Gastos y pagos incurridos por empresas licitantes que obtuvieron concesión de Obras Públicas – Tratamiento tributario – Instrucciones de Circular N° 49, de 1996 y sus Oficios Complementarios no son aplicables a los gastos a que se refiere la consulta – Gastos deben ser recuperados por la empresa que incurrió en ellos según lo establecido en el N° 9 del artículo 31.

1.- Por presentación indicada en el antecedente, señala que uno de sus clientes, domiciliado y residente en Alemania, en conjunto con una empresa domiciliada y residente en Canadá y con otra empresa chilena, proyectan formar un Consorcio para los fines de presentar una propuesta a la Licitación de la Concesión Internacional Sistema Norte-Sur.

Agrega, que de ser favorecidos con la adjudicación de la Concesión, dichas empresas constituirían la Sociedad Concesionaria bajo la forma de una sociedad anónima, conforme a la ley, dentro del plazo de 60 días corridos, contados desde la publicación en el Diario oficial del Decreto Supremo de Adjudicación del Contrato de concesión. Para tal efecto, las dos sociedades extranjeras participantes constituirán en Chile, sendas sociedades de responsabilidad limitada a las que harían los aportes de capital que se requieren para desarrollar las obras objeto de la concesión, las que a su vez, aportarían dichos fondos a la Sociedad Concesionaria en pago de las acciones en que se dividirá el capital social de esta última.

Expresa más adelante, que como es habitual en este tipo de proyectos, las empresas que conforman el Consorcio que se presentará a la Licitación deberán incurrir en gastos correspondientes a estudios de factibilidad, estudios económicos y otros inherentes y relacionados con la licitación y adjudicación del contrato. Asimismo indica, de acuerdo a las Bases de Licitación, cuya copia adjunta, el Licitante Adjudicatario deberá efectuar un pago al Estado por los bienes o derechos utilizados en la Concesión, según se expresa en el numeral 1.12 de las mismas, referido a las Condiciones Económicas de la Concesión. En relación con lo anterior, señala, que le ha surgido la duda respecto al tratamiento tributario que debe dársele a los gastos incurridos en la licitación y adjudicación del Contrato y de los pagos por los Bienes y Derechos Utilizados en la Concesión, en razón a que de acuerdo a lo que establece el numeral 1.7.2 de las Bases de la Licitación, los costos y gastos de la licitación y adjudicación del contrato, incluido el pago a que se refiere el 1.12.1.1, relativo a los pagos al Estado que haga el Licitante Adjudicatario por los bienes y derechos utilizados en la Concesión, son de exclusivo cargo del o de los adjudicatarios de la concesión y no podrán ser imputados a la sociedad concesionaria, ni incluirse dentro del capital de la misma ni registrarse en su contabilidad durante el plazo de la concesión; normativa que no había sido contemplada en las otras Bases de Licitación sometidas al conocimiento de esta Dirección Nacional, motivo por el cual no existe un pronunciamiento de esta Superioridad sobre la materia, toda vez que hasta la fecha tales gastos y pagos recaían en la Sociedad Concesionaria, en la cual debe dársele el tratamiento previsto en la Circular N° 49, de 1996 y Oficios Complementarios.

En efecto, en dichas instrucciones se expresa que todos aquellos gastos por estudios, asesorías legales y financieras, evaluación de proyectos, etc., podrán deducirse por el concesionario como gastos diferidos de los ingresos obtenidos del contrato de conservación, reparación y explotación de la obra, en los plazos o períodos establecidos en el artículo 31, N° 9 de la Ley de la Renta, gastos que de haber sido incurridos por la adjudicataria de la concesión, si existe un contrato que acredite que ha vendido a la empresa concesionaria de la obra los estudios efectuados para la evaluación técnica, legal y económica del proyecto como una asesoría técnica, el precio pagado por esta última implica un desembolso, que en la medida que sea necesario para producir la renta, lo podrá amortizar la concesionaria, de conformidad a lo dispuesto en el N° 9 del artículo 31 citado, como gastos de organización y puesta en marcha, al tenor de lo indicado en el Oficio N° 3102, de 05.11.96.

Por su parte, los pagos que efectúe el Concesionario al Estado con anterioridad a la explotación de la obra y que sean necesarios para su construcción, formarán parte del costo de esta, según lo expresado en el N° 6 del Párrafo IV de la Circular N° 49, de 1996.

Sin embargo, señala, la normativa antes indicada no es posible de aplicar en el presente caso puesto que el numeral 1.7.2 de las Bases de Licitación establecen de un modo expreso, que los costos y gastos de la licitación y adjudicación y los pagos al Estado que haga el licitante adjudicatario por los bienes y derechos utilizados en la Concesión, son de exclusivo cargo del o de los adjudicatarios de la concesión y no podrán ser imputados a la Sociedad Concesionaria ni incluirse dentro del capital de la misma ni registrarse en su contabilidad durante todo el plazo de la concesión.

En esta situación, el tratamiento tributario que debiera dársele a tales gastos y pagos por parte de las sociedades adjudicatarias debiera ser el que corresponde, atendida a la naturaleza de los mismos.

Expresa por otro lado, que a su modo de ver, dichos gastos y pagos constituyen un gasto necesario para poner en marcha el negocio o actividad propia para el cual se constituyeron las empresas adjudicatarias que no es otro que la preparación y presentación de la Propuesta y, en caso de ser favorecidos con la adjudicación del Contrato, efectuar el pago al Estado por los bienes y derechos utilizados en la Concesión y constituir la Sociedad Concesionaria bajo la forma jurídica de una sociedad anónima, que les distribuirá dividendos con cargo a los ingresos generados por la Concesión. Por lo tanto, de no haber incurrido en tales gastos y pagos no habrían podido poner en marcha sus negocios propios, motivo por el cual tales desembolsos debieran ser calificados tributariamente como un gasto de organización y puesta en marcha para las sociedades adjudicatarias, de acuerdo al N° 9 del artículo 31 de la Ley de la Renta, ya que no pueden traspasárselos a la Sociedad Concesionaria, según las Bases de la Licitación.

En relación con lo anteriormente expuesto, solicita se sirva determinar el tratamiento tributario aplicable a los gastos y pagos individualizados en su presentación, a fin de que las empresas adjudicatarias puedan considerar dicho tratamiento en la evaluación de su propuesta económica.

2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que efectivamente las Bases de Licitación del Proyecto Sistema Norte-Sur que adjunta a su escrito, en su punto 1.7.2, establecen textualmente que "Los costos y gastos de la licitación y adjudicación del contrato, incluido el pago a que se refiere 1.12.1.1, son de exclusivo cargo del o los adjudicatarios de la concesión y no podrán ser imputados a la Sociedad Concesionaria, ni incluirse dentro del capital de la misma ni registrarse en su contabilidad durante todo el plazo de la concesión. Los costos y gastos del contrato una vez suscrito y protocolizado el mismo conforme a lo señalado en 1.7.3 y 1.7.4, tanto en la Etapa de Construcción como en la Etapa de Explotación, serán de exclusivo cargo de la Sociedad Concesionaria."

3.- Ahora bien, en relación con las instrucciones impartidas por este Servicio respecto de los contratos de construcción de obras de uso público y sus correspondientes servicios de conservación, reparación y explotación, regulados por el artículo 15 de la Ley de la Renta, están referidas al tratamiento tributario que debe dársele a los costos y gastos incurridos por parte de la empresa concesionaria que lleva a cabo el proyecto o contrato de concesión asignado, y no a las empresas que han obtenido la licitación sin proceder a la construcción de la obra misma, de lo que se desprende que las instrucciones de la Circular N° 49, de 1996 y sus Oficios complementarios, no son aplicables a los gastos a que se refiere su consulta.

4.- No obstante lo anterior, y atendido a que la empresa que ganó la licitación incurrió en ciertos desembolsos para poder adjudicarse el contrato de concesión, cuyo desarrollo o construcción de la obra misma lo realizaría una tercera empresa creada especialmente para este efecto, este Servicio comparte el criterio expuesto en su escrito, en cuanto a que dichos gastos deben ser recuperados por la empresa que incurrió en ellos, cuyo tratamiento tributario sería el establecido en el N° 9 del artículo 31 de la Ley de la Renta, esto es, considerar los gastos correspondientes a estudios de factibilidad, estudios económicos y otros inherentes y relacionados con la licitación y adjudicación del contrato, como asimismo, los pagos efectuados al Estado por los bienes y derechos utilizados en la concesión que para tales efectos se indican en el numeral 1.12.1.1 de las Bases de la Licitación, como un gasto de organización y puesta en marcha de las sociedades adjudicatarias, pudiendo amortizarse en el número de años que indica dicha disposición legal y bajo la forma que ella establece.