1.- Por presentación indicada en el antecedente, solicita resolver consultas que formula referidas al tratamiento tributario de los Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario (DAPV), creados por la Ley N° 19.768, de noviembre de 2001.

Señala, que una empresa, entidad distinta a una A.F.P., se encuentra interesada en desarrollar Planes de Ahorro Voluntario Previsional Voluntario que le permita participar de las nuevas alternativas de inversión, en calidad de “Institución Autorizada” de acuerdo al artículo 98 letra p) del D.L. N° 3.500. Agrega, que la nueva normativa contempla que los trabajadores dependientes podrán rebajar el monto del depósito de ahorro previsional voluntario de la base imponible del impuesto único de segunda categoría, sea mediante el descuento mensual, o por medio de la reliquidación anual efectuada en virtud del artículo 47° de la Ley de la Renta, señalando a continuación, que de acuerdo a la legislación laboral y tributaria vigente, no existe inconveniente que el trabajador solicite a su empleador descontar de su remuneración mensual un monto o porcentaje para los efectos de que se enteren en su cuenta de DAPV en alguna “Institución Autorizada”.

En relación con lo anterior consulta sobre los siguientes aspectos:

a) Rebaja del DAPV de la base imponible del Impuesto Unico de Segunda Categoría

De acuerdo al artículo 42 bis N° 1 de la Ley de la Renta, puede rebajarse de la base imponible del impuesto único de segunda categoría del trabajador, el monto del DAPV efectuado mediante el descuento de su remuneración por parte del empleador.

Señala, que a su entender la citada disposición resulta aplicable tratándose de descuentos efectuados por el empleador para ser enterados en la cuenta DAPV del trabajador, ya sea que ésta la administre una Administradora de Fondos de Pensiones o alguna de las “Instituciones Autorizadas”.

En todo caso, respecto de aquellos DAPV que se hubieren efectuado directamente en una “Institución Autorizada” o en una AFP, podrá reliquidarse el impuesto único de segunda categoría para efectos de rebajar de la base imponible el monto del depósito, de acuerdo a lo estipulado en el artículo 47° de la ley del ramo.

b) Límites a los Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario

El artículo 42 bis establece montos límites a los DAPV para que puedan ser considerados como rebaja a la base imponible del impuesto único de segunda categoría.

En efecto, el numeral 1 de dicha disposición, se refiere a aquellos casos en que el depósito opere mediante el descuento de la remuneración del trabajador por parte del empleador, estableciendo un límite total mensual equivalente a 50 U.F.

Alternativamente, el número 2 de la misma norma, regula aquellas situaciones en que los depósitos se efectúen directamente en la “Institución Autorizada”, sin intervención del empleador, operando el mecanismo de la reliquidación anual del impuesto único de segunda categoría. En este caso, el límite corresponde a un monto anual de 600 U.F. considerando para su cálculo el monto total del ahorro voluntario y de las cotizaciones voluntarias descontadas por el empleador.

Agrega, que de la interpretación armónica de dichas normas, se deduce que el límite de las 50 U.F. mensuales opera solamente respecto de los descuentos que efectúa el empleador mensualmente, existiendo para el caso de los depósitos que se efectúan directamente en las “Instituciones Autorizadas” el límite de las 600 U.F. Por tanto, puede suceder que un trabajador que realiza DAPV directamente en alguna “Institución Autorizada”, deposite en algún mes un monto superior a 50 U.F., pero respetando el límite de 600 U.F. anuales, caso en el cual podrá rebajar de la base imponible los depósitos efectuados, por no superar el monto máximo establecido en el N° 2 del artículo 42 bis de la Ley de la Renta, aplicable para dicho caso.

De acuerdo a los antecedentes anteriormente expuestos, solicita confirmar su criterio en el sentido que, por una parte, pueden ser rebajados de la base imponible los descuentos efectuados por el empleador para ser enterados en la cuenta de DAPV administrados por las “Instituciones Autorizadas” y, por otra parte, que los depósitos efectuados directamente en las “Instituciones Autorizadas” pueden ser rebajados de la base imponible hasta el límite de 600 U.F. anuales, no obstante que en algún mes pueda haber superado las 50 U.F. contempladas como tope tratándose de descuentos mensuales efectuados por el empleador.

2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar que el artículo 42 bis de la Ley de la Renta, establece lo siguiente al respecto:

"Artículo 42° bis.- Los contribuyentes del artículo 42°, N° 1, que efectúen depósitos de ahorro previsional voluntario o cotizaciones voluntarias de conformidad a lo establecido en el número 2 del Título III del decreto ley N° 3.500, de 1980, podrán acogerse al régimen que se establece a continuación:

1. Podrán rebajar, de la base imponible del impuesto único de segunda categoría, el monto del depósito de ahorro previsional voluntario y cotización voluntaria efectuado mediante el descuento de su remuneración por parte del empleador, hasta por un monto total mensual equivalente a 50 unidades de fomento, según el valor de ésta al último día del mes respectivo.

2. Podrán reliquidar, de conformidad al procedimiento establecido en el artículo 47°, el impuesto único de segunda categoría, rebajando de la base imponible el monto del depósito de ahorro previsional voluntario y cotización voluntaria que hubieren efectuado directamente en una institución autorizada de las definidas en la letra p) del artículo 98 del decreto ley N° 3.500, de 1980, o en una administradora de fondos de pensiones, hasta por un monto total máximo anual equivalente a la diferencia entre 600 unidades de fomento, según el valor de ésta al 31 de diciembre del año respectivo, menos el monto total del ahorro voluntario y de las cotizaciones voluntarias, acogidos al número 1 anterior.

Para los efectos de impetrar el beneficio, cada inversión efectuada en el año deberá considerarse según el valor de la unidad de fomento en el día que ésta se realice.

3. En caso que los recursos originados en depósitos de ahorro previsional voluntario o de cotizaciones voluntarias a que se refiere el número 2 del Título III del decreto ley N° 3.500, de 1980, sean retirados y no se destinen a anticipar o mejorar las pensiones de jubilación, el monto retirado, reajustado en la forma dispuesta en el inciso penúltimo del número 3 del artículo 54°, quedará afecto a un impuesto único que se declarará y pagará en la misma forma y oportunidad que el impuesto global complementario. La tasa de este impuesto será tres puntos porcentuales superior a la que resulte de multiplicar por el factor 1,1, el producto, expresado como porcentaje, que resulte de dividir, por el monto reajustado del retiro efectuado, la diferencia entre el monto del impuesto global complementario determinado sobre las remuneraciones del ejercicio incluyendo el monto reajustado del retiro y el monto del mismo impuesto determinado sin considerar dicho retiro. Si el retiro es efectuado por una persona pensionada o, que cumple con los requisitos de edad y de monto de pensión que establecen los artículos 3° y 68 letra b) del decreto ley N° 3.500, de 1980, o con los requisitos para pensionarse que establece el decreto ley N° 2.448, de 1979, no se aplicarán los recargos porcentuales ni el factor antes señalados.

Las administradoras de fondos de pensiones y las instituciones autorizadas que administren los recursos de ahorro previsional voluntario desde las cuales se efectúen los retiros descritos en el inciso anterior, deberán practicar una retención de impuesto, con tasa 15% que se tratará conforme a lo dispuesto en el artículo 75° de esta ley y servirá de abono al impuesto único determinado. Con todo, no se considerarán retiros los traspasos de recursos que se efectúen entre las entidades administradoras, siempre que cumplan con los requisitos que se señalan en el numeral siguiente.

4.- Al momento de incorporarse al sistema de ahorro a que se refiere este artículo, la persona deberá manifestar a las administradoras de fondos de pensiones o a las instituciones autorizadas, su voluntad de acogerse al régimen establecido en este artículo, debiendo mantener vigente dicha expresión de voluntad. La entidad administradora deberá dejar constancia de esta circunstancia en el documento que dé cuenta de la inversión efectuada. Asimismo, deberá informar anualmente respecto de los montos de ahorro y de los retiros efectuados, al contribuyente y al Servicio de Impuestos Internos, en la oportunidad y forma que este último señale.

5. Los montos acogidos a los planes de ahorro previsional voluntario no podrán acogerse simultáneamente a lo dispuesto en el artículo 57° bis."

3.- Por su parte, este Servicio mediante la Circular N° 31, del año 2002, impartió las instrucciones pertinentes relativas al tratamiento tributario de los Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario, señalando respecto de la materia en consulta lo siguiente:

a) Nuevas cantidades que se pueden rebajar de la base imponible del impuesto que afecta a los contribuyentes de la Segunda Categoría del artículo 42 N° 1 de la Ley de la Renta

1) De conformidad a lo dispuesto por el inciso primero del nuevo artículo 42 bis de la Ley de la Renta, los contribuyentes antes indicados, podrán rebajar de la base imponible del impuesto que les afecta las siguientes cantidades y por los conceptos que se indican:

a) Depósitos de ahorro previsional voluntario efectuados de conformidad a lo establecido en el N° 2 del Título III del D.L. N° 3.500, de 1980; o

b) Cotizaciones voluntarias efectuadas de conformidad a lo establecido en el N° 2 del Título III del D.L. 3.500, de 1980.

b) Forma de efectuar la rebaja los contribuyentes del artículo 42 N° 1 de la Ley de la Renta

Las referidas rebajas las podrán efectuar estos contribuyentes de la base imponible del Impuesto Unico de Segunda Categoría que les afecta, ya sea, en forma mensual o anual, de acuerdo a las normas que se indican en los puntos siguientes:

1.- Rebaja de las sumas indicadas en forma mensual

1.1) De acuerdo a lo dispuesto por el N° 1 del nuevo artículo 42 bis de la Ley de la Renta, si los depósitos de ahorro previsional voluntario y las cotizaciones voluntarias realizados de conformidad a las normas del N° 2 del Título III del D.L. N° 3.500, de 1980, se efectúan mediante su respectivo descuento mensual de las remuneraciones del trabajador por parte del empleador, habilitado o pagador, para su entero por éstas últimas personas a las Instituciones Autorizadas para su recaudación, tales sumas se podrán deducir de la base imponible del Impuesto Unico de Segunda Categoría que afecta a dichas remuneraciones hasta por un monto máximo mensual de 50 Unidades de Fomento (UF), según el valor que tenga esta unidad el último día del mes en que se efectuó el descuento respectivo por los conceptos anteriormente indicados.

1.2) Para los efectos del descuento mensual de las sumas mencionadas por parte de los empleadores, habilitados o pagadores de las remuneraciones imponibles de sus trabajadores, tales personas deberán ser debidamente mandatadas por el trabajador o empleado para que efectúen dichos descuentos mediante los procedimientos y formularios establecidos para tales fines por las AFP o Instituciones de Ahorro Voluntario Autorizadas, de acuerdo con las instrucciones impartidas por la Superintendencia del ramo.

1.3) Cabe hacer presente, que cuando el contribuyente opte por esta modalidad de descuento mensual, la cantidad total a deducir en cada mes de las remuneraciones imponibles del trabajador afectas al impuesto único de Segunda Categoría no podrá exceder del equivalente a 50 (UF) al valor que tenga esta unidad el último día del mes en que se efectuaron los descuentos respectivos por los conceptos antes indicados.

1.4) Ahora bien, el efecto tributario que tendrán estos descuentos de las bases imponibles o de las remuneraciones de los trabajadores, será que a tales personas les reportará un menor pago de impuesto único de Segunda Categoría en el mes en que se efectuaron tales depósitos de ahorro previsional voluntario y cotizaciones voluntarias, realizados éstos bajo las condiciones señaladas en los puntos anteriores.

2.- Rebaja de las sumas indicadas en forma anual

2.1) El contribuyente que haya optado por efectuar los depósitos de ahorro previsional voluntario y las cotizaciones voluntarias directamente en una Administradora de Fondos de Pensiones (AFP) o en una Institución Autorizada de aquellas señaladas en la letra p) del artículo 98 del D.L. N° 3.500, de 1980, para los efectos de descontar tales sumas de sus remuneraciones imponibles afectas al impuesto único de Segunda Categoría deberá realizar una reliquidación anual de dicho tributo, bajo las normas establecidas por el artículo 47 de la Ley de la Renta.

2.2) Cuando el contribuyente opte por esta modalidad, para determinar la cantidad máxima a descontar en forma anual por concepto de los ahorros voluntarios antes indicados, debe distinguirse si el contribuyente, además, se ha acogido o no a lo dispuesto en el N° 1 anterior. Si se ha acogido, la cantidad máxima a descontar será equivalente a la diferencia existente entre el valor de 600 U.F según el valor que tenga esta unidad al 31 de diciembre del año calendario respectivo, y el monto total de los ahorros voluntarios por los mismos conceptos que el contribuyente haya descontado en cada mes bajo la modalidad indicada en el N° 1 anterior. En otras palabras, la cantidad máxima anual a descontar bajo esta modalidad, será igual a la diferencia que resulte de descontar del valor de 600 U.F al valor vigente al 31 de diciembre del año calendario correspondiente, los depósitos de ahorros previsionales voluntarios y cotizaciones voluntarias descontados por el trabajador de sus remuneraciones imponibles mensuales bajo la modalidad señalada en el N° 1 anterior. Si no se han efectuado tales ahorros previsionales voluntarios mediante su descuento mensual, el tope a descontar será el antedicho valor de 600 U.F.

Para los efectos de impetrar este beneficio en forma anual y, a su vez, para determinar la rebaja máxima anual a efectuar por tal concepto, cada inversión realizada en el año calendario respectivo deberá considerarse según el valor de la UF vigente en el día en que se efectuó la inversión, ya sea bajo el procedimiento a través del descuento efectuado por el empleador o directamente en una AFP o en una Institución Autorizada.

4.- De lo dispuesto por la norma legal en comento, y conforme a lo señalado por la Circular 31, del año 2002, se expresa en relación con la primera consulta planteada que lo establecido por el N° 1 del artículo 42 bis de la Ley de la Renta, es aplicable tanto a los Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario efectuados, ya sea, en una AFP o en alguna “Institución Autorizada” para tales efectos por la Superintendencia del ramo.

5.- En cuanto a la segunda consulta formulada, se señala que en conformidad a lo establecido por las normas en comento, se puede apreciar claramente que la disposición en referencia ha contemplado para los contribuyentes del artículo 42 N° 1 de la Ley de la Renta (trabajadores dependientes) dos formas a través de las cuales podrán hacer uso de los beneficios tributarios sobre depósitos de ahorro previsional voluntario que contiene el nuevo artículo 42 bis de la ley precitada, esto es, en forma mensual o anual, contemplando para cada una de las citadas modalidades un monto máximo a descontar según sea la alternativa elegida por el contribuyente para hacer uso del citado beneficio tributario.

En efecto, el N° 1 del artículo 42 bis de la Ley de la Renta, establece que aquellos contribuyentes que han optado por hacer uso de la rebaja tributaria de los depósitos de ahorro previsional voluntario en forma mensual, su monto máximo no podrá exceder del equivalente a 50 UF al valor que tenga ésta unidad el último día del mes respectivo, y en el caso de que el referido contribuyente, conforme a lo dispuesto por el N° 2 del citado artículo 42 bis, haya optado por hacer uso del beneficio en forma anual, su monto máximo anual es equivalente a 600 UF al valor que tenga dicha unidad al 31 de diciembre del año respectivo, menos los depósitos de ahorro previsional voluntario efectuados en forma mensual con el límite máximo de 50 UF antes indicado.

De lo anterior se concluye entonces, que los límites que establece la disposición en comento están concebidos o establecidos, según sea la forma de reliquidar el impuesto único de Segunda Categoría que haya elegido el contribuyente, de lo que se deduce que si el contribuyente ha optado por reliquidar su impuesto único de Segunda Categoría en forma mensual el monto máximo a descontar en cada mes no puede exceder de 50 UF, en tanto que si el mencionado contribuyente ha elegido la alternativa de reliquidar su impuesto único de Segunda Categoría en forma anual, los depósitos de ahorro previsional voluntario a efectuar en las instituciones autorizadas para tales efectos no pueden exceder del equivalente a 600 UF, descontando de este monto los ahorros previsionales voluntarios efectuados en forma mensual a través del empleador con el tope de las 50 UF antes indicado. De lo anterior se desprende que en el caso de los contribuyentes que hayan optado por reliquidar su impuesto único de Segunda Categoría en forma anual, los depósitos de ahorro previsional voluntario que efectúen durante el año respectivo pueden exceder en algunos meses del equivalente a 50 UF, no pudiendo exceder en todo caso del monto anual de 600 UF, descontando de este último valor los depósitos de ahorro previsional voluntario efectuados mediante su descuento mensual, vía empleador, habilitado o pagador.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR
OFICIO N° 1536, DE 13.05.2002
DEPTO. IMPTOS. DIRECTOS
SUBDIRECCION NORMATIVA