1.- Por E-mail del antecedente, solicita se aclare y se ratifique la modalidad de cálculo utilizada por la empresa que representa para determinar la tasa de Pago Provisional Mensual (PPM) que deberá aplicarse sobre los ingresos netos de los períodos mensuales de Abril del año 2000 hasta Marzo del año 2001, en atención a que se le han suscitado dudas que no han podido ser aclaradas de acuerdo a las instrucciones impartidas por este Servicio.

Señala que la empresa que representa, tiene como actividad principal realizar inversiones financieras de diversa naturaleza, entre ellas la adquisición de acciones de empresas que son domiciliadas en el extranjero. En tal virtud, durante el año 1999 ha percibido dividendos pagados por una sociedad anónima con domicilio en Costa Rica, los cuales no fueron afectados en dicho país por impuesto alguno, ni siquiera de retención, por lo que no darán derecho a crédito que pueda rebajarse del Impuesto de Primera Categoría que afectará a Rebrisa S.A., en la declaración de renta correspondiente al Año Tributario 2000.

Agrega más adelante, que al efectuar la determinación de la Renta Líquida Imponible (RLI) de Primera Categoría del Año Tributario 2000, ésta produce un resultado positivo que origina un monto determinado de Impuesto de Primera Categoría que se deberá pagar al Fisco, en el mes de Abril próximo. Naturalmente que la RLI determinada incluye el monto de los dividendos provenientes de las inversiones realizadas en Costa Rica.

Expresa por otro lado, que de esta manera, al efectuar el cálculo de la nueva Tasa de PPM que deberá aplicarse sobre los ingresos que se obtengan entre Abril de 2000 y Marzo de 2001, se observa que la tasa promedio del 3,88% aplicada durante el año 1999, aumentaría en 52,50% elevando la nueva tasa de PPM por aplicar a un 56,39%. Obviamente que esta nueva tasa es imposible de sostener desde el punto de vista financiero, y además originaría un excedente descomunal de PPM hasta la declaración anual de renta del Año Tributario 2001.

Por otra parte, señala que en vista de lo anterior, y ante diversas opiniones no concordantes de algunos especialistas tributarios, ha llegado a la conclusión que sólo para efectos de determinar la nueva tasa de PPM por aplicar sobre los ingresos que se generen a partir de Abril del año 2000, será necesario excluir de la RLI de Primera Categoría del Año Tributario 2000, el monto de los dividendos percibidos durante el año 1999 provenientes de las inversiones efectuadas en el exterior, a fin de aislar el efecto de tales ingresos y dejar una RLI depurada conformada sólo por ingresos netamente nacionales.

Expone a continuación que el procedimiento anterior le parece factible, en atención a las disposiciones contenidas en el inciso final del artículo 84º de la Ley de Impuesto a la Renta, que señala que para determinar el monto de los Pagos Provisionales Mensuales "no formarán parte de los ingresos brutos las rentas de fuente extranjera a que se refieren las letra A y B del Artículo 41º A" y, que además, en este caso en particular, tales dividendos de origen externo no tienen derecho a deducir créditos del impuesto de Primera Categoría, por no haber sido afectados con impuesto en el país desde el cual fueron remesados a Chile.

Señala finalmente, que sin embargo, respecto de tal procedimiento no ha encontrado disposiciones legales o instrucciones del SII claras que se refieran en forma precisa a la exclusión de tales ingresos extranjeros de la RLI de un ejercicio tributario, sólo para el efecto de calcular la nueva tasa de PPM que debería aplicarse en el ejercicio siguiente, salvo algunos antecedentes algo similares contenidos en el Oficio Nº 1.222, de 05 de Mayo de 1995.

2.- Sobre el particular, cabe señalar que de acuerdo a lo dispuesto por la letra a) del artículo 84 de la Ley de la Renta, los contribuyentes obligados a presentar declaraciones anuales de Primera y/o Segunda Categoría, deben efectuar mensualmente pagos provisionales a cuenta de los impuestos anuales que les corresponda pagar, aplicando sobre el monto de los ingresos brutos percibidos o devengados, provenientes, entre otras actividades, de los números 1, letra a), inciso décimo de la letra b) e inciso final de la letra d), 3, 4 y 5 del artículo 20, un determinado porcentaje, calculado bajo la modalidad que indica dicho precepto legal.

Para la determinación de los ingresos brutos mensuales, agrega la citada disposición, que se estará a las normas del artículo 29 de la ley del ramo, indicando este último precepto legal, que constituyen ingresos brutos todos los ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades incluidas en la Primera Categoría, excepto los ingresos a que se refiere el artículo 17 de la citada ley.

Por su parte, el referido artículo 84 de la ley del ramo, en su inciso final establece, que no formarán parte de los ingresos brutos el reajuste de los propios pagos provisionales a efectuar, las rentas de fuente extranjera a que se refieren las letras A ) y B) del artículo 41º A de la referida ley y el ingreso bruto a que alude el inciso sexto del artículo 15 de la citada ley.

3.- Ahora bien, para los efectos tributarios las rentas provenientes del exterior en el caso en consulta, conforme a lo dispuesto por el inciso final del N° 2 del artículo 20 de la Ley de la Renta, se clasifican en el N° 3 de dicho artículo, existiendo, por lo tanto, de acuerdo a lo establecido por la letra a) del artículo 84 de la mencionada ley, en concordancia con lo señalado por el artículo 29 de la misma ley, la obligación de efectuar pagos provisionales mensuales en el año comercial en que ocurrió su percepción por tratarse de dividendos, no siendo aplicable en la especie la exclusión señalada por el inciso final del artículo 84 de la ley, ya que tal norma sólo es aplicable según lo establece su texto y lo instruído por este Servicio mediante Circular N° 52, de 1993, cuando se tratan de rentas provenientes del exterior que dan derecho a crédito por los impuestos soportados en el extranjero, existiendo, por consiguiente, respecto de las rentas que se encuentren en tal situación, la obligación de efectuar pagos provisionales mensuales, de acuerdo a las normas generales que los regulan, como sería el caso en consulta, según los antecedentes que el recurrente entrega en su escrito.

4.- El objetivo de los pagos provisionales mensuales, explicitado por este Servicio mediante la Circular N° 82, de 1976, no es otro que el de ir abonando a cuenta del impuesto anual de Primera Categoría a pagar al término del ejercicio, un pago provisional a medida que se va generando la renta, cualquiera que sea el origen de ésta. En otras palabras, tal propósito no es otro que el de hacer una provisión del tributo que el contribuyente debe declarar en el año tributario respectivo, lo más aproximado posible al impuesto a pagar mediante el mecanismo establecido para tal efecto, sin que la ley tenga por objeto crear obligatoriamente un remanente o exceso de pagos provisionales al final del ejercicio, y en el evento que ello ocurra dichos remanentes son devueltos al contribuyente por el Servicio de Tesorerías.

5.- En el caso en consulta a la empresa recurrente por la aplicación del mecanismo de cálculo de la tasa de pagos provisionales mensuales (PPM), se le produce la alícuota de la cuantía que indica en su escrito, debido a que por las rentas de fuente extranjera de un monto aproximado de $ 2.600 millones, sólo efectuó sobre tales ingresos en el año 1999 una tasa de PPM de un 1%, la cual fue insuficiente para cubrir el impuesto de Primera Categoría a pagar al término del ejercicio, de lo que se desprende que dicha alícuota debe ser aumentada en el porcentaje que obtuvo de la aplicación del citado mecanismo, con el fin de poder cubrir adecuadamente el impuesto de Primera Categoría a declarar en el año tributario 2001, partiendo de la base que atendido a que la actividad principal de la empresa según se señala en la presentación, es la inversión en acciones de empresas extranjeras, y por consiguiente, continuaría percibiendo los mismos ingresos, lo que demuestra que dicha tasa se encuentra bien determinada para poder cubrir razonablemente el impuesto a pagar por las citadas rentas.

6.- Sin perjuicio de lo anterior, cabe agregar que este Servicio a través de ciertos pronunciamientos emitidos sobre la materia, ha establecido que cuando se trate de la percepción o devengo de ingresos o rentas calificadas de esporádicas, fortuitas o no obtenidas en forma regular conforme al giro o actividad habitual del contribuyente en un determinado año comercial, que alteren el cálculo de la tasa de los PPM de los años siguientes, como es el caso explicitado en el Oficio Nº 1.222 de 1995, a que hace mención el recurrente en su presentación, para el solo efecto del cálculo de la referida tasa debe excluirse la incidencia que tales ingresos produce en el monto de los pagos provisionales mensuales obligatorios, y en el impuesto de Primera Categoría que afecta al citado ingreso, todo ello en relación con el ejercicio comercial en el cual se obtienen las mencionadas rentas.

Por lo tanto, si una empresa en el año respectivo ha obtenido un ingreso totalmente fortuito y extraordinario, ajeno a su giro o actividad habitual, la nueva tasa que se recalcule para el año siguiente no cumplirá su objetivo de provisionar adecuadamente el tributo anual a la renta pertinente, sino que, muy por el contrario, será causante de la creación artificiosa de un excedente de pagos provisionales, si es que no se prescinde de la incidencia que el referido ingreso extraordinario produjo tanto en el monto de los pagos provisionales efectuados en el año anterior como en la cuantía del impuesto anual correspondiente.

7.- Por lo tanto, y respondiendo la consulta específica formulada, si la empresa consultante se encuentra en la situación antes descrita, para determinar la tasa variable de los pagos provisionales mensuales que establece la letra a) del artículo 84 de la Ley de la Renta, a aplicar por el ejercicio comercial correspondiente al Año Tributario 2001, debería excluir para el cálculo de dicha alícuota, tanto el impuesto de Primera Categoría que afectó a la obtención de los ingresos externos calificados de renta no habituales, como también el monto de los pagos provisionales mensuales que se efectuaron en el período comercial respectivo, todo ello con el fin de determinar una tasa de PPM acorde con el objetivo que se pretende con la aplicación del mecanismo de cálculo de dicha obligación. Ahora bien, si la citada empresa no se encuentra en la situación señalada, teniendo presente que según los propios antecedentes que entrega en el escrito tales ingresos provienen de su actividad principal como inversionista, la empresa recurrente debe cumplir con los pagos provisionales correspondientes al período indicado con aquella tasa que resulte del cálculo dispuesto por la letra a) del artículo 84 de la Ley de la Renta, cualquiera que sea su monto, y cuyas instrucciones para su determinación se contienen en la Circular N° 16, de 1991, publicada en el Boletín del Servicio del mes de Abril de dicho año.