1.- Por presentación indicada en el antecedente, solicita se tenga a bien absolver la consulta que se formula más adelante y que dice relación con la interpretación de un precepto legal de la Ley de Impuesto a la Renta.

Señala, que de acuerdo con lo dispuesto por los artículos17 N° 8 letra b) y artículo 18 de la citada ley, el mayor valor obtenido en la enajenación de bienes raíces, por parte de particulares, se encuentra exento del pago de impuesto. Sin embargo, la segunda disposición citada grava estas transferencias cuando tienen el carácter de habituales, presumiendo de derecho que la tienen, cuando entre la fecha de adquisición y de enajenación del bien, ha transcurrido menos de un año.

En relación con lo anterior su consulta se refiere a lo siguiente:

¿Cuál es el criterio del Servicio respecto de los bienes raíces adquiridos por sucesión por causa de muerte, cuando los herederos del causante los enajenan antes de un año de producida la delación de la herencia?

Agrega, que formula dicha consulta puesto que su padre murió en abril de este año y la sucesión compuesta por su cónyuge sobreviviente y sus hijos (todos herederos forzosos), pretenden vender el inmueble. ¿Si ello ocurre antes de abril de 2007, quedarían gravados por el mayor valor que se produzca entre su adquisición y su enajenación? ¿En tal caso, debe considerarse como valor de adquisición del bien raíz, el del avalúo fiscal utilizado para el cálculo del impuesto de herencia o el valor que su padre pagó por él al adquirirlo (si se considera que como herederos, son sus continuadores en todos sus derechos y obligaciones transmisibles)?

A su parecer, el espíritu de la norma del artículo 18 de la Ley de la Renta es el de gravar con dicho impuesto a las personas que hacen de su oficio, la compra y venta y/o la construcción de inmuebles, obteniendo ganancias o utilidades con ello, situación que claramente no se da en el caso de las sucesiones. Estas últimas están gravadas con el impuesto de herencia y, en su opinión, aplicarles la disposición citada no sería procedente. Además, estima que los herederos forzosos no pueden ser considerados vendedores habituales, respecto a los bienes raíces que adquieren por sucesión por causa de muerte, puesto que dichos bienes no fueron deliberadamente adquiridos con el propósito de enajenarlos para obtener con ello una utilidad, pero desconoce cual es la opinión oficial de este Servicio.

Para el recurrente y el resto de la sucesión es fundamental conocer, cuanto antes, el criterio del Servicio sobre el particular, que les permita adoptar una decisión informada y que les otorgue la certeza de conocer el tratamiento tributario al que quedará afecta la referida compraventa, para el caso que se produzca un mayor valor entre la fecha de adquisición del inmueble y el de su transferencia. Es necesario poder contar con una respuesta formal del Servicio, con la mayor prontitud posible, toda vez que han recibido, verbalmente, información contradictoria al respecto y les urge vender la propiedad.

2.- Sobre el particular, considerando que el objeto de la cesión corresponde a derechos sobre un bien raíz determinado que integra la comunidad de dominio que se originó sobre los bienes del causante, cobra plena aplicación lo dispuesto en la letra i) del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, norma legal que establece que no constituye renta, el mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en la enajenación de derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad; salvo que los derechos o cuotas formen parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva de acuerdo con las normas de la Primera Categoría.

Al respecto, para poder determinar la aplicabilidad de la excepción establecida en la parte final de la disposición legal precitada, es necesario aclarar que lo que debe discernirse no es si la comunidad como tal es empresa, sino que si el titular que enajena la cuota o derecho lo es.

Asimismo, cabe tener presente que la norma antes indicada excepciona del carácter de ingreso no constitutivo de renta a las utilidades provenientes de la enajenación de tales derechos o cuotas cuando estos intangibles forman parte o integran el activo de empresas que declaren su renta efectiva de conformidad con las normas de la Primera Categoría, vale decir, este caso se da cuando el comunero tiene la calidad de una empresa y los referidos derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad los tiene registrado en el activo de su empresa particular y por las rentas obtenidas tributa en la Primera Categoría a base de la renta efectiva.

3.- Por otra parte, en lo que respecta a la habitualidad de la operación, el inciso primero del artículo 18 de la citada ley, dispone que en los casos indicados en las letras a), b), c), d), i) y j) del número 8 del artículo 17, si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos de la Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda, presumiendo de derecho el inciso tercero de dicho artículo que existe habitualidad en los casos de subdivisión de terrenos urbanos o rurales y en la venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenación se produzca dentro de los cuatro años siguientes a la adquisición o construcción, en su caso. Agrega la referida norma, que en todos los demás casos se presumirá la habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y su enajenación transcurra un plazo inferior a un año.

4.- Por otro lado, el inciso cuarto del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta establece que tratándose del mayor valor obtenido en las enajenaciones referidas en las letras a), b), c), d), h), i), j) y k), en las cuales se comprende la enajenación de derechos o cuotas sobre bienes raíces poseídos en comunidad, que hagan los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades anónimas cerradas, o accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de las acciones, con la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, se aplicará lo dispuesto en el inciso segundo de este número, gravándose en todo caso el mayor valor que exceda del valor de adquisición, reajustado, con los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda.

5.- De lo establecido por las normas legales antes citadas, se desprende claramente que existen tres situaciones en las cuales el mayor valor obtenido en la enajenación de derechos o cuotas sobre bienes raíces poseídos en comunidad queda afecto a la tributación general que contempla la Ley de la Renta, a saber: a) cuando la operación represente el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, presumiéndose de derecho que existe habitualidad en las situaciones previstas en el inciso tercero del artículo 18 de la ley señalada anteriormente; b) cuando se trate de la enajenación de derechos o cuotas respecto de bienes raíces que formen parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera Categoría, bastando para la aplicación de esta normativa que los citados derechos o cuotas integren el activo de la empresa, sin entrar a precisar el ítem o cuenta a que corresponden dichos intangibles, y que las mencionadas empresas declaren su renta efectiva en la Primera Categoría; y c) cuando la enajenación de los referidos derechos se efectúe a una empresa o sociedad con la cual el cedente se encuentre relacionado en los términos previstos en el inciso cuarto del Nº 8 del artículo 17 de la ley del ramo.

6.- Por lo anterior, para poder dilucidar si la operación en análisis se encuentra afecta o no a la tributación que dispone la Ley de la Renta, es necesario verificar si se cumplen al efecto los requisitos que exigen las normas legales antes mencionadas.

En cuanto al primer requisito, esto es, si la operación es habitual o no, éste hay que analizarlo determinando si se cumplen las condiciones señaladas por la ley, no obstante expresar que conforme a los antecedentes proporcionados en su escrito, tal operación en un principio sería calificada de no habitual atendido a que los comuneros no tendrían como giro o actividad principal la de comprar y vender en forma permanente cuotas o derechos sobre bienes raíces poseídos en comunidad.

En relación con la habitualidad, este Servicio ha sostenido a través de pronunciamientos que la presunción de habitualidad que establece la parte final del inciso tercero del artículo 18 de la ley del ramo, la cual es meramente legal, no es aplicable cuando la adquisición del bien se produce por sucesión por causa de muerte, como ocurre en el caso en consulta, ya que dicho concepto de habitualidad que contiene la referida norma debe entenderse asociada a la intención, necesidad o motivo que se tuvo al adquirir el bien, lo que hace suponer la existencia de un acto voluntario del adquirente, presupuesto que excluiría de su ámbito de aplicación a aquellas adquisiciones cuyo origen sea la sucesión por la muerte del causante.

Respecto del segundo requisito, cabe señalar que éste no se cumpliría debido a que se trata de derechos o cuotas sobre un bien raíz poseído en comunidad que no forman parte del activo de una empresa que declara su renta efectiva en la Primera Categoría, pues los enajenantes son personas naturales que no tiene calidad de empresa.

Finalmente, en relación a la última condición señalada, según los antecedentes entregados en el escrito no se vislumbra que las enajenaciones se efectúen a una empresa o sociedad con la cual los enajenantes se encuentren relacionados en los términos previstos por el inciso cuarto del N° 8 del artículo 17 de la ley del ramo.

7.- En consecuencia, conforme a lo expuesto en el número precedente, y basado estrictamente en los antecedentes que entrega el recurrente en su escrito, este Servicio concluye que el mayor valor que se obtenga en la enajenación de los citados derechos o cuotas sobre el bien raíz poseído en comunidad no quedará afecto a los impuestos establecidos en la Ley de la Renta.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N° 4.242, de 13.10.2006.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos.