1.- Por presentación indicada en el antecedente, solicita se le indique el verdadero sentido, alcance y aplicación del artículo 18 de la Ley de la Renta, en la situación que expone:

a) Un particular-empleado es dueño hace más de seis años de una casa habitación en la cual vive junto a su familia. Para construir la vivienda, contrató un crédito hipotecario, el cual se encuentra pagando.

b) En el año 2002, decidió modificar su vivienda y el terreno en el cual se encuentra emplazada, y contrata por suma alzada la remodelación de la vivienda a objeto de que sea dividida en tres casas, acogida a la Ley de Venta por Pisos o de Copropiedad, en unidades del tipo A.

c) Las casas fueron recepcionadas por la Ilustre Municipalidad durante el año 2002, y serán vendidas por el mismo dueño durante el año 2003.

La suma de: a) valor de compra del terreno (seis años antes), b) más el monto del crédito para construir su casa y c) más el valor del contrato a suma alzada para modificar su vivienda y transformarla en tres casas, es inferior al valor de venta de las tres casas.

Respecto de la aplicación del artículo 18 de la Ley de la Renta señala que:

a) El inciso primero del artículo 18, establece que “el mayor valor” en la enajenación de bienes raíces sólo está afecto a los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda, cuando existe habitualidad.

El inciso 3° de la norma citada, presume de derecho que existe habitualidad en los siguientes casos:

a) Siendo un condominio de tres casas que tuvo su origen en una modificación y transformación de la casa-habitación del dueño, habida hace mucho más de cuatro años en su poder ¿está afecta al pago del Impuesto Global Complementario?

b) ¿Puede considerarse que existe habitualidad, siendo que el dueño del inmueble es empleado y sólo modificó su casa y contrató por suma alzada la transformación de la misma?

c) En caso de considerarse que el mayor valor en la enajenación de las tres casas, está afecto al pago del impuesto Global Complementario para el dueño del inmueble:

d) ¿Cómo se determina ese mayor valor?

e) ¿Debe considerarse como valor base sobre el cual determinar el mayor valor la suma de:
- el valor de adquisición del terreno
- el monto del crédito para construir la casa habitación, y
- el monto del contrato de transformación a suma alzada, para modificar la casa y transformarla en tres casas?.

f) Si existieran pérdidas, atendido que el valor de venta de las tres casas es menor al de la suma de los valores anteriores ¿Puede rebajarse de la base imponible del Global Complementario?

2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer término, que de acuerdo a lo dispuesto por la letra b) del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, en concordancia con lo señalado por el artículo 18 de la misma ley, no constituye renta el mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en la enajenación no habitual de bienes raíces, excepto respecto de aquellos que forman parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera Categoría.

Por su parte, el artículo 18 de la citada ley, dispone en su inciso tercero que se presumirá de derecho que existe habitualidad en los casos de subdivisión de terrenos urbanos o rurales y en la venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenación se produzca dentro de los cuatro años siguientes a la adquisición o construcción, en su caso. Agrega la referida norma, que en todos los demás casos se presumirá la habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y su enajenación transcurra un plazo inferior a un año.

Finalmente, el inciso cuarto del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta establece que tratándose del mayor valor obtenido en las enajenaciones referidas en las letras a), b), c), d), h), i), j) y k), en las cuales se comprenden los bienes raíces, que hagan los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades anónimas cerradas, o accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% ó más de las acciones, con la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, se aplicará lo dispuesto en el inciso segundo de este número, gravándose en todo caso el mayor valor que exceda del valor de adquisición, reajustado, con los impuestos de Primera Categoría, Global Complementario o Adicional, según corresponda.

3.- De lo establecido por las normas legales antes citadas, se desprende claramente que existen tres situaciones en las cuales el mayor valor obtenido en la enajenación de bienes raíces, queda afecto a la tributación general que contempla la Ley de la Renta, a saber: a) cuando la operación represente el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, presumiéndose que existe habitualidad en las situaciones previstas en el inciso tercero del artículo 18 de la ley señalada anteriormente; b) cuando se trate de la enajenación de bienes raíces que formen parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera Categoría, bastando para la aplicación de esta normativa que los citados bienes integren el activo de la empresa, sin entrar a precisar el ítem o cuenta a que corresponden dichos bienes, y que las mencionadas empresas declaren su renta efectiva en la Primera Categoría, ya sea que estén obligadas a dicha base de declaración o hayan optado por tal modalidad; y c) cuando la enajenación de los citados bienes se efectúe a una empresa o sociedad con la cual el cedente se encuentre relacionado en los términos previstos en el inciso cuarto del Nº 8 del artículo 17 de la ley del ramo comentado anteriormente.

De acuerdo a lo antes señalado, uno de los requisitos para establecer la tributación que afecta al mayor valor obtenido en la enajenación de bienes raíces, es si la operación es calificada de habitual o no, considerándose para estos efectos, según lo prescrito en el inciso segundo del artículo 18 de la Ley de la Renta, el conjunto de circunstancias previas o concurrentes a la enajenación o cesión de los referidos bienes, correspondiendo al contribuyente probar lo contrario.

4.- Ahora bien, esta Dirección Nacional mediante Suplemento 6(11)-18, de fecha 23.10.1967, entregó ciertos elementos de juicio de tipo general que deben tenerse presente para concluir si existe o no habitualidad en la enajenación de los citados bienes, estableciendo en dichas instrucciones lo siguiente:

a) Si la única actividad del contribuyente resulta ser la inversión en bienes raíces, cabría considerar que su actividad o giro habitual es de carácter rentística.

b) Sin perjuicio de lo anterior, deberá precisarse si la compraventa de los bienes raíces está presente en su objeto social como giro de la empresa, porque de ser así esta actividad tendría el carácter de habitual.

c) De no concurrir la circunstancia mencionada en la letra que antecede, deberá analizarse los siguientes factores para apreciar si las operaciones de compraventa de bienes raíces son habituales:

c.1) Si en un mismo ejercicio comercial, se producen compras y ventas de bienes raíces, pues la habitualidad no podría apreciarse por las solas compras o por las solas ventas.

c.2) Lapso que ha mediado entre la fecha de venta de los citados bienes y la de su adquisición. Este hecho ayudará a concluir si la compra fue para fines rentísticos o para su reventa.

c.3) Si entre la fecha de adquisición y la de enajenación de los bienes, se produjo una valorización mayor que el precio obtenido en la enajenación de dicho tipo de bienes. Ello podría ilustrar que al comprar los citados bienes, no habría ocurrido la intención de hacerlo para su reventa, desde luego que el contribuyente no aprovechó la oportunidad de obtener un mayor beneficio.

c.4) Necesidad o motivo que tuvo el contribuyente para adquirir tales bienes, pues procedería establecer si la inversión se hizo únicamente para obtener una renta de ella o un provecho en la venta de los mismos. Si el contribuyente tenía antes de efectuar la inversión, otro giro o actividad, deberá establecerse la razón que tuvo para distraer el capital de dicho giro o actividad para efectuar operaciones ajenas a ella.

c.5) Necesidad o motivo que tuvo el contribuyente para vender los bienes, es decir, si fue por la baja rentabilidad de los bienes vendidos; para adquirir otros de mayor rentabilidad, de mejores expectativas o de mucha fluctuación en su precio; por necesidades económicas de la empresa, etc.

c.6) Número de operaciones de compra y de venta de los mencionados bienes realizadas por el contribuyente en cada ejercicio comercial. Si son muchas las operaciones de compra y de venta que se verifican en un año comercial, ello sería determinante de la habitualidad, sin necesidad de conjugar los demás factores enunciados en los puntos que preceden, y

c.7) Si las operaciones de compraventa de los bienes, fuesen de número reducido en cada año comercial, o si en un año solamente se verifican compras y en otro ventas, la habitualidad tendrá que apreciarse del análisis del conjunto de los factores enunciados en los puntos anteriores.

5.- Ahora bien, para poder dilucidar si la operación descrita en su escrito se encuentra afecta o no a la tributación que dispone la Ley de la Renta, es necesario verificar si se cumplen al efecto los requisitos que exigen las normas legales antes mencionadas.

De los antecedentes aportados se desprende que los inmuebles objeto de enajenación no forman parte del activo de una empresa que declara su renta efectiva en la Primera Categoría, pues el enajenante se trata de una persona natural que no tiene calidad de empresa. Por otra parte, tampoco se vislumbra de que tales enajenaciones se efectúen a una empresa o sociedad con la cual el enajenante se encuentre relacionado, en los términos previstos por el inciso cuarto del N° 8 del artículo 17 de la ley del ramo, indicado en el párrafo final del N° 2 precedente, por lo tanto, no sería aplicable en la especie lo establecido por tal disposición.

Igual situación ocurre con las normas sobre habitualidad que contiene el artículo 18 de la ley del ramo, pues en principio tales enajenaciones podrían calificarse como no habituales, siempre y cuando el contribuyente no enajene los inmuebles que mandó edificar a un tercero dentro del plazo de 4 años que establece dicha norma, considerando que las tres viviendas surgieron de un solo terreno que fue subdividido, no siendo aplicable en la especie la presunción de habitualidad que se establece en la primera parte el inciso tercero de la norma legal precitada al verificarse que la enajenación de los inmuebles ocurrió en un plazo superior a cuatro años (más de seis años según los antecedentes aportados en la presentación), el cual se computa a partir de la fecha de adquisición del predio subdividido.

Por otra parte, de acuerdo a los antecedentes aportados, también cabe la posibilidad de que las construcciones realizadas, se hubieren amparado en la Ley N° 19.537, sobre Copropiedad Inmobiliaria y Propiedad Horizontal, y, de esta manera, no haber subdividido el terreno, en cuyo caso, habría que asimilar la operación a la venta por departamentos, y en tal caso, el plazo previsto en el inciso tercero del artículo 18 de la Ley de la Renta habría que computarlo a partir de la construcción de los inmuebles, fecha coincidente con la Recepción Final de las obras, de acuerdo a lo sostenido por este Servicio a través de pronunciamientos emitidos sobre la materia.

En consecuencia, en la hipótesis planteada por el ocurrente, si cualesquiera de los tres inmuebles construidos es enajenado con posterioridad a los cuatro años siguientes a la fecha de adquisición del terreno subdividido, lo que ocurrió según los antecedentes señalados hace más de seis años, enajenándose en el año 2003, tal operación no quedaría gravada con los impuestos establecidos en la Ley de la Renta. Por el contrario, si el inmueble se acogió a la ley sobre copropiedad inmobiliaria y propiedad horizontal, y la enajenación de cualquiera de ellos se produce antes de transcurridos 4 años desde la recepción final del inmueble, la operación se entenderá habitual, aplicándose los impuestos de la ley del ramo.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR
OFICIO N° 4813, DE 25.09.2003
DEPTO. IMPTOS. DIRECTOS
SUBDIRECCION NORMATIVA