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LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA – ARTS. 42 N° 1; 43 N° 1 Y 74 N° 1 DE LA LIR Y LEY N° 18.156 (ORD. N° 6141, DE 02.12.2003)

RESUELVE RECONSIDERACIÓN DE OFICIOS N°S 2.758, DE FECHA 25.07.2002 Y 104, DE FECHA 10.01.2003, DEL SII.


1.- Por presentación indicada en el antecedente, solicita se reconsidere lo instruido por este Servicio mediante los Oficios N° 2.758, de fecha 25 de Julio de 2002 y N° 104, de 10 de Enero de 2003.

Agrega, que la Ley N° 18.156, exime de la obligación de hacer cotizaciones previsionales a los empleadores de profesionales o técnicos extranjeros que cumplan con determinados requisitos. La misma ley -modificada por la N° 18.726– autoriza a estos trabajadores que registren cotizaciones en una AFP, a solicitar la devolución de los “fondos previsionales” que hubieren depositado.

Señala más adelante, que con fecha 25 de Julio del 2002, este Servicio emitió el Oficio N° 2.758, en el cual concluye que la devolución total de las cotizaciones obligatorias y voluntarias y los depósitos convenidos, establecidos en los artículos 17, 17 bis y 18 del D.L. N° 3.500, incluidos los incrementos por concepto de rentabilidad ganada que pueda corresponder, se afectan con el impuesto único de segunda categoría de los artículos 42 N° 1 y 43 N° 1 de la Ley de la Renta, que afecta a las remuneraciones en general, porque al ser enteradas en la AFP, no quedaron afectadas al antedicho tributo. En el mencionado Oficio, no se pronunció acerca de si debía practicarse algún tipo de retención ni si las AFP debían efectuarla.

Expone por otro lado, que en Febrero del año 2003, su representada tomó conocimiento extraoficial de la publicación en el sitio Web de este Servicio del Oficio Ordinario N° 104, de 10 de Enero de 2003, en el cual da respuesta a una consulta formulada por la Superintendencia de AFP acerca de esta materia, manifestando que la totalidad de los fondos previsionales, sin diferenciar entre aquellos originados en cotizaciones voluntarias y los de otro tipo, se afectan con el impuesto único de segunda categoría de los artículos 42 N° 1 y 43 N° 1 de la Ley de la Renta, no siendo aplicable al retiro de los mencionados fondos, el impuesto único que establece el artículo 42 bis de la Ley de la Renta (correspondiente al ahorro previsional voluntario). El Servicio además expresa en este Oficio, que las AFP -en su carácter de pagadoras de las referidas rentas y conforme al artículo 74 N° 1 de la Ley de la Renta- deben retener el citado impuesto, mediante la aplicación de la respectiva tasa de la escala del artículo 43 N° 1 que esté vigente en la fecha de su cancelación, al total de los fondos previsionales retirados, incluyendo su rentabilidad.

Agrega a continuación, que posteriormente, con fecha 17 de Marzo del 2003, la Superintendencia de AFP emitió la Circular N° 1.253, que modifica la Circular N° 553, relativa a la materia. De conformidad a dicha norma, y en virtud de los Oficios de este Servicio referidos precedentemente, las devoluciones de los fondos previsionales estarían afectas a la tributación del artículo 42 N° 1, de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Para tal efecto, expresa la referida Superintendencia que “la devolución se considerará como una remuneración normal percibida por el trabajador extranjero a la fecha de su devolución“. Asimismo, esta Circular indica que las AFPs como pagadoras de las referidas rentas, estarán obligadas a retener el impuesto Unico de Segunda Categoría que afecte a tales retiros, de acuerdo a la escala de tasas del artículo 43 N° 1 de la citada ley, que esté vigente a la fecha de pago de respectivos recursos.

Señala por otra parte, que conforme a la Ley de Impuesto a la Renta, no es jurídicamente procedente que las AFP, en forma previa a la devolución de los fondos previsionales a los afiliados extranjeros, les apliquen las tasas del artículo 43 N° 1 de la Ley de la Renta al total de los fondos a restituir por las siguientes razones:

a) La tasa de la escala establecida en el artículo 43 N° 1 es aplicable a las remuneraciones mensuales, carácter que no tienen los fondos previsionales devueltos a los técnicos extranjeros, en virtud de la Ley N° 18.156, modificada por la Ley N° 18.726.

b) La aplicación de la tasa en la forma señalada por este Servicio, además de resultar contraria a los principios de equidad tributaria, en su opinión, no es tampoco legalmente aceptable, toda vez que grava como una remuneración de un solo mes a fondos que fueron depositados a través de varios períodos mensuales.

c) El saldo devuelto por la AFP a los extranjeros no constituye una renta del trabajo según lo definido en el artículo 42 N° 1 de la Ley de la Renta, sino que, conforme al texto de las Leyes N°s. 18.156, y 18.756, citadas, es una devolución de “fondos previsionales”.

d) Tampoco la retención del artículo 74 N° 1 de la Ley de la Renta es aplicable en estos casos, toda vez que al efectuar la devolución de los fondos previsionales de sus afiliados extranjeros, las AFP no les están pagando sueldos, ni sobresueldos, salarios, premios, dietas, gratificaciones, participaciones ni otras asimilaciones que aumenten su remuneración por servicios personales, montepíos o pensiones, como lo establece el artículo 42 N° 1 de la misma ley, en relación con el citado artículo 74 N° 1 del mismo cuerpo legal.

En efecto, señala que, la AFP no les paga remuneraciones a los afiliados técnicos extranjeros porque no es ni ha sido su empleador ni tampoco, en estos casos, les paga pensiones, rentas a las cuales se refiere el artículo 42 N° 1 de la Ley de la Renta.

Por otra parte, argumenta que el artículo 74 N° 1 antes citado, obliga a practicar retenciones a “los que paguen rentas gravadas en el N° 1 del artículo 42,...” y esta última disposición establece cuales son dichas rentas, y dentro de ellas no figuran los “fondos previsionales“ devueltos por las AFP a sus afiliados en virtud de la Ley N° 18.156.

Estas normas, dice el recurrente, sobre retenciones tributarias, legalmente son de derecho estricto, por lo cual, su interpretación debe ser de carácter restrictivo.

Conforme a lo referido precedentemente, concluye que las AFP no están legalmente facultadas para practicar las retenciones referidas por no existir una relación laboral entre ellas y el afiliado/ técnico extranjero, no siendo pagadoras de remuneraciones o sueldos, ni tampoco -en estos casos- de pensiones, como hace referencia el artículo 74 N° 1, relacionado con el N° 1 del artículo 42, ambos de la Ley de la Renta.

A mayor abundamiento, señala, que de acuerdo a todo lo expuesto y teniendo en consideración las disposiciones de la Ley de la Renta, las devoluciones de los fondos previsionales a técnicos profesionales extranjeros, esto es, de las cotizaciones obligatorias y voluntarias y depósitos convenidos, no se encuentran clasificados en el artículo 42 de la citada ley, ni en ninguna otra norma legal específica. Por lo tanto, en opinión del recurrente les son plenamente aplicables las disposiciones del N° 5 del artículo 20 de la Ley de la Renta, no correspondiendo, en consecuencia, hacer retención alguna a su respecto; siendo a su juicio, responsabilidad del profesional extranjero efectuar la declaración y pago del impuesto correspondiente dentro de los plazos establecidos en la referida ley.

Por lo anteriormente expuesto, solicita se reconsidere lo expuesto en los Oficios Ordinarios N° 104, de 10 de Enero del 2003 y 2.758, de 25 de Julio del 2002, ambos de este Servicio y se declare que la AFP no debe practicar retenciones a los fondos previsionales devueltos de acuerdo a la Ley N° 18.156, modificada por la Ley N° 18.726, siéndoles aplicables las disposiciones del N° 5 del artículo 20 de la Ley de la Renta, independientemente de las reliquidaciones que eventualmente pudieran efectuar los empleadores a sus trabajadores técnicos extranjeros que dejan el país, si se considera procedente.


2.- Sobre los fundamentos del recurrente cabe consignar que, el hecho de que el artículo 7° de la Ley N°18.156 permita que el técnico extranjero obtenga la devolución de los montos depositados en su cuenta de capitalización individual, es indicativo de que dichos montos dejan de revestir el carácter de cotización previsional puesto que éstas por definición son ilíquidas, esto es, no pueden ser retiradas sino hasta que el imponente cumpla con los requisitos para jubilarse. Además el hecho que las A.F.P. estén estructuradas básicamente para administrar las remuneraciones que se mantienen de propiedad de los trabajadores, en aquella parte que éstos depositan como cotizaciones, confirma que la naturaleza jurídica de los montos depositados sigue siendo el de remuneraciones, porque el título y la fuente legal de su pago sigue siendo el mismo. Lo anterior resulta más evidente aún, si se tiene en cuenta que efectivamente en la especie no se trata del pago de montepíos o pensiones, puesto que el retiro de los fondos se produce antes de que el técnico extranjero tenga derecho a jubilar, situación en la que sí cambia la naturaleza de la renta puesto que el título de esa renta-pensión se origina en su condición de jubilado, de acuerdo a la ley.

De otro lado, resulta manifiesto que si lo que se exime del impuesto del artículo 42°, son las imposiciones obligatorias destinadas a formar fondos de previsión y retiro, las imposiciones originadas en remuneraciones de los trabajadores que pierden el carácter de imposición, en la especie, por aplicación del artículo 7° de la Ley N° 18.156, deben ser gravadas con el mismo impuesto del cual temporalmente estuvieron exentas.

Por último, no cabe duda que quien paga esta remuneración y, por lo tanto, está obligada a retener, es la A.F.P. y no el empleador puesto que es ella la obligada por ley a devolver dichas remuneraciones y no hay que olvidar que jurídicamente el pago es el modo de extinguir la obligación dando cumplimiento a ella, esto es en el caso de la especie, devolviendo las cantidades depositadas, al trabajador.

3.- En consecuencia, se informa que sólo se accede parcialmente a la reconsideración solicitada, en cuanto a que la tributación que corresponde aplicar a los técnicos extranjeros respecto de los retiros de las cotizaciones voluntarias y de los ahorros previsionales voluntarios, es aquella contemplada en el artículo 42 bis de la Ley de la Renta, en la medida que dichas cotizaciones se hubieren efectuado a contar del 1° de Marzo del 2002 o se hubiesen acogido a lo dispuesto en el artículo 5° transitorio de la Ley N° 19.768, debiendo especialmente su representada practicar la retención señalada en el último párrafo del N° 3 de la norma citada en primer lugar, aún cuando junto con dichos retiros soliciten la devolución de las cotizaciones obligatorias conforme al artículo 7° de la Ley 18.156, modificado por la Ley N° 18.726, respecto de las que se confirma el criterio expuesto en los oficios citados en cuanto a que a éstas y a sus respectivos incrementos por rentabilidad les afecta el tratamiento tributario de los artículos 42 N° 1 y 43 N° 1 de la Ley de la Renta, en los términos expresados en los referidos dictámenes.


JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR
OFICIO N° 6141, DE 02.12.2003
DEPTO. IMPTOS. DIRECTOS
SUBDIRECCION NORMATIVA