1.- Se ha recibido en este Servicio su presentación indicada en el antecedente por medio de la cual plantea ciertas inquietudes de integrantes de la industria bancaria en relación con la disminución transitoria de tasas del Impuesto de Timbres y Estampillas contemplada en la Ley 20.326, con la finalidad de despejar las dudas originadas, conocer las definiciones de este Servicio y facilitar el cumplimiento de los incentivos tributarios dispuestos en la norma referida.

Al respecto, cabe señalar que con posterioridad a su presentación, fue emitida por este Servicio la Circular No. 08 de 2009, mediante la cual se imparten instrucciones sobre la aplicación del artículo 3 de la ley 20.326, que dispone la disminución de tasas a que se refiere. Por esta razón, considerando que algunas de las consultas que efectúa encuentran respuesta en los criterios vertidos en dicha circular, se estima procedente referirse en este oficio sólo a aquellos aspectos de sus preguntas que no han sido considerados específicamente en ella y, en los restantes, indicar la parte de la instrucción en la que puede encontrar la información requerida.

2.- Consulta en primer lugar sobre la tasa aplicable en el caso del artículo 3° del Decreto Ley 3.475, que establece un impuesto único sustitutivo en las importaciones. Sobre este tema se informa que puede consultar la Circular No. 08, citada, que en su núm. 2.1 de la parte III, se refiere precisamente a la cuestión planteada.

3.- Pregunta además sobre la tasa aplicable a las operaciones de Préstamos de Anticipo a Exportadores [en adelante PAES] que no acrediten haber realizado exportaciones. La presentación indica que a las operaciones de créditos destinadas a financiar exportaciones, como es el caso de los créditos PAES, otorgados durante el año 2009, por las cuales el exportador a su vencimiento no demuestre con el Documento Único de Salida [DUS] haber materializado la exportación, señala que se les debería cobrar el impuesto de timbres y estampillas vigente al momento de la suscripción del Pagaré, sin perjuicio que de todas formas la tasa sea cero.

Indica que sobre esta materia, existen una serie de dudas que quieren graficar a través de los ejemplos que se encuentran a continuación:
En el caso de operaciones de exportación por las cuales no se presenten DUS al vencimiento del préstamo, el impuesto se devengará con el respectivo documento suscrito y/o emitido gravado con ITE, es decir, a partir de la fecha de suscripción de la letra o pagaré que documenta la operación de crédito.

Agrega que bajo la consideración señalada, se tiene que:

a) Si el 01.05.2009 se presenta un exportador sin DUS, y el Banco ha cursado un crédito PAE el 30.12.2008, pagará la tasa vigente al 30.12.2008. Esto es, 0,1% por mes o fracción de mes con tope de 1,2% ó 0,5%, según se trate de operaciones a plazo y/o a la vista.

b) Si el 01.05.2009 se presenta un exportador sin DUS, y se ha cursado un crédito el 02.01.2009, pagará la tasa vigente al 01.05.2009. Esto es, 0% por mes o fracción de mes hasta el vencimiento de la operación.

c) Si el 01.05.2010 se presenta un exportador sin DUS, y ha cursado un crédito el 30.10.2009 pagará la tasa vigente al 30.10.2009. Esto es, 0,0% por mes o fracción de mes hasta el vencimiento de la operación.

Asimismo, expone que les surge la inquietud de qué sucede en el caso que se prorrogue una operación de PAE, que a la fecha de la prorroga no ha realizado todavía la exportación, y una parcialidad del crédito esté al amparo de la tasa 0% y el resto al amparo de la reducción del 50%.

Respecto de estas consultas, se informa lo siguiente:

Como lo ha sostenido este Servicio en reiterados pronunciamientos, la exención del N° 11 del artículo 24 del D.L. N° 3475, de 1980, tiene aplicación siempre que se cumpla la exportación que motiva el otorgamiento del crédito.

De esta forma, en el evento que al vencimiento del crédito la exportación no se hubiere materializado, debe entenderse que el hecho gravado no se vio beneficiado por la exención, devengándose el impuesto al momento de la emisión, suscripción u otorgamiento del respectivo documento.

En razón de lo expuesto, se confirma que efectivamente corresponde aplicar las tasas que indica para cada uno de los casos expuestos en su presentación, transcritos en las letras a), b) y c) precedentes.

Ahora bien, en relación a la situación en la cual durante el primer semestre de 2010 se prorrogue el plazo de una operación PAE cuyo documento original se emitió, suscribió u otorgó durante el año 2009 y que a la fecha de la prórroga no se ha realizado todavía la exportación, cabe consignar que, en la medida que la prórroga se conceda en hojas adheridas permanentemente al documento original, o en escrituras públicas o documentos protocolizados insertos en el documento respectivo, ésta se encuentra amparada por la exención que beneficia al documento original. Así se ha sostenido por este Servicio a través del Oficio 3.533 de 26.11.2008.

Con todo, la exención tendrá lugar siempre que la exportación se haya efectuado al vencimiento del plazo prorrogado.

4.- Consulta acerca de la Declaración Jurada del Impuesto de Timbres y Estampillas. Señala que entiende que se mantiene la obligación de enviar al Servicio de Impuestos Internos, en forma semestral todas las operaciones gravadas y exentas con el tributo, bajo el mismo criterio que cuando se les aplica una tasa distinta de cero, o bien enviar las operaciones que se cobre impuesto con tasa 0%, bajo el concepto de operaciones exentas.
En respuesta a su pregunta, se informa que efectivamente subsiste la obligación de enviar semestralmente a este Servicio la Declaración Jurada a que se refiere, incluyendo dentro de las gravadas las operaciones afectas con tasa 0%, pues no se encuentran exentas del impuesto, según lo indicado en la letra a) del punto 1.- del capítulo III de la Circular 8, citada.

5.- Se pregunta además respecto de la situación de las renovaciones o prorrogas. Sobre este tema específicamente consulta qué sucede en el caso de los créditos menores de 1 año, que se originan con una tasa de Impuesto de Timbres y Estampillas de cero, que se renuevan o prorrogan con una tasa mayor que cero, con el tope de 12 periodos (mes o fracción de mes).

Señala que de aplicar la normativa actual, podrían existir dos interpretaciones, a saber:

i) Se aplica las tasas de los periodos faltantes para completar los 12 periodos por mes o fracción de mes.
ii) Se aplica la diferencia de tasa, entre tasa cero y la tasa máxima vigente a la fecha de prorroga o renovación, en cuyo caso no tendría, en definitiva el beneficio de la tasa cero.

Indica que en su opinión la última alternativa estaría en contra el espíritu de la rebaja transitoria tasa cero.

Por otra parte, expone que si el 22.01.2009 se renueva una operación cuya fecha de origen es 30.11.2008 y que se encuentra vencida desde el 30.12.2008 (antes del periodo de retroactividad que indica la ley), concediéndole una renovación desde el 30.12.2008 al 30.04.2009 (4 períodos), y el Notario da fe del acto el 22.01.2009 en el pagaré y/o volante de renovación respectiva, expone que les surgen las siguientes consultas:

a) ¿Se paga Impuesto de Timbres de 0,4% equivalente a 4 x 0,1%?
b) ¿No se paga impuesto pues lo relevante es la fecha de suscripción de la renovación del volante de renovación y/o pagaré que ocurrió el 22.01.2009, día en que se devengo el impuesto por la renovación?

En respuesta a sus preguntas, se informa lo siguiente:

Es necesario distinguir el tratamiento tributario aplicable a la prórroga o renovación de documentos según si éstas constan en hojas adheridas permanentemente al documento original, o en escrituras públicas o documentos protocolizados insertos en el documento respectivo, o bien, si se efectúan de una manera distinta.

En efecto y de conformidad al criterio sostenido en el Oficio 3.533 antes citado, en el primer caso, no se configura un nuevo hecho gravado del impuesto, por lo cual, el impuesto a pagar como consecuencia de la modificación de la base imponible, se afecta con las tasas vigentes al momento de la emisión, suscripción u otorgamiento del documento original que se ha prorrogado o renovado. En cambio, si se concede de una forma distinta, la prórroga o renovación se afectará con las tasas vigentes al momento de la emisión, suscripción u otorgamiento del documento por el cual se prorroga o renueva el documento original.

Ahora bien, tratándose de la prórroga o renovación otorgada de una manera diferente a la contemplada en la letra a) del inciso segundo del artículo 2 del D.L. N°3.475, de 1980, respecto de documentos que se afectaron con tasa 0% y que al momento de la prórroga o renovación se encuentra vigente una tasa mayor a 0%, se aplica esta última en los términos del inciso primero del citado artículo.

Por consiguiente, en la primera situación que presenta, si la renovación o prórroga se efectúa en el documento original o en extensiones u hojas adheridas; o se efectúa en escrituras públicas o documentos protocolizados en la forma que dispone el artículo 2°, citado, la tasa a aplicar es 0 %, aún cuando la renovación o prórroga se produce en una fecha posterior al término del plazo de vigencia de la disminución de tasas que dispuso el mencionado artículo 3°, letra a).

Por la misma razón, en el segundo caso preguntado, el impuesto debe aplicarse con la tasa existente a la fecha del devengo el impuesto que gravó el documento original, sin considerar la rebaja transitoria de tasas vigente a la época de su renovación o prórroga

6.- Se refiere también el peticionario a la situación del refinanciamiento. Expone que al otorgarse una operación de crédito con pagaré desde el 31.07.2009 al 31.01.2010 (sic) (7 períodos x 0%) y se efectúa un primer refinanciamiento según el artículo 24 N°17 del DL 3.475, desde el 31.01.2010 al 31.05.2010 (4 períodos), surgen las siguientes cuestiones:

a) El certificado de refinanciamiento de la ley 20.130 (Artículo 24 N°17 del DL 3.475) que emita el banco que otorgó el crédito original deberá indicar en el certificado una tasa pagada de 0,7% (7 períodos por 0,1% ) ó 0%?.

b) Si la interpretación es que efectivamente debe considerarse como pagado un 0,7%, entonces por los nuevos 4 períodos no debe aplicarse tasa de impuesto, púes la tasa máxima existente entre el 01.01.2010 y 30.06.2010 es 0,6% para operaciones a plazo?

c) Si la interpretación es que el porcentaje pagado es 0%, entonces por los nuevos 4 períodos debe aplicarse tasa de impuesto de 0,05% por mes o fracción de mes, y en este caso 0,2% (4 x 0,05%). Y en los futuros refinanciamientos debe completarse la tasa máxima de 0,6% (hasta 30.06.2009) y/o 1,2% (desde 01.01.2009).

Indica que pareciera que el espíritu de la ley, en este caso es beneficiar los periodos que se suscribieron durante la vigencia de la tasa rebajada por lo que cree que se debiera considerar que en el ejemplo se ha cumplido la obligación tributaria por 7 periodos y que al momento de la renegociación al aplicar la ley 20.130 se debe aplicar la tasa vigente sólo hasta completar los 12 periodos como tope impuesto.

En relación a sus consultas se informa lo siguiente:

a) De acuerdo con lo dispuesto en el inciso 3° del artículo 3° de la ley N° 20.326, la Circular 8 de 2009, instruyó que para los efectos de la exención establecida en el N° 17 del artículo 24 en referencia, debe entenderse que se han pagado efectivamente aquellos impuestos que por devengarse entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2009, ambos inclusive, se aplicaron con tasa 0. Por la misma razón legal, el certificado de refinanciamiento a que se refiere el inciso quinto del mismo artículo, deberá indicar el impuesto que resulte de aplicar la tasa que correspondía al crédito original de no mediar la disminución transitoria, en el caso propuesto, la tasa 0,7%.

b) De conformidad al citado inciso tercero del artículo 3°, para determinar la exención señalada, debe considerarse que las operaciones o documentos objeto de refinanciamiento, cuyos impuestos se hayan devengado durante el período de vigencia de las tasas rebajadas, se afectaron con las tasas que hubiese correspondido aplicar de no mediar la disminución.

De esta forma, debe considerarse tanto la tasa aplicable por cada período como la tasa máxima que hubieren correspondido de no mediar la rebaja de tasas respecto del crédito original.

Ahora bien, aplicando lo dispuesto en los artículos 3° y 17 N° 24°, mencionados, resulta entonces que en el ejemplo planteado, al efectuarse una operación de crédito con pagaré emitido el 31.06.2009 y vencimiento al 31.01.2010 [7 períodos x 0% correspondiendo tasa 0,7% de no mediar la disminución transitoria], si se efectúa un primer refinanciamiento con documento emitido el 31.01.2010 y vencimiento al 31.05.2010 [4 períodos x 0,05%], la suma de las tasas del crédito original y nuevo crédito [0,9%] es inferior a la tasa máxima que hubiese correspondido aplicar al crédito original [1,2%], razón por la cual debería pagar el impuesto con tasa 0,2% por el nuevo crédito.

c) En razón de lo expuesto en la letra precedente, en los futuros refinanciamientos no tendrá aplicación la exención del N° 17 del artículo 24 sino hasta por aquella parte en que la tasa de impuesto correspondiente al plazo del nuevo crédito, mas la tasa correspondiente al plazo del crédito original, exceda la tasa máxima.

7.- Consulta sobre el formato de Pagarés y Escritura. Específicamente pregunta si se mantiene la leyenda contenida en pagarés y escrituras, que señala “El impuesto de timbres y estampillas del presente pagaré ha sido enterado en Tesorería mediante Ingreso en dinero conforme al art.15 N°s 2 y 3 D.L. 3475 de 1980.”, en atención a que durante el 2009 no hay pago.

Al respecto se informa que durante la vigencia de lo dispuesto en el artículo 3° letra a) de la ley 20.326, tratándose de los documentos afectos con tasa 0%, este Servicio es de parecer que no corresponde mantener la leyenda que indica.

8.- Por último, pregunta respecto de la devolución del Impuesto de Timbres en los créditos hipotecarios. Expone que para las operaciones hipotecarias en que se ha retenido el Impuesto de Timbres y Estampillas, en lo que va corrido del año, quieren proponer al Servicio de Impuestos Internos que para aquellas instituciones financieras en que sean ellas quienes recarguen y enteran el impuesto, el Servicio utilice el mismo procedimiento simplificado que dictó a través de la Circular Nº 9 del año 2003. Agrega que en caso que el impuesto haya sido enterado por el notario, este procedimiento simplificado deberá aplicarlo el propio notario y por ende será él quien deberá devolver el impuesto al deudor hipotecario.

Sobre el particular, se hace presente que el inciso final del artículo 3° de 20.326 dispone que la devolución al declarante procederá sin más antecedentes que la acreditación de que los impuestos pagados corresponden a los tributos beneficiados por la rebaja de tasas, debiendo solicitarse conforme a lo dispuesto en el artículo 126 N° 3, del Código Tributario, resultando aplicables en lo pertinente, las instrucciones impartidas por este Servicio mediante la Circular 72 de 2001.

PABLO GONZALEZ SUAU
DIRECTOR SUBROGANTE

Oficio N° 1.710, de 15.05.2009
Subdirección Normativa
Dpto. de Técnica Tributaria