1.- En relación a la consulta efectuada en la Dirección Regional Santiago Oriente de este Servicio, me permito poner en su conocimiento la respuesta oficial sobre la materia.

2.- Al respecto solicita se confirme el criterio expuesto respecto de la tributación que afectaría a los intereses de un crédito contratado en el extranjero, cuyo deudor ha sido modificado por la vía de de una novación por cambio de deudor.

3.- La situación se concreta de la siguiente forma, al decir de la empresa consultante. En el mes de mayo de 1998 una institución financiera extranjera, debidamente autorizada por el Banco Central otorgó a la sociedad “XXX LTDA.” un crédito en dólares, registrado conforme a las normas del Capítulo XIV del Compendio de Normas de Cambios Internacionales del Banco Central. En el mes de agosto del mismo año y en el contexto de una reestructuración del grupo, la deuda fue transferida a la empresa “YYY S.A.”, con motivo de un aporte de capital efectuado por “XXX LTDA.”, materializándose la mencionada transferencia a través de la figura jurídica de novación por cambio de deudor.

Aduce que de acuerdo a la Circular N° 24, de 2002, que dicta instrucciones sobre exceso de endeudamiento que tengan las empresas por créditos otorgados por entidades o personas extranjeras con las cuales se encuentren relacionadas en los términos que establece el artículo 59 de la Ley de la Renta, debe estarse al momento en que se contrata el crédito al extranjero para determinar el régimen tributario que rige los intereses del mismo.

4.- Con el fin de analizar la situación consultada, es necesario tener presente las características jurídicas de la novación. El título XV, artículo 1.628 del Código Civil, define la novación como la sustitución de una nueva obligación a otra anterior, la cual queda por tanto extinguida. Al efecto se puede decir que son elementos de una novación por cambio de deudor los siguientes:

a) Que haya una obligación anterior que se extinga.

b) Que exista una nueva obligación.

c) Diferencia entre ambas obligaciones, en este caso la variación del sujeto pasivo.

d) Capacidad de las partes para sustituir una nueva obligación por otra.

e) Intención de efectuar la novación. Este ánimo se desprende del artículo 1.634 inciso 1° del mencionado Código, al establecer que “para que haya novación, es necesario que lo declaren las partes, o que aparezca indudablemente, que su intención ha sido novar, porque la nueva obligación envuelve la extinción de la antigua”.

f) Consentimiento del primitivo acreedor, según lo dispone el artículo 1.635 del Código Civil señalando que “la substitución de un nuevo deudor a otro no produce novación, si el acreedor no expresa su voluntad de dar por libre al primitivo deudor. A falta de esta expresión, se entenderá que el tercero es solamente diputado por el deudor para hacer el pago, o que dicho tercero se obliga con él solidaria o subsidiariamente, según parezca decidirse del tenor o espíritu del acto”.

5.- Además se debe aclarar que el artículo 59 N° 1) de la Ley de la Renta al referirse a la tributación que afecta al pago de intereses de créditos otorgados desde el exterior, se está refiriendo al acto jurídico que implica el otorgamiento de un crédito y no al mero hecho material de la entrega de dinero. Cabe destacar que la norma está determinando el régimen tributario aplicable a los intereses que tienen como causa un acto jurídico y no un mero hecho material. Así las cosas, es un acto jurídico el que genera o produce el devengo de intereses, y no la simple entrega de dinero la cual puede obedecer a una serie de actos jurídicos diversos..

6.- Por otro lado, no es dable sostener que en el caso de producirse una novación por cambio de deudor, existe un solo crédito otorgado desde el exterior, ya que esto implicaría omitir un correcto análisis jurídico de los hechos planteados, otorgando una mayor valoración a la realidad económica que a la realidad jurídica que implica la respectiva operación. De esta forma el crédito otorgado desde el exterior, que es objeto de una novación por cambio de deudor, se extingue para el ámbito del derecho, originándose al efecto una nueva obligación, pasando a ser ésta la nueva fuente legal generadora de los respectivos intereses.

7.- De las normas y comentarios precedentemente transcritos podemos concluir que:

I. Si existe novación por cambio de deudor estamos frente a la extinción de la obligación primitiva y al nacimiento u origen de una nueva.

- Así, y con relación a la materia en análisis, podemos observar que la nueva obligación se radica en el patrimonio del nuevo deudor como consecuencia del acto jurídico denominado novación, extinguiéndose la primitiva y originándose la nueva a contar de la fecha de éste.

Lo anterior resulta relevante para determinar la tributación de los intereses originados en la nueva obligación, la que en conformidad a los N° 2.1 y 2.5 del Capítulo XIV del Compendio de Normas para Cambios Internacionales del Banco Central, correspondería a un crédito proveniente del exterior, quedando por tanto, sus intereses sujetos al régimen de tributación establecido en el artículo 59 N° 1) de la Ley de la Renta, siempre y cuando se trate de una de las operaciones expresamente mencionadas en dicha disposición.

Cabe además señalar, que como corolario de lo indicado precedentemente, el crédito producto de la novación deberá ser considerado para los efectos de determinar si existe o no exceso de endeudamiento por parte del nuevo deudor, siempre que se trate de un crédito entre empresas relacionadas.

II. Si no existe novación por cambio de deudor, ya sea porque no han concurrido la totalidad de los elementos esenciales que la configuran o porque sólo ha ocurrido un simple traspaso de deudas o pasivo, la primitiva obligación subsiste invariable en el patrimonio del primitivo deudor. De este modo, esta obligación primera deberá ser considerada para todos los efectos y siempre que se trate de empresas relacionadas, para determinar si existe o no exceso de endeudamiento por parte del respectivo contribuyente.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR
OFICIO N° 426, DE 31.03.2003
DIRECCION GRANDES CONTRIBUYENTES
DEPARTAMENTO DE FISCALIZACION EMPRESAS INTERNACIONALES