1.- Por presentación indicada en el antecedente, señala que está asesorando a una comunidad agrícola compuesta exclusivamente por personas naturales, cuyo origen es de más de diez años, nacida con motivo del fallecimiento del padre de todos los comuneros, quienes adquirieron por sucesión por causa de muerte, derechos o cuotas sobre un predio agrícola de propiedad de su padre.

Agrega, que hoy en día la citada comunidad posee un RUT propio, independiente tanto del causante, como de las personas naturales que la conforman, y por la actividad agrícola tributa acogida al régimen de renta efectiva según contabilidad completa.

Expresa más adelante, que el único bien que posee esta comunidad, es el predio agrícola heredado, junto a los accesorios necesarios para el desarrollo del negocio.

Por otro lado señala, que actualmente los comuneros poseen un pacto de indivisión, que impide que cualquiera de ellos solicite la disolución de la comunidad. Dicho pacto caducará próximamente, por lo que han convenido en disolver la comunidad y aportar sus derechos hereditarios a una sociedad agrícola en constitución.

En relación con lo anterior, solicita confirmar los siguientes criterios:

a) El mayor valor generado en la enajenación de los comuneros de sus derechos sociales en la comunidad, a la sociedad en constitución, califica de un ingreso no constitutivo de renta, según lo señalado en el artículo 17 N° 8 letra i), debido a que estos derechos son de propiedad de personas naturales, no encontrándose formando parte de activos de empresas que declaren su renta efectiva, criterio que ha sido confirmado en el Oficio N° 2924, de fecha 03.12.97.

b) Si todos los comuneros le enajenan sus cuotas o derechos sobre el bien raíz agrícola a la sociedad en constitución, la comunidad se disolverá de pleno derecho, adjudicándose la sociedad agrícola dicho predio, debiendo la sociedad agrícola considerar como costo de adquisición del bien raíz, la suma de la totalidad de los valores con que se aportaron los derechos o cuotas.

2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que una comunidad se forma cuando una misma cosa pertenece a varias personas, que pueden ejercer simultáneamente derechos de igual naturaleza jurídica sobre ésta. Del mismo modo, procede indicar que en el caso de una comunidad, el contribuyente no es la comunidad misma, por cuanto ésta carece de personalidad jurídica, sino que el contribuyente es cada comunero en particular, por la proporción de las rentas o ingresos que les correspondan en la comunidad, sin que esto se altere en el caso que los comuneros opten por declarar en conjunto, adoptando la calidad de una comunidad.

3.- Atendido, que de los antecedentes entregados en la presentación, puede deducirse que la comunidad en cuestión es una hereditaria, para determinar la situación tributaria de la operación de enajenación a que se refiere la consulta, es preciso distinguir previamente si lo que se cede por los comuneros son los derechos hereditarios, es decir, el derecho real de herencia, o si el objeto de la cesión son sus respectivas cuotas sobre el bien raíz que forma parte de la masa hereditaria, pues son situaciones diversas.

4.- En el primer caso, es decir, si lo que se enajena son los derechos hereditarios, conforme a lo dispuesto en el artículo 1909 del Código Civil, considerando que la herencia es una abstracción jurídica, distinta de los bienes que la componen, y que en este caso lo que se transfiere es el derecho a la universalidad jurídica que es la herencia, pero no en bienes determinados, entonces no resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 17 N° 8, letra i) de la Ley de la Renta, que se refiere a la enajenación de derechos o cuotas de bienes raíces poseídos en comunidad, y en consecuencia, la cantidad en que se valore el aporte de los derechos hereditarios correspondientes, constituirá un incremento patrimonial para el enajenante, debiendo tributar con los impuestos generales de la Ley de la Renta.

5.- Ahora bien, si el objeto de la cesión son los derechos en un bien determinado, cobra plena aplicación lo dispuesto en la letra i) del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, norma legal que establece que no constituye renta, el mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en la enajenación de derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad; salvo que los derechos o cuotas formen parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva de acuerdo con las normas de la Primera Categoría.

En todo caso debe hacerse presente, que en la situación descrita, no es la comunidad la que vende el bien raíz agrícola en cuestión, sino que son los comuneros quienes enajenan los derechos o cuotas del bien raíz que poseen en comunidad.

Para poder determinar la aplicabilidad de la excepción establecida en la parte final de la disposición legal precitada, es necesario aclarar que lo que debe discernirse no es si la comunidad como tal es empresa, sino que si el titular que enajena la cuota o derecho lo es.

Ahora bien, la norma antes indicada no excepciona del carácter de ingreso no constitutivo de renta a las utilidades provenientes de la enajenación de tales derechos o cuotas cuando estos intangibles forman parte o integran el activo de empresas que declaren su renta efectiva de conformidad con las normas de la Primera Categoría, vale decir, este caso se da cuando el comunero tiene la calidad de una empresa y los referidos derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad los tiene registrado en el activo de su empresa particular y por las rentas obtenidas tributa en la Primera Categoría a base de la renta efectiva.

De lo expresado anteriormente, y basado estrictamente en los antecedentes señalados en su escrito, se concluye que en la especie no sería aplicable lo dispuesto en la parte final de la letra i) del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, a los comuneros que enajenan o aportan sus derechos o cuotas respecto del bien raíz agrícola poseído en comunidad, a la sociedad agrícola en constitución o formación, ya que se trata de personas naturales que no tienen la calidad de empresa que declaren la renta efectiva de acuerdo con las normas de la Primera Categoría, y por lo tanto, el mayor valor que obtengan de la cesión de los mencionados derechos no constituye renta para los efectos tributarios. De igual forma, el mayor valor obtenido de la enajenación o aporte de tales derechos o cuotas, tampoco debe ser considerado como un ingreso afecto a los impuestos generales de la Ley de la Renta, en la medida que la operación a efectuar sea calificada de no habitual, de conformidad a lo establecido en el artículo 18 de la ley del ramo.

Por lo tanto, en la situación anteriormente descrita, se señala que el mayor valor obtenido en la enajenación de los derechos o cuotas del bien raíz poseído en comunidad efectuada por los comuneros que indica, no constituirá renta para estas personas en tanto se reúnan las características señaladas precedentemente y la operación realizada no resulte habitual, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 18 de la Ley de la Renta.

6.- En cuanto a la segunda situación planteada, se expresa que efectivamente en el caso que todos los comuneros aporten la totalidad de sus derechos o cuotas a la sociedad agrícola en constitución o formación, el costo de adquisición del bien aportado a la citada sociedad, será equivalente a la suma de la totalidad de los mencionados derechos o valores aportados, respecto de cuyo monto este Servicio podrá aplicar la facultad de tasar, conforme a lo dispuesto en el inciso quinto del N° 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, si el valor de la enajenación de estos bienes o valores, es notoriamente superior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares en la localidad respectiva, o de los corrientes en plaza considerando las circunstancias en que se realiza la operación.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR
OFICIO N° 1736, DE 23.04.2003
DEPTO. IMPTOS. DIRECTOS
SUBDIRECCION NORMATIVA