1.- Por Oficio indicado en el antecedente, solicita un pronunciamiento sobre consultas formuladas por la Jefa del Grupo Financiero de esa Dirección Regional mediante Informe N° 27-6, de 11.10.2000, que han nacido como consecuencia de una fiscalización efectuada a entidades bancarias, por beneficios entregados a sus ejecutivos a través de Convenios de Prestaciones Complementarias suscritos con Cajas de Compensación.

Expresa a continuación, que a juicio de esa Dirección Regional dichos beneficios no reúnen los requisitos para constituir ingresos no renta del artículo 17 N° 13 de la Ley de Impuesto a la Renta, razón por la cual dichos montos se han citado a las instituciones financieras indicadas, afectándolos con el impuesto Unico de Segunda Categoría, como impuesto no retenido a los beneficiarios de dichas rentas.

Agrega, que en respuesta a las citaciones las entidades bancarias han efectuado un planteamiento similar, señalando que uno de dichos beneficios corresponde a becas de estudios no constitutivas de renta, según el artículo 17 N° 18 de la Ley de la Renta, y que por otro lado, los cobros de proceder debieran efectuarse a las Cajas de Compensación por ser ellas las pagadoras de los beneficios, planteamientos ambos no compartidos por la unidad fiscalizadora, razón por la cual antes de efectuar la liquidación de las partidas citadas, se solicita un pronunciamiento al respecto.

2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar que el Nº 13 del artículo 17 de la Ley de la Renta, establece que las ayudas que se otorguen a los trabajadores y que sean calificadas de "beneficios previsionales", no constituyen renta para los efectos tributarios, lo que significa que los referidos beneficios no se afectan con ningún impuesto de la ley antes mencionada.

Ahora bien, respecto de esta materia esta Dirección Nacional mediante Circular Nº 75, de 1976, complementada por Circular Nº 66, de 1977, impartió las instrucciones pertinentes relacionadas con las ayudas que entregan a los trabajadores tanto los Sindicatos como los Departamentos u Oficinas de Bienestar creados por las empresas, incluyéndose a las Cajas de Compensación, señalándose los requisitos que deben cumplir para que puedan asimilarse al concepto de "beneficio previsional" a que se refiere la norma legal antes citada y, de esta forma no constituyan renta para el trabajador que las percibe.

En efecto, tales ayudas para que no sean consideradas como remuneración para los fines tributarios, deben reunir los siguientes requisitos copulativos: a) Deben estar destinadas a solucionar total o parcialmente problemas económicos de los trabajadores, originados en una contingencia o eventualidad, la que de no precaverse, afectaría a los recursos de los trabajadores, partiendo del supuesto que sus remuneraciones ordinarias no están previstas para enfrentar este tipo de contingencias, sino que para subsistir dentro de una situación normal, sin contratiempos; b) No deben implicar un incremento de la remuneración del trabajador por los servicios prestados, por cuanto, conforme se ha expresado, dichas ayudas reemplazan o aminoran total o parcialmente un desembolso que afecta al trabajador, originado en un hecho contingente o eventual, no teniendo el beneficio que se otorgue el carácter de una ayuda periódica o regular; c) El beneficio debe llevar implícito el concepto de universalidad, es decir, su pago debe efectuarse bajo normas uniformes en provecho de todos los trabajadores afiliados al respectivo Departamento u Oficina de Bienestar; y d) En cuanto al monto de la ayuda, ésta no deberá exceder de la cuantía real del gasto, desembolso o detrimento patrimonial que haya sufrido el trabajador, pasando a tributar con los impuestos que correspondan el exceso que se produzca.

Al tenor de lo expresado, tendrían en consecuencia el carácter de no renta las ayudas que otorguen las entidades antes mencionadas, cuando su objeto sea subvencionar, resarcir o cubrir un gasto o desembolso extraordinario en que ha debido incurrir el trabajador motivado por situaciones de emergencia, accidentes, desgracias, imprevistos o por razones de fuerza mayor, como ocurre por ejemplo con el tipo de ayudas que se indican en la citada Circular Nº 66 y de conocimiento de esa Dirección Regional. A contrario sensu, constituyen rentas gravadas con impuesto, todos aquellos beneficios que otorguen las referidas entidades destinados a financiar desembolsos que digan relación con los gastos de vida habituales o normales del trabajador o de su grupo familiar, y que también se detallan en el instructivo antes mencionado, asumiendo éstos el carácter de una mayor remuneración o un incremento de patrimonio del trabajador.

En relación con los beneficios otorgados por las Cajas de Compensación, cabe informar que esta Dirección Nacional fijó su tratamiento tributario mediante el Oficio N° 38, de 05.01.98, dirigido precisamente a esa Dirección Regional, el cual se basó en la Circular antes mencionada.

3.- En cuanto al tratamiento tributario de las becas de estudio frente al beneficiario de ellas (becario) , cabe señalar que esta Dirección Nacional impartió las instrucciones pertinentes mediante la Circular N° 41, de fecha 28.07.99, estableciendo en resumen lo siguiente:

1. Concepto de beca de estudio

a.1) De acuerdo con la acepción número seis contenida en el Diccionario de la Real Academia Española, constituye beca de estudio el: "Estipendio o pensión temporal que se concede a uno para que continúe o complete sus estudios."

a.2)De conformidad a la definición anterior, deben considerarse comprendidos dentro del concepto de beca de estudio todos aquellos beneficios percibidos por el becario, tales como: pagos de matrículas, cuotas de enseñanza o escolaridad, viáticos, pasajes, etc., destinados exclusivamente a la obtención de una instrucción básica, media, técnico-profesional o universitaria por parte de los becarios, o la participación de éstos en cursos de perfeccionamiento o de capacitación motivo de la beca.

2. Requisitos que deben reunir las cantidades pagadas por concepto de becas de estudio para que no constituyan renta

b.1) Deben estar destinadas exclusivamente al financiamiento de los estudios motivo de la beca

En efecto, de acuerdo a lo dispuesto por el Nº 18 del artículo 17 de la ley del ramo, lo que no constituye renta es la cantidad percibida o los gastos pagados por concepto de beca, es decir, el monto de la beca misma, o las sumas que se fijen al becario para financiar los estudios motivo de la beca.

En consecuencia, para calificar si la beca constituye o no renta es irrelevante el hecho de que las becas puedan beneficiar a todos o a algunos de los trabajadores de una empresa, o a los hijos de éstos, sea o no en virtud de un contrato de trabajo celebrado entre las partes, como también, si las mencionadas becas importan o no un "premio" para su beneficiario en razón de sus méritos personales, siendo relevante en la especie que las referidas sumas sean destinadas efectivamente a los fines para los cuales fueron concedidas, esto es, al financiamiento de los estudios motivo de la beca.

b.2) Deben otorgarse en favor del becario mismo, sin la posibilidad que puedan ser aprovechadas por terceros o se les dé un destino distinto.

Esta condición se cumple, por ejemplo, cuando la empresa paga por su cuenta el total o parte de los gastos de matrícula y de enseñanza de su personal o de los hijos de éstos directamente al respectivo establecimiento educacional, ya que por esta vía se está garantizando el destino con que fueron otorgadas las sumas por concepto de beca. Dicho requisito también debe entenderse cumplido cuando el pago de la beca se hace a través del becario mismo, siempre y cuando las normas que reglamentan su otorgamiento permitan concluir sin lugar a dudas que tales cantidades efectivamente se destinan al financiamiento de los cursos motivo de la beca.

De consiguiente, las sumas que cumplan con las condiciones precitadas, tienen el carácter de una beca de estudio, y en virtud de tal calificación no constituyen renta para su beneficiario, sin que les afecte ningún impuesto.

3. Improcedencia de las becas de estudio para jardines infantiles

De acuerdo a la definición del concepto de beca, debe tenerse presente que las otorgadas a los hijos de los trabajadores de una empresa está limitada solamente a aquellas que tienen por objeto financiar cursos de enseñanza básica, media, profesional, técnica o universitaria, y en ningún caso, podrían entenderse a las que tienen relación con gastos de jardines infantiles; toda vez que en este último caso dichos pagos no se conceden con fines de continuar o completar estudios. En consecuencia, los pagos a título de beca que una empresa otorgue para jardines infantiles, en beneficio de los hijos de su personal, constituyen para el trabajador una renta afecta a impuesto, dado que tal beneficio por su naturaleza no queda comprendido dentro del concepto de beca de estudio definido precedentemente.

4. Diferencia entre "beca de estudio" y "asignación de estudio o escolaridad"

d.1) El concepto de "beca de estudio" no debe confundirse con las "asignaciones de estudio o de escolaridad". La diferencia entre ambos conceptos reside principalmente en que las "becas de estudio" son beneficios que se conceden en favor del becario mismo, sin la posibilidad que ellas puedan ser aprovechadas por terceros, en tanto que las "asignaciones de estudio o escolaridad", se otorgan a los trabajadores de la empresa como una mayor remuneración por la prestación de servicios personales, quedando al arbitrio de ellos el destino para el cual fueron otorgadas.

d.2) La Ley de la Renta respecto de las "asignaciones de estudio o escolaridad" no contempla ningún tratamiento tributario especial. Por consiguiente, dichas cantidades conforme al concepto de renta definido en el Nº 1 del artículo 2º de la ley del ramo, constituyen un beneficio para quién las percibe. De tal manera, si las referidas sumas son percibidas por trabajadores afectos al Impuesto Unico de Segunda Categoría, dichas cantidades constituyen una mayor remuneración por la prestación de los servicios personales, calificándose como una "renta accesoria o complementaria" a los sueldos, que se devenga en un solo período habitual de pago. En consecuencia, las referidas sumas para los fines del cálculo del Impuesto Unico de Segunda Categoría, conforme a lo dispuesto por el inciso segundo del artículo 45 de la Ley de la Renta, en el mes de su percepción deben agregarse o adicionarse a los sueldos percibidos en el mismo período, conformando una sola base imponible para la determinación del referido gravamen de Segunda Categoría.

Respecto del tratamiento tributario de las becas de estudio, cabe expresar que éste es aplicable cualquiera que sea la entidad que pague la beca, con la única condición que tales beneficios cumplan con los requisitos antes mencionados para poder ser calificados de una beca de estudio y ampararse en el tratamiento tributario dispuesto por el N° 18 del artículo 17 de la Ley de la Renta.

4.- Por lo tanto, las situaciones que plantea esa Dirección Regional mediante el informe de la Jefa del Grupo Financiero, deben resolverse a la luz de las instrucciones antes indicadas, las cuales se encuentran plenamente vigentes.

JAVIER ETCHEBERRY CELHAY

DIRECTOR

Oficio Nº 4777, del 12.12.2000
Subdirección Normativa
Depto. Impuestos Directos