.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación indicada en el antecedente, mediante la cual solicita un pronunciamiento con respecto a la posibilidad que un contribuyente afecto a IVA en su calidad de acreedor de otro contribuyente exento de IVA que posiblemente será declarado en quiebra, pueda acogerse a lo dispuesto en el artículo 29° de la Ley 18.591, de 1987.

Señala que su cliente es un contribuyente afecto a IVA, que ha emitido facturas que se encuentran pendientes de pago a otro contribuyente exento de IVA, puesto que desarrolla actividades de transporte aéreo de pasajeros, el cual se encuentra exento en virtud del artículo 13° N° 3 del D.L. 825. Este contribuyente posiblemente será declarado en quiebra, ante lo cual surge la duda de si en el evento de serlo, su cliente podría solicitar al síndico la emisión de notas de débito de conformidad al procedimiento establecido en el artículo 29° de la Ley 18.591, de 1987, para así recuperar al menos el impuesto recargado en las facturas impagas.

2.- El inciso primero del artículo 29° de la Ley 18.591, de 1987 dispone que “Los contribuyentes de los impuestos establecidos en el Título II y en los artículos 40 y 42 del decreto ley 825, de 1974, que se encuentren al día en el pago de dichos tributos, podrán utilizar como crédito fiscal el monto de los referidos impuestos que hayan recargado separadamente en facturas pendientes de pago emitidas a otros contribuyentes de estos mismos impuestos que hubieren sido declarados en quiebra, siempre que los tributos respectivos hayan sido declarados y enterados en arcas fiscales oportunamente”.

Por su parte, la Circular 12 de 1987, instruyendo acerca de los requisitos que se deben cumplir para la utilización del beneficio establecido en el citado artículo 29° de la Ley 18.591, en su número 4.5 señaló que “los compradores deudores sean también contribuyentes de los mismos impuestos que se pretenden recuperar por este medio”.

Para estos efectos teniendo en consideración que el artículo 3° del D.L. 825 establece una definición de contribuyente, es menester emplear dicho concepto al caso particular a fin de determinar qué debe entenderse por “contribuyente” para efectos de la aplicación del artículo 29° de la Ley 18.591. De acuerdo con dicha disposición legal “Son contribuyentes, para los efectos de esta ley, las personas naturales o jurídicas, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que realicen ventas, que presten servicios o efectúen cualquier otra operación gravada con los impuestos establecidos en ella”.

3.- Sobre el particular, como puede apreciarse de las normas legales y de las instrucciones impartidas por el Servicio de Impuestos Internos, para que opere el beneficio del artículo 29° de la Ley 18.591, de 1987, entre otros, es requisito que el deudor fallido posea la calidad de “contribuyente” del Impuesto al Valor Agregado o de los Impuestos Adicionales establecidos en los artículos 40 y 42 del D.L. 825, condición que se cumple, de acuerdo al artículo 3° de dicho cuerpo legal, cuando se efectúa cualquier clase de operaciones gravadas con dichos tributos.

Ahora bien, de acuerdo con el criterio sostenido en diversos pronunciamientos, el término “gravar” supone la imposición de una carga u obligación, en este caso de un tributo, en otras palabras, importa la realización de una operación que califica como hecho gravado con el respectivo impuesto. De este modo, una operación se encontrará “gravada” con un determinado impuesto en la medida que dé cumplimiento con los requisitos que taxativamente establece la respectiva norma legal impositiva, sin importar si el impuesto es efectivamente pagado o no por gozar de una exención.

En consecuencia, para estos efectos, debe considerarse como “contribuyente” a toda persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que realice operaciones que califican como hecho gravado con el Impuesto al Valor Agregado o con los Impuestos Adicionales establecidos en los artículos 40 y 42 del D.L. 825, siendo indiferente si éstos en definitiva son o no recargados en las respectivas boletas o facturas o enterados en arcas fiscales, por encontrarse exentos en virtud de alguna disposición legal expresa.

4.- En conclusión y en respuesta a su consulta específica, una empresa que efectúa transporte aéreo de pasajeros, de acuerdo con los artículos 2° N° 2 y 8° del D.L. 825, desarrolla una actividad gravada con IVA, puesto que corresponde a un servicio que implica el ejercicio de una actividad comprendida en el artículo 20° N° 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, de manera que no obstante encontrarse dicha actividad exenta de IVA por el artículo 13° N° 3 del D.L. 825, la prestadora de los servicios de transporte debe ser considerada como “contribuyente” del referido impuesto para todos los efectos legales.

Así las cosas, en el evento que la empresa de transporte aéreo de pasajeros sea declarada en quiebra, en la medida que se dé cabal cumplimiento con los demás requisitos señalados en el artículo 29° de la Ley 18.591, podrá emitir notas de débito a sus acreedores, a fin de pagar el impuesto recargado en las facturas pendientes de pago.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N° 667, de 19.03.2007.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos