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RENTA– ACTUAL LEY SOBRE IMPUESTO A LA – ART. 46° - LEY N° 19.542 - OFICIO N° 1.140, DE 2000. (ORD. N° 4611, DE 29.11.2000) PROCEDENCIA DE DEVOLUCIÓN DE IMPUESTO ÚNICO A LOS TRABAJADORES DEL ARTÍCULO 42 N° 1 DE LA LEY DE LA RENTA, EN LOS TÉRMINOS QUE SE INDICAN.
1.- Por Reservado indicado en el antecedente, y a raíz de nuevas interrogantes surgidas con motivo de la emisión del Oficio Ordinario N° 1.140, del año 2000, de esta Dirección Nacional, a través del cual se dio respuesta a consulta acerca de cómo resolver determinadas solicitudes de devolución de Impuesto Único a los Trabajadores que se habría pagado en exceso, tributo aplicado sobre pagos que se efectuaron a los trabajadores de la ex XXXXX, tanto en virtud de lo dispuesto en los artículos 4° y 5° transitorio de la Ley N° 19.542, de 1997, como por concepto de bonos pactados en Acuerdo Final entre los Trabajadores y dicha empresa, de fecha 26.08.97, solicita un pronunciamiento sobre los puntos que se indican a continuación, haciendo presente que existen otras dos Direcciones Regionales que ya resolvieron peticiones similares: a) La composición de los pagos efectuados a los trabajadores de las 10 nuevas empresas, continuadoras legales de la Empresa YYYY, es compleja, atendido que ellos comprenden no sólo la indemnización del artículo 4° transitorio de la Ley N° 19.542 (trabajadores que jubilan) o el desahucio del artículo 5° transitorio de la misma disposición legal (trabajadores que pasan a desempeñarse en alguna de las nuevas empresas), sino también un bono de incentivo y un bono de escolaridad, los que solo fueron contemplados en el referido Acuerdo Final, de manera que no todos los pagos tienen un origen legal. Agrega, que esta composición hace necesario calificar los distintos conceptos por los que se pagó, a objeto de identificar el tratamiento tributario que se debe dar a cada uno, para poder determinar si corresponde aplicar, y en qué forma, la disposición del artículo 17 N° 13 de la Ley de Impuesto a la Renta. En efecto, expresa, que según se indica en el N° 5 del Oficio Ordinario N° 1.140, la indemnización prevista en el artículo 4° transitorio de la Ley N° 19.542, se encontraría dentro de las indemnizaciones a que se refiere el artículo 178 del Código del Trabajo y, en consecuencia, correspondería estimar que es un ingreso no renta para todos los efectos legales, pero nada se dice acerca de los otros pagos referidos precedentemente. De esta manera, si procediera estimar que todos los pagos se hayan comprendidos en la referida norma del Código del Trabajo, debería tratarse a todos íntegramente como ingresos no renta. En cambio, si por el contrario, no cabe tal posibilidad, correspondería determinar si se trata de ingresos no comprendidos en el artículo 17 N° 13 de la Ley de Impuesto a la Renta, en cuyo caso deberían tributar normalmente, o si se trata de ingresos no renta que por no reunir las características mencionadas en el inciso 1° del artículo 178 del Código del Trabajo, deben ser tratados en la forma señalada en el inciso segundo de dicha disposición. b) Como un segundo punto expresa, que de existir sumas pagadas en exceso, ya sea en virtud de no haberse aplicado por parte de las Empresas Portuarias lo dispuesto en el artículo 46 de la Ley de Impuesto a la Renta o por cualquier otra razón, la devolución debería ser cursada a ellas y no a los trabajadores en tanto efectivamente hayan sido las primeras las que soportaron y enteraron en arcas fiscales el Impuesto Único a los Trabajadores, correspondiendo entonces dar por cumplida esta exigencia con las respuestas dadas por las Empresas Portuarias de Valparaíso y San Antonio a esa Dirección Regional, en las que se hace mención a determinadas cláusulas del Acuerdo Final y su Anexo, las que se limitan a señalar que los montos que corresponda pagar serán líquidos. 2.- Respecto de la primera consulta planteada, cabe reiterar lo expresado por esta Dirección Nacional a través del Oficio N° 1.140, del año 2000, en cuanto a que del análisis y estudio de las normas legales pertinentes y antecedentes acompañados en su oportunidad, especialmente de lo dispuesto por el inciso tercero del artículo 4º transitorio de la Ley Nº 19.542, y lo dictaminado por la Contraloría General de la República, se puede apreciar que en el caso que los trabajadores se vean favorecidos con las indemnizaciones a que se refiere la norma transitoria en comento por cumplir con los requisitos que ésta exige, tal beneficio tiene el carácter de una indemnización por término de funciones, cuyo origen o fuente proviene de una ley y, por lo tanto, debe ser calificada de legal o establecida por ley, y en virtud de tal tipificación le afecta el régimen tributario contemplado por el artículo 178 del Código del Trabajo, que en su inciso primero señala que las indemnizaciones por término de funciones o de contratos de trabajo establecidas por ley, no constituirán renta para ningún efecto tributario. En consecuencia, y conforme a lo expuesto anteriormente, los trabajadores que perciban las indemnizaciones a que se refiere el inciso tercero del artículo 4º transitorio de la Ley Nº 19.542, por cumplir con los requisitos para ello, tales beneficios los obtendrían en virtud de una ley, siéndoles aplicable el tratamiento tributario dispuesto por el artículo 178 del Código del Trabajo, norma que señala que para los efectos tributarios este tipo de indemnizaciones no constituyen renta, lo que significa que sus beneficiarios no se afectarían con ningún impuesto de la Ley de la Renta hasta el monto que establece la norma legal que las concede u otorga. Por lo tanto, los únicos pagos que se encuentran amparados en lo establecido en el citado Oficio N° 1.140, son aquellos que adoptan el carácter de una indemnización por término de funciones y cuyo origen o fuente provenga de una ley, como lo serían aquellas canceladas conforme a las normas de la Ley N° 19.542, quedando al margen del tratamiento tributario dispuesto por el referido dictamen cualquier otra suma que no adopte la calidad de una indemnización legal, siendo necesario entonces dilucidar su imposición en forma separada y conforme a las normas generales de la Ley de la Renta. Ahora bien, respecto de la situación tributaria de los pagos efectuados a los ex - trabajadores de la Empresa Portuaria de Valparaíso y San Antonio, por los conceptos que señala en su Oficio Reservado, y que se indican en el documento denominado "Acuerdo Final" entre el Gobierno, la Empresa Portuaria de Chile y la Federación Nacional de Trabajadores Portuarios de Chile, esto es, el bono de incentivo para la desvinculación laboral en el marco del plan de retiro voluntario a que se refiere la cláusula tercera del mencionado documento y del bono de escolaridad establecido en la cláusula quinta del mismo documento, cabe expresar que su situación tributaria debe determinarse en forma separada atendiendo lo dispuesto en las propias cláusulas del acuerdo marco firmado por las partes contratantes. En cuanto al primer beneficio, esto es, el bono de incentivo por la desvinculación laboral, cabe señalar que tal pago se trata de un aporte que hace la empresa con la única finalidad de estimular o incentivar a los funcionarios para que se acojan al plan de retiro voluntario establecido por la empresa, pagos que ni en los propios documentos firmados ni en las normas de la Ley de la Renta encuentran una liberación tributaria, quedando por lo tanto, afectos a las normas generales de dicho texto legal, esto es, gravados con el impuesto único de Segunda Categoría como una renta accesoria o complementaria a los sueldos mensuales de los trabajadores, debiendo calcularse dicho tributo de acuerdo a la normativa del artículo 46 de la Ley de la Renta por tratarse de una renta que se ha devengado en más de un período habitual de pago, según lo establecido en el documento firmado por las partes contratantes. En relación con el segundo beneficio, esto es, el denominado "Bono de Escolaridad", lo primero que hay que dilucidar si tal pago se trata de una beca de estudio o de una asignación de estudio o de escolaridad, estableciéndose en la Circular N° 41, de 1999, la diferencia entre ambos conceptos, señalándose en la letra e) del N° 1 del Capítulo III de la citada Circular, lo siguiente: El concepto de "beca de estudio" no debe confundirse con las "asignaciones de estudio o de escolaridad". La diferencia entre ambos conceptos reside principalmente en que las "becas de estudio" son beneficios que se conceden en favor del becario mismo, sin la posibilidad que ellas puedan ser aprovechadas por terceros, en tanto que las "asignaciones de estudio o escolaridad", se otorgan a los trabajadores de la empresa como una mayor remuneración por la prestación de servicios personales, quedando al arbitrio de ellos el destino para el cual fueron otorgadas. La Ley de la Renta respecto de las "asignaciones de estudio o escolaridad" no contempla ningún tratamiento tributario especial. Por consiguiente, dichas cantidades conforme al concepto de renta definido en el Nº 1 del artículo 2º de la ley del ramo, constituyen un beneficio para quién las percibe. De tal manera, si las referidas sumas son percibidas por trabajadores afectos al Impuesto Único de Segunda Categoría, dichas cantidades constituyen una mayor remuneración por la prestación de los servicios personales, calificándose como una "renta accesoria o complementaria" a los sueldos, que se devenga en un solo período habitual de pago. En consecuencia, las referidas sumas para los fines del cálculo del Impuesto Único de Segunda Categoría, conforme a lo dispuesto por el inciso segundo del artículo 45 de la Ley de la Renta, en el mes de su percepción deben agregarse o adicionarse a los sueldos percibidos en el mismo período, conformando una sola base imponible para la determinación del referido gravamen de Segunda Categoría. Por lo tanto, esa Dirección Regional debe determinar de acuerdo a los antecedentes acompañados por los recurrentes, a que concepto corresponde el beneficio otorgado, señalándose que si es calificado de una "beca de estudio", éstas no constituyen renta, conforme a lo dispuesto por el artículo 17 N° 18 de la Ley de la Renta, siempre y cuando, además, se cumpla con los requisitos que se establecen en la Circular N° 41, de 1999. Por el contrario, si los referidos pagos se tratan de una asignación de estudio o de escolaridad, ellos constituyen renta para los efectos tributarios, debiendo aplicarse el impuesto único en los términos que se indican en el instructivo antes mencionado. En todo caso, cabe agregar que en Acuerdo Final, cláusula quinta y su respectivo Anexo, se establece expresamente que el pago del referido beneficio está sujeto a su acreditación con los correspondientes certificados emitidos por las instituciones de educación respectivas, lo que sería indicativo que los citados pagos podrían adoptar la calidad de una beca de estudio, situación que debe ser verificada por la Dirección Regional consultante. 3.- En cuanto a la segunda consulta formulada, esto es, en el caso de existir sumas pagadas en exceso por concepto de impuesto único de Segunda Categoría por no haberse aplicado por parte de las Empresas Portuarias lo dispuesto en el artículo 46 de la Ley de Impuesto a la Renta o por cualquier otra razón, la devolución debería ser cursada a ellas y no a los trabajadores en tanto efectivamente hayan sido las primeras las que soportaron y enteraron en arcas fiscales el impuesto correspondiente, señalándose sobre el particular que esta Dirección Nacional a través de los Oficios Ordinarios N° 705, de 1980 y 3.458, de 1993, cuyas fotocopias se adjuntan, resolvió una situación similar a la planteada, estableciéndose que procede admitir que la solicitud de devolución del impuesto único de Segunda Categoría pueda ser deducida por la persona o institución que efectuó el ingreso indebido en arcas fiscales en aquellos casos en que dicho pago indebido no ha significado a su vez una disminución de la remuneración líquida percibida por el trabajador, circunstancia esta última que deberá comprobarse fehacientemente en la especie respecto de aquellos pagos en los cuales se convino pagar una remuneración líquida a sus beneficiarios, esto es, sin ningún descuento de carácter tributario que afecte al trabajador. Ahora bien, en la cláusula Octava del Acuerdo Final entre el Gobierno, la Empresa Portuaria de Chile y la Federación Nacional de Trabajadores Portuarios de Chile, se establece que los montos que corresponda pagar serán líquidos, circunstancia que debe considerarse para resolver la devolución de impuesto que se analiza, en cuanto a dilucidar cuál es la persona o institución que efectuó el ingreso indebido en arcas fiscales, siendo ella entonces la que debe deducir o presentar la solicitud de devolución respectiva.
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