1.- Por presentación indicada en el antecedente, solicita que se emita un pronunciamiento respecto de si un interés contabilizado como gasto, puede quedar beneficiado por las tasas preferentes de los convenios aun cuando no se haya generado la obligación legal de su pago.

Expone en su presentación, que existiría una duda respecto de la aplicación de las tasas reducidas contenidas en el convenio suscrito entre Chile y España, en aquellos casos en que los intereses han sido contabilizados como gasto, pero no ha sucedido ninguna de aquellas otras situaciones que producen el adeudamiento del impuesto adicional respecto de este tipo de rentas.

Agrega que, este Servicio ha sostenido que los impuestos sujetos a retención se adeudan, según lo dispuesto por el artículo 82 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, desde que las rentas gravadas con dicho impuesto se paguen, se abonen en cuenta, se pongan a disposición del interesado, se distribuyan, retiren o remesen o se contabilicen como gasto. La ocurrencia de cualquiera de los hechos señalados da lugar al nacimiento de la obligación tributaria, lo cual significa que en ese momento queda determinado el monto de la renta gravada y las tasas y recargos con que debe aplicarse el tributo, que serán las vigentes en ese momento.

Sin embargo, la obligación de retener, declarar y enterar en arcas fiscales el impuesto retenido sólo se aplica respecto de los seis primeros hechos antes mencionados, pero no respecto del último. En efecto, señala que la mera contabilización de la renta como gasto en los registros contables del deudor que no vaya acompañada o precedida de alguna de las otras circunstancias señaladas, no determina la obligación de retener, declarar y enterar en arcas fiscales el impuesto en ese instante, sino que sólo produce el efecto de fijar el monto del tributo, el que sólo deberá retenerse, declararse y pagarse en la oportunidad en que ocurra el primero de los hechos restantes.

Respecto de esto último señala, que el Impuesto Adicional que grava los intereses, de conformidad a lo establecido en el N° 4 del artículo 74 en relación con el artículo 79 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debe ser retenido por el pagador de la renta en la oportunidad en que ocurra cualquiera de las siguientes circunstancias: el pago de la renta; su distribución; su retiro; su remesa al exterior; su abono en cuenta y, finalmente, su puesta a disposición del interesado.

Aun cuando en la presentación no se explica con claridad la situación por la que se consulta, habría que entender que ella se refiere a intereses que se encontraban adeudados con anterioridad a la entrada en vigencia del convenio suscrito entre Chile y España por haber sido contabilizados antes de dicha fecha pero que no existía respecto de ellos la obligación de retener y enterar en arcas fiscales el impuesto correspondiente por no encontrarse en las situaciones previstas en los artículos 74 N° 4 y 79. En esta situación, la duda que plantea es si los impuestos que se encontraban adeudados a la fecha de entrada en vigencia del convenio antes mencionados pero respecto de los cuales no existía la obligación de retenerlos y de enterarlos en arcas fiscales, se deberían recalcular con las nuevas tasas contempladas en el convenio suscrito entre Chile y España, que son menores que las existentes al momento de su contabilización, cuando se produzca legalmente la obligación de retenerlos y de enterarlos en arcas fiscales.

2.- Sobre el particular, este Servicio ha sostenido en oportunidades anteriores, que de conformidad con lo previsto en el artículo 82 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, los impuestos de retención se adeudan desde la ocurrencia de alguno de los siguientes hechos:

a) Cuando las rentas se pagan. El concepto de “pago” de una renta también alcanza a aquellos casos en que la obligación se extingue por alguna de las formas alternativas al pago efectivo contempladas en el Código Civil, tales como compensación, novación, confusión o transacción;

b) Cuando se abonan en cuenta o sea, cuando en la contabilidad de quien debe la renta se ha acreditado al Haber de la cuenta corriente del acreedor de ella, una suma determinada de dinero;

c) Cuando se distribuyen, retiren, remesen o se pongan a disposición del interesado y,

d) Cuando la renta se contabiliza como gasto, en la contabilidad del deudor.

Cualquiera de los hechos detallados precedentemente que ocurra en primer término, determina el momento desde el cual se adeuda el impuesto de retención, es decir, el instante en que nace la obligación tributaria quedando determinado su monto, de acuerdo con la tasa, recargos y demás normas vigentes en ese momento.

Sin embargo, sólo los hechos indicados en las letras a), b) y c) obligan a efectuar el acto material de retener el monto del tributo. La mera contabilización como gasto indicada en la letra d), que no vaya acompañada o precedida de alguno de los otros, no determina la obligación de retener el impuesto en ese instante, sino que sólo produce el efecto de fijar el monto del tributo, el que sólo deberá retenerse en la oportunidad en que ocurra el primero de los hechos mencionados en las letras antes citadas.

3.- En casos similares a los que plantea, en que se ha modificado la tributación de una renta sujeta a un impuesto de retención, este Servicio ha sostenido que las nuevas disposiciones se aplican desde la fecha en que el impuesto se entiende adeudado de acuerdo a las disposiciones del artículo 82 de la Ley sobre Impuesto a la Renta que se comentaron en el numeral anterior. Se puede citar por ejemplo, el caso de los intereses pagados a personas domiciliadas o residentes en el extranjero que se encontraban exentos de impuesto adicional de acuerdo al N° 1 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y que por disposición de la Ley N° 18.682, de 1987 que sustituyó completamente a dicho número, quedaron sujetos a un impuesto de retención de 4%, habiéndose señalado en esa oportunidad mediante la Circular N° 7, de 1988, que la nueva tasa se aplicaba a los intereses que se pagaran o remesaran al exterior, se abonaran en cuenta, se pusieran a disposición del interesado o se contabilizaran como gasto, desde el 31 se diciembre de 1987, considerando el hecho que ocurriera en primer término.

En esa ocasión, se determinó que la nueva tasa se aplicaba, entre otras situaciones, a los intereses contabilizados como gasto desde el 31 de diciembre de 1987, quedando fuera por consiguiente los intereses contabilizados como gasto con anterioridad a esa fecha, los que mantuvieron la exención que los beneficiaba.

En la consulta que Ud. plantea, se presenta exactamente la misma situación por cuanto se trata de intereses contabilizadas como gasto con anterioridad a la fecha de entrada en vigencia del convenio suscrito entre Chile y España, sujetos a un impuesto de retención que se encontraba adeudado a dicha fecha y, por lo mismo, no se pueden beneficiar de las tasas preferentes contempladas en el convenio.

La conclusión anterior, basada en normas legales de carácter interno, no se altera ni modifica por las normas de vigencia que contempla el convenio. En efecto, este dispone en la letra a) del N° 1 de su artículo 27, que sus disposiciones se aplicarán en Chile “ con respecto a los impuestos sobre las rentas que se obtengan y a las cantidades que se paguen, abonen en cuenta, se pongan a disposición o se contabilicen como gasto, a partir del primer día del mes de enero del año calendario inmediatamente siguiente a aquel en que el Convenio entre en vigor”; en consecuencia, y por aplicación de las normas de vigencia contempladas en el convenio se llega también a la misma conclusión, en el sentido que los intereses contabilizados como gasto con anterioridad a la entrada en vigencia del convenio, no se benefician con las tasas rebajadas que éste contempla.

ALFREDO ECHEVERRIA HERRERA
DIRECTOR(S)

Oficio N° 1.672, de 02.06.2005.
Subdirección Normativa
Dpto. de Normas Internacionales