1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación indicada en el antecedente, mediante la cual solicita reconsideración de la interpretación contenida en el Oficio N°3.853, emitido por este Servicio, con fecha 4 de octubre de 2005.

Señala que su representada con fecha 9 de agosto de 2005 solicitó ante la correspondiente Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, un pronunciamiento respecto al tratamiento tributario que corresponde dar a los desembolsos que efectuará para la pavimentación y mejoramiento de vías de acceso público (que constituyen la única vía de acceso a predios forestales de su propiedad), conforme al convenio a suscribir con la Dirección Nacional de Vialidad, del Ministerio de Obras Públicas.

En concreto, se solicitó confirmar que el referido desembolso corresponde a un gasto necesario para producir la renta que pueden ser deducidos para efectos tributarios conforme al artículo 31 inciso primero de la Ley de Impuesto a la Renta. Además de lo anterior, se solicitó confirmar que el Impuesto al Valor Agregado soportado por XX S.A. en la adquisición de bienes y servicios necesarios para realizar estas obras, tiene el carácter de crédito fiscal conforme a lo dispuesto por el artículo 23 del D.L. N° 825.

Este Servicio mediante el Oficio N° 3.853, de 2005, se pronuncia al respecto señalando que de conformidad a los antecedentes acompañados, los referidos aportes no corresponden a gastos necesarios para producir la renta, ya que en definitiva las obras irán en beneficio de toda la comunidad, no existiendo un beneficio específico para la empresa que se relacione directamente con su giro o actividad.

Por la misma razón, se estableció que no era procedente el uso del crédito fiscal asociado a las compras y servicios empleados en la pavimentación y mejoramiento de caminos públicos.
Sobre la base de los fundamentos que indica a continuación, solicita reconsiderar el criterio sostenido en el Oficio N° 3.853:

a) Se ha modificado el tenor del Convenio con la Dirección de Vialidad, acordando que cada una de las partes, ejecute las obras en forma independiente, es decir, no existe un aporte en insumos, sino que se contrata y ejecuta las obras en forma directa, por el equivalente a MM$ 1.370 (mil trescientos setenta millones de pesos) más IVA, bajo la supervisión y control de la Dirección de Vialidad, por lo que las obras deben cumplir con todos los requisitos establecidos en el nuevo Convenio.

b) Los caminos que se pretenden mejorar, constituyen la única vía de acceso a los predios de su representada, como consecuencia de ésto, su mejoramiento constituye un elemento indispensable para el mejor desarrollo de la actividad de XX S.A.

c) De acuerdo a los niveles de exigencia y competitividad presentes en la actividad forestal, que constituye el giro principal de mi representada, el mejoramiento de los caminos en cuestión permitirían mejorar sustancialmente los canales de distribución de los productos madereros, es decir, con el mejoramiento de estas vías, se permitiría un más rápido despacho de la madera, como asimismo que el producto llegue en mejores condiciones a sus lugares de destino.

De acuerdo a lo anterior, su representada obtendría los siguientes beneficios directos, originados por el mejoramiento y pavimentación de los caminos:

· Disminución sustancial en los tiempos de traslado de los productos.

· Acceso eficiente a los predios forestales.

· Mejoramiento de las condiciones de seguridad.

· Disminución sustancial y cuantificable de los costos de mantención de la flota de camiones, como también de gasto en combustible.

· Disminución de los costos de flete pagados a transportistas.

Agrega que es importante considerar que los gastos en la actividad forestal varían dependiendo del periodo en que se encuentre la plantación, siendo los gastos en el periodo de inversión diferentes a los de los periodos de crecimiento y de cosecha, indicando que durante la etapa de crecimiento de los bosques se produce una gran cantidad de gastos que orientan a la actividad principal de cosecha y, por lo tanto, corresponden a gastos necesarios que van en directo beneficio de la actividad principal de la empresa, criterio que, según señala, ha sido avalado por este Servicio, por ejemplo, en el Oficio N° 2.588 de 1994, que cita.

Señala que los gastos en que incurrirá XX S.A., conforme al Convenio a suscribir con la Dirección de Vialidad, corresponden precisamente a caminos de acceso a los lugares de plantación y manejo de bosques, indicando que la única diferencia con el caso a que hace referencia el oficio citado, es que al existir caminos públicos, es mas eficiente y de menor costo para la empresa invertir en su mejoramiento que construir caminos propios. Agrega que el convenio con Vialidad es simplemente el medio legal a través del cual es posible para la empresa materializar esta inversión.

Indica que, de acuerdo a lo anterior, el mejoramiento y pavimentación de los caminos permite mejorar las vías de acceso a las plantaciones, lo que permite disminuir los costos de transporte de madera y facilita el control forestal de los bosques, todo lo cual se traduce en un beneficio directo para su representada y, que el Servicio se ha referido a situaciones comparables en anteriores consultas, a través de los Oficios N°s. 1.001, de 1996; 12, de 2001 y 1.497, de 2005.

Agrega que la situación de su representada es idéntica a la señalada en el Oficio 1.001, citado, ya que el utilizar los caminos que son objeto del Convenio con la Dirección de Vialidad, es indispensable para el desarrollo del negocio de XX S.A., y que estos caminos constituyen el único acceso a los predios comerciales de la compañía situados en Collipulli y Arauco. Que, por lo tanto, en atención al criterio sostenido por este Servicio en dicho Oficio, los desembolsos que efectúe la compañía en la reparación de este camino constituyen desembolsos propios de la actividad de la compañía y son necesarios para poder cumplir los objetivos de la empresa.

En consecuencia, y sobre la base de los argumentos y nuevos antecedentes expuestos precedentemente, solicita se reconsidere el pronunciamiento contenido en el Oficio N° 3.853, de 2005, y se confirme que los desembolsos incurridos por su representada son gastos deducibles para efectos tributarios, conforme a lo dispuesto por el artículo 31 de la Ley de la Renta y, por otro lado, que el Impuesto al Valor Agregado soportado en la adquisición de bienes y servicios asociados a la reparación de los mencionado caminos da derecho a crédito fiscal conforme a lo dispuesto por el artículo 23 del D.L. N° 825. Adjunta nuevo borrador de Convenio que sería suscrito entre la Dirección de Vialidad y XX S.A., y planos de ubicación que detallan los caminos mencionados y los predios de la empresa involucrados.

2.- Sobre el particular, cabe tener presente que de conformidad al modelo de Convenio acompañado, denominado “Convenio Ad-referendum para el Mejoramiento del Camino Collipulli-Termas de Pemehue, Comuna de Collipulli, Región de la Araucanía y Camino Lebu-Arauco por Quiapo Comuna de Arauco Región del Bio-Bio”, que se suscribiría entre la Dirección de Vialidad y XX S.A., ésta empresa se obliga a efectuar trabajos de mejoramiento en el Camino Collipulli-Termas de Pemehue, de la Comuna de Collipulli, Región de la Araucanía, en 24, 5 Kilómetros, mediante las obras que se describen en los números Segundo y Sexto de dicho documento.

Asimismo, ha de considerarse que, de acuerdo a los antecedentes expuestos por el peticionario, los caminos que la empresa se obliga a mejorar con las referidas obras, constituyen el único acceso a los predios forestales de la compañía situados en las localidades de Collipulli y Arauco.

Por otra parte, deben considerarse los nuevos antecedentes puestos en conocimiento de este Servicio por el Sr. Director de Vialidad, mediante el Ord. N°7155, de 2006, que contiene un Informe de Evaluación Económica del Proyecto Mejoramiento Ruta R-49, Sector Collipulli-Termas de Pemehue entre el Kilómetro 10 al 4,5, el cual señala, será construido entre la Dirección de Vialidad y la empresa XX S.A., a través de un convenio de cofinanciamiento.

3.- Por consiguiente, en conformidad a los nuevos antecedentes tenidos en vista y considerando especialmente que el camino que el contribuyente se obliga a mejorar, de acuerdo con el Convenio que suscribirá con la Dirección de Vialidad, es el único acceso a los predios forestales que constituyen el objeto de su actividad, y teniendo presente lo informado por el Sr. Director Nacional de Vialidad mediante el Oficio N° 7155, citado, este Servicio es de la opinión que los gastos en que la empresa XX S.A., incurriría al cumplirse con el referido convenio con la Dirección de Vialidad, son desembolsos necesarios para producir la renta afecta a impuestos y, en consecuencia, pueden deducirse como tales en la determinación de la Renta Líquida Imponible del Impuesto de Primera Categoría, de acuerdo a lo establecido en el artículo 31° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el artículo 1° del D.L. N° 824, de 1974.

Ahora bien, debe tenerse presente que para la deducción de los gastos necesarios para producir la renta, además de cumplir con todos los requisitos que exige el artículo 31 de la ley del ramo, éstos deben guardar una debida correlación con los ingresos que generan, con el fin de poder imputar en cada período tributario la utilidad real y efectiva sobre la cual corresponde cumplir con las obligaciones tributarias que establece la ley, sin la posibilidad de postergar el pago de los impuestos a los ejercicios siguientes, situación que no se ajustaría con el ordenamiento jurídico que reglamenta el sistema tributario de la Ley de la Renta. En virtud de lo anterior, es que este Servicio concluye que los gastos efectuados en las obras viales del referido Convenio, adoptan la calidad de gastos diferidos que deberán amortizarse en el lapso de diez ejercicios comerciales consecutivos contados desde que se generaron dichos desembolsos, periodo que para estos efectos es equivalente al tiempo de la vida útil del camino, según lo informado por la Dirección de Vialidad en el oficio indicado. La parte no amortizada de los referidos gastos en cada ejercicio queda sujeta a las normas de actualización establecidas en el N° 7 del artículo 41 de la Ley de la Renta.

Asimismo, en lo referente al Impuesto al Valor Agregado, y consecuente con lo expuesto anteriormente, este Servicio concluye que el contribuyente tendrá derecho al crédito fiscal por los impuestos que se le recarguen en la adquisición de bienes y servicios gravados con dicho tributo y que sean necesarios para la ejecución de las obras de mejoramiento de los caminos indicados en el Convenio citado que suscribiría, atendido a que constituyen gastos de tipo general relacionados con el giro del contribuyente, crédito que podrá imputar al débito fiscal determinado por el mismo periodo tributario, en conformidad a las reglas generales.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N° 2914, de 09.06.2006
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos