1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su Memo indicado en el antecedente, mediante el cual traslada una consulta presentada por XXXXXX en representación de la sociedad YYYYYY S.A., relativa a la posibilidad de utilizar como crédito fiscal el IVA soportado en la adquisición de tres buses destinados al traslado de trabajadores temporeros.

Señala que la sociedad YYYYYY S.A. es una empresa dedicada a la actividad agrícola que utiliza una cantidad importante de trabajadores agrícolas de temporada.

Con el fin de movilizar sus propios trabajadores, tanto desde sus domicilios hacia los lugares de faenas, como dentro de ellas, la empresa adquirió tres buses por un total de $000.000.000 Indica que la compra de los buses fue gravada con IVA, soportando la empresa el recargo correspondiente al referido impuesto.

Manifiesta que la empresa sólo adquirió los buses para dar cumplimiento con lo dispuesto por el artículo 95° del Código del Trabajo, y que no tiene por finalidad prestar servicios como empresa de transporte de pasajeros ya que nunca le ha cobrado a sus trabajadores por la movilización otorgada.

2.- Sobre el particular, dado el tenor de la consulta formulada por el contribuyente YYYYYY S.A., es menester efectuar algunas precisiones.

En primer lugar, cabe señalar que de acuerdo con los artículos 2° N° 1, 8° y 12° letra A) N° 1 del D.L. 825, de 1974, la venta de vehículos motorizados, como lo son los buses, que posean la condición de nuevos se encontrará gravada con IVA. De este modo, si los buses que la consultante adquirió poseían el carácter de nuevos, dicha adquisición se encontraba gravada con IVA, por lo que el impuesto habría sido correctamente recargado.

Por el contrario, si los buses adquiridos se encontraban usados, de conformidad con lo establecido en el artículo 12° letra A) N° 1 del D.L. 825, de 1974, su venta configura, salvo en las situaciones excepcionales indicadas en la propia disposición, una operación exenta de IVA, caso en el cual no se debió recargar el Impuesto al Valor Agregado.

Por su parte, en cuanto a la aplicación de la exención establecida en el artículo 13° N° 3, del citado Decreto Ley, cabe señalar que ésta beneficia exclusivamente a las empresas navieras, aéreas, ferroviarias y de movilización urbana, interurbana, interprovincial y rural, respecto de los ingresos provenientes del transporte de pasajeros. En otras palabras, el alcance de la respectiva exención se encuentra limitado a los servicios de transporte de pasajeros que sean prestados por las referidas empresas de transporte, no siendo aplicable de manera alguna a las compras que efectúen o servicios que utilicen las empresas de transporte para el desarrollo de su giro, las cuales se encontrarán gravadas con IVA de acuerdo con las reglas generales.

3.- Con respecto a la movilización de trabajadores que efectúa la empresa YYYYYY S.A., cabe señalar que de acuerdo con el artículo 166° del Código de Comercio, el Contrato de Transporte es un contrato en virtud del cual uno se obliga por cierto precio a conducir de un lugar a otro, por tierra, canales, lagos o ríos navegables, pasajeros o mercaderías ajenas, y a entregar éstas a la persona a quien vayan dirigidas.

En su inciso final define al Empresario de Transporte, como aquel que ejerce la industria de hacer transportar personas o mercaderías por sus dependientes asalariados y en vehículos propios o que se hallen a su servicio, aunque algunas veces ejecute el transporte por sí mismo.

Del tenor de las disposiciones citadas se puede desprender claramente que si una empresa determinada compra buses y los destina al transporte de su propio personal dependiente, en forma gratuita, no se encuentra prestando un servicio de transporte de pasajeros, en los términos definidos en el Código de Comercio, sino que estaría ejerciendo una actividad interna de la empresa que va dirigida a su exclusivo beneficio y que no implica de manera alguna la realización de un servicio, ya que bajo estas condiciones no cumple con los requisitos establecidos en el artículo 166° del Código de Comercio, para configurar un servicio de transporte. Consiguientemente la movilización de personal propio en las condiciones descritas no configura un servicio gravado con IVA, ya que no se cumplirían los requisitos esenciales del hecho gravado contemplados en el artículo 2° N° 2 del D.L. 825, de 1974.

Del mismo modo, tampoco resulta procedente la aplicación de la exención establecida en el artículo 13° N° 3 del D.L. 825, ya que ésta supone la realización de una prestación que en su origen debió gravarse con IVA, lo cual, por las razones señaladas no acontece.

4.- Ahora bien, en cuanto a la utilización del IVA soportado en la adquisición de los buses como crédito fiscal, cabe señalar que en atención a que los vehículos de transporte de pasajeros que fueron adquiridos serían destinados a la movilización de trabajadores y personal propio de la empresa, se estima que dichos bienes pasan a formar parte del activo fijo de la adquirente.

En consecuencia, si los buses adquiridos por la empresa son efectivamente destinados en forma exclusiva a la movilización de sus trabajadores dependientes, con la finalidad que éstos puedan acceder a sus lugares de faena o bien movilizarse dentro de ellas, para poder desempeñar labores relacionadas con el giro de la empresa, en opinión de esta Dirección Nacional dichos buses constituirían bienes destinados al desarrollo de su giro, más aún si se considera que según lo dispuesto por el artículo 95° del Código del Trabajo los empleadores de trabajadores agrícolas de temporada se encuentran obligados a proporcionar los medios de movilización adecuados cuando entre los lugares de alojamiento y los de faenas medie una distancia superior a tres kilómetros y no existiesen medios de transporte público.

De este modo, de conformidad con lo establecido en el artículo 23° N° 1 del D.L. 825, de 1974, en la medida que la empresa YYYYYY S.A sea contribuyente del Impuesto al Valor Agregado, el tributo recargado en la adquisición de los buses podrá ser utilizado como crédito fiscal y ser imputado a los débitos fiscales generados en las operaciones habituales de su giro.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 675, de 23.02.2006.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos