¿En qué formulario debe quedar registrada o indicarse, dado que se realizan cruces de información que verifican la existencia de estas remuneraciones?;

5. ¿Procede el crédito por los costos directos de capacitación incurridos, al ser éstos anteriores a las remuneraciones incurridas en el año?;

6. Si el trabajador no es contratado y existen remuneraciones anteriores o posteriores al período de la capacitación ¿Procede en estas situaciones el crédito por los costos directos de capacitación?;

7. En la situación de la letra f) anterior las remuneraciones podrían corresponder exclusivamente al empresario individual en estos casos ¿Procede también el crédito?

8. En las tres situaciones anteriores la capacitación se puede haber ejecutado a través de un OTIC y se produce la misma situación planteada en el punto anterior respecto de los aportes; e

9. Puede ocurrir que la empresa no contrate a la persona, en consecuencia que no tenga remuneraciones imponibles en el año ¿Procede aquí el crédito por gastos de capacitación? Y si se realiza a través de OTIC ¿Se recupera el aporte realizado?.

2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer término, que la Ley Nº 19.518, publicada en el Diario Oficial de 14 de Octubre de 1997, fijó el nuevo texto refundido, coordinado y sistematizado del Estatuto de Capacitación y Empleo. Por su parte, el Decreto Supremo Nº 98, del Ministerio del Trabajo y Previsión Social, publicado en el Diario Oficial el 27 de Abril de 1998, estableció el Reglamento de la ley antes mencionada, impartiendo este Servicio las instrucciones pertinentes mediante la Circular Nº 19, de fecha 23 de Marzo de 1999.

3.- Ahora bien,, el artículo 36 de la Ley Nº 19.518, establece que los contribuyentes de la Primera Categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta, con excepción de aquellos cuyas rentas provengan únicamente de las letras c) y d) del número 2 del artículo 20 de la citada ley, podrán descontar del monto a pagar de dichos impuestos los gastos efectuados en programas de capacitación que se hayan realizado dentro del territorio nacional en las cantidades que sean autorizadas conforme a la referida ley, las que en todo caso no podrán exceder en el año de una suma máxima equivalente al 1% de las remuneraciones imponibles pagadas en el mismo lapso.

En relación con esta franquicia tributaria, este Servicio a través de la citada Circular Nº 19, ha señalado que, para que proceda el referido crédito basta que el contribuyente se encuentre clasificado en la Primera Categoría de la Ley de la Renta, ya sea, que declare el tributo de dicha categoría establecido en los artículos 14 bis ó 20 de la ley, en base a la renta efectiva mediante contabilidad completa o simplificada o declare acogido a un régimen de renta presunta, procediendo también la referida franquicia cuando el contribuyente no se encuentre afecto al impuesto de Primera Categoría por una situación de pérdida tributaria en el ejercicio comercial respectivo o se encuentre exento del citado tributo , ya sea, por no exceder su base imponible del monto exento que alcanza al referido gravamen (no imponible), o tal exención provenga de una norma legal expresa.

4. De conformidad a lo dispuesto por el artículo 5º de la Ley Nº 19.518, las personas que se benefician con el sistema de capacitación ocupacional son los trabajadores que se encuentren en actividad, los cesantes y los desempleados que buscan trabajo por primera vez, agregando dicha ley, en el inciso segundo de su artículo 30 que el término "trabajador" comprende también a las personas naturales (empresarios individuales) y a los socios de sociedades de personas que trabajan en las empresas de su propiedad.

5. En relación con la suma máxima a descontar por concepto del crédito por gastos de capacitación, ésta no podrá exceder del 1% de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el mismo lapso en el cual se desarrollaron las acciones de capacitación. En otras palabras, el monto a deducir como crédito del impuesto de Primera Categoría de las empresas no debe exceder del 1% de las remuneraciones imponibles anuales efectivamente pagadas a todos los trabajadores de la empresa en el transcurso del período comercial en el cual se llevaron a cabo las actividades de capacitación, todo ello conforme a lo dispuesto por el artículo 36 de la Ley Nº 19.518, sobre Estatuto de Capacitación.

Para los efectos anteriores, se entienden por remuneración, según lo dispuesto por el artículo 30 del Reglamento del Estatuto, aquellas definidas por el inciso primero del artículo 41 del Código del Trabajo, y por remuneraciones imponibles aquellas sobre las cuales se calculan efectivamente las imposiciones o cotizaciones previsionales obligatorias correspondientes al ejercicio comercial, según sea el régimen previsional a que se encuentra afiliado el trabajador.

Para el cumplimiento de las cotizaciones de los trabajadores acogidos al régimen previsional del D.L. Nº 3.500, de 1980, el límite máximo alcanza actualmente a 60 UF del último día del mes anterior al pago de la remuneración respectiva, de acuerdo a lo establecido por el artículo 16 del citado decreto ley.

Para estos fines deben computarse sólo las remuneraciones imponibles efectivamente pagadas al personal durante el transcurso del ejercicio comercial en el cual se desarrollan las actividades de capacitación. Por lo tanto, para el cálculo de dicho tope deben excluirse las provisiones de remuneraciones efectuadas al término del ejercicio, cuyo pago ha quedado diferido para el ejercicio siguiente. En otros términos, el referido límite no debe determinarse sobre remuneraciones que si bien corresponden al ejercicio en el cual se efectuaron las actividades de capacitación, al término del periodo no se encuentran canceladas. De esta manera, quedan excluidas de dicho cálculo las provisiones efectuadas al término del ejercicio y que correspondan a cualquier remuneración cuyo pago ha quedado diferido para el ejercicio siguiente, como es el caso de las provisiones para responder a gratificaciones, sueldos, etc.

Para establecer el mencionado límite, las remuneraciones imponibles deberán reajustarse previamente en la variación del Indice de Precios al Consumidor, ocurrida en el período comprendido entre el último día del mes anterior al de su pago efectivo y el último día del mes anterior al cierre del ejercicio comercial respectivo.

Cabe aclarar que el concepto de "remuneraciones imponibles" también comprende a aquellas que se asignen o paguen, según corresponda, durante el ejercicio, al empresario individual o a los socios de sociedades de personas, siempre y cuando sobre dichas remuneraciones se efectúen cotizaciones previsionales obligatorias, de acuerdo al régimen previsional a que estén afiliadas las personas antes indicadas.

6. El artículo 23 del Reglamento del Estatuto de Capacitación, señala que el descuento tributario a que se refiere el artículo 36 del Estatuto, se aplicará respecto del ejercicio en el cual se hubiere efectivamente incurrido en el gasto de capacitación. Si las actividades de capacitación se hubieren desarrollado en dos o más ejercicios, dicho descuento se aplicará en la proporción en que hayan sido ejecutados en cada uno de ellos.

En consecuencia, de conformidad a lo preceptuado por la norma legal antes mencionada, el crédito por gastos de capacitación debe aplicarse respecto del ejercicio en el cual se hubieren efectivamente incurridos en los costos directos de capacitación. Si las actividades respectivas se hubieren desarrollado en dos o más ejercicios, dicho descuento tributario se aplicará en la proporción en que hayan sido ejecutadas en cada uno de ellos.

Para los fines de determinar el monto del crédito por gastos de capacitación, deben sumarse todos los desembolsos pagados o adeudados durante el ejercicio, que correspondan a las acciones de capacitación realizadas en el mismo lapso. Si un determinado programa de capacitación se inicia en un ejercicio y continúa en el siguiente, se considerará como costo directo del primero de dicho ejercicio la parte que proporcionalmente corresponda a la fracción del citado programa que efectivamente se haya desarrollado en él.

En otras palabras, los gastos por acciones de capacitación que se pueden descontar del impuesto de Primera Categoría son aquellos tanto adeudados como pagados originados en programas o labores de capacitación ocupacional efectivamente desarrollados en el curso del ejercicio al cual corresponden las rentas a declarar por concepto del citado tributo. En tal sentido, si una empresa contrata una labor de capacitación ocupacional que se inicia en un ejercicio y cuyo término ocurre en el siguiente, únicamente debe considerarse como costo directo del primero de dichos ejercicios, la parte que proporcionalmente corresponda a la fracción del citado programa que efectivamente se ha desarrollado en el referido primer ejercicio, independientemente si el pago total o parcial de la capacitación se efectuó en el primer o segundo ejercicio. Así por ejemplo, si una acción de capacitación que comienza en un ejercicio y termina en el siguiente y es pagada totalmente en el primer período, en el ejercicio de su contratación sólo podrá considerarse como costo directo la parte del programa efectivamente desarrollado en el citado ejercicio, y la parte restante se considerará como costo en el ejercicio siguiente en que haya sido terminada la acción de capacitación.

7. Ahora bien, basado en lo dispuesto en la Ley Nº 19.518 y en las instrucciones impartidas por este Servicio, mediante la Circular Nº 19, de 1999, respecto de las materias que son de su competencia, se señala lo siguiente en relación con las consultas formuladas:

1. Respecto de la primera consulta, se señala que efectivamente para medir el monto del crédito por gastos de capacitación, las acciones de capacitación que se realicen, deben ser coincidentes con las remuneraciones imponibles pagadas a los trabajadores, ya que la ley señala en su artículo 36 que dicho beneficio no puede exceder del 1% de las remuneraciones imponibles pagadas a los trabajadores en el mismo lapso en que se realizan las acciones de capacitación;

2. En cuanto a la segunda consulta, se expresa que ésta se encuentra respondida en relación con lo expresado en la letra a) precedente;

3. Referente a su tercera consulta, cabe señalar que el inciso tercero del Nº 6 del artículo 31 de la Ley de la Renta, faculta a los empresarios individuales, socios de sociedades de personas y socios gestores de sociedades en comandita por acciones, para que se asignen una remuneración como sueldo empresarial, que la respectiva empresa o sociedad puede rebajar como gasto necesario en la determinación de su renta líquida imponible, siempre y cuando tales personas trabajen efectiva y permanentemente en el negocio o empresa y sólo hasta el monto en que hubieren realizado cotizaciones previsionales obligatorias sobre las remuneraciones asignadas, tope máximo que actualmente alcanza a 60 UF, y además, sobre dichas sumas se aplique el impuesto Unico de Segunda Categoría de los artículos 42 Nº 1 y 43 Nº 1 de la Ley de la Renta.
   
   

   Por lo tanto, si el empresario individual o los socios de las sociedades mencionadas se asignan una remuneración y sobre la cual efectúan cotizaciones previsionales obligatorias en los términos antes indicados, esa remuneración es calificada de imponible y sirve para calcular el límite máximo del 1% del crédito en referencia, respecto de la capacitación que reciban las citadas personas;

   d) En relación con la cuarta consulta, se señala que las empresas que tienen derecho al crédito por gastos de capacitación, deben informar al Servicio para los efectos de verificar el límite de dicho crédito las remuneraciones imponibles pagadas a los trabajadores durante el ejercicio comercial respectivo, información que se debe proporcionar mediante el Formulario Nº 1887, el cual contiene un casillero para tal efecto, y debe ser presentado a este Servicio antes del 15 de marzo de cada año;

1. Respecto de la quinta consulta, se expresa que ésta se encuentra respondida en relación con lo señalado en la letra a) precedente;

2. En cuanto a la consulta número seis, se señala que el crédito por gastos de capacitación rige respecto de los trabajadores dependientes, debidamente contratados por las empresas, por lo tanto, si ello no sucede no se tiene derecho al crédito por gastos de capacitación;

3. Referente a la situación de la séptima consulta, se expresa que éste se encuentra respondida con lo expresado en la letra c) anterior; términos en que procede el crédito por gastos de capacitación en el caso del empresario individual y socios de las sociedades ahí indicadas;

4. En relación con la octava consulta, se expresa que cualquiera que sea la forma en que se realicen las acciones de capacitación, dentro de las modalidades que contempla la Ley Nº 19.518, los efectos tributarios son los mismos a los indicados en las letras anteriores.

5. Finalmente, en cuanto a la última consulta, se señala que si el trabajador no es contratado no se tiene derecho al crédito por gastos de capacitación, tal como se expresó en la letra f) anterior. En relación con la recuperación de los aportes realizados, se indica que tal materia no es de competencia de este Servicio.

JAVIER ETCHEBERRY CELHAY

Oficio Nº 383, del 01.02.2000
Subdirección Normativa
Depto. de Impuestos Directos