1.- Se ha recibido en esta Dirección su presentación indicada en el antecedente, a través de la cual señala que su empresa realiza servicios de investigación en farmacología por encargo de su casa matriz en Estados Unidos de América. Los servicios de investigación en farmacología corresponden a la aplicación de nuevas medicinas en tratamientos de distintos tipos de enfermedades como el cáncer en sus diferentes formas, cáncer de mamas, de pulmón, de próstata; también se investigan nuevas drogas en tratamientos de Sida, Alzheimer, Epilepsia, Diabetes. El objetivo es verificar los efectos de la aplicación de estos nuevos fármacos, es decir, determinar si son efectivos en la curación de las enfermedades y si no tienen efectos adversos en el ser humano.

Aclara a continuación, que todos los protocolos de investigación se encuentran autorizados por el Instituto de Salud Pública de Chile y cumplen con la Ley N° 20.120, sobre investigación científica en el ser humano.

Señala que sus consultas tributarias corresponden básicamente a los ámbitos del impuesto adicional, los reembolsos de gastos al extranjero y los anticipos para la compra de medicinas en Chile, dentro del ámbito del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

Expone que actualmente tienen un contrato de servicios con su casa matriz en el cual se especifican los servicios que como subsidiaria le presta a dicha casa matriz. Señala que este año incluyeron en el contrato un mandato para reembolso de gastos y compra de activos fijos, en el cual le encargan a su casa matriz adquirir, contratar e incurrir en desembolsos en el extranjero, correspondientes a compras de activos, bienes, contratación de servicios y pago de gastos generales.

En concreto las consultas que formula son las siguientes:

1) Considerando el mandato y siempre y cuando los reembolsos sean exactamente eso y no prestación de servicios que constituyan ingresos, consulta si pueden pagar reembolsos desde el año 2006, es decir pagos ya realizados por su casa matriz que se encuentran pendientes de pago por la filial en Chile.

2) Basados en la reglamentación emanada del Servicio de Impuestos Internos consideran que las siguientes partidas son reembolso de gastos, debido a que no constituyen ingresos para el mandatario o no constituyen prestación de servicios. Al respecto solicita el pronunciamiento de este Servicio, y en el caso que las partidas detalladas no correspondan a reembolso de gastos, solicita instrucciones sobre cuál sería el porcentaje de impuesto adicional que las afectaría. Las partidas son las siguientes:

a) Pagos de hoteles, comidas y arriendo de autos de empleados Chilenos en el extranjero;
b) Pagos de couriers ;
c) Pagos de seguro médico para los empleados Chilenos;
d) Pagos de seguros de vida para los empleados Chilenos;
e) Pagos por compra de computadores y teléfonos;
f) Pagos de gastos de servidores telefónicos;
g) Pagos por gastos de reclutamiento de personal;
h) Pagos por compras de medallas y otros artículos de reconocimiento a los empleados Chilenos;
i) Pagos por arriendo de oficinas en Chile;
j) Pagos de hoteles para reuniones en Chile;
k) Pagos de gastos de comunicaciones telefónicas en el extranjero;
l) Pagos por compras de bolsos y accesorios computacionales; y
m) Pagos por traducciones de textos

3) Finalmente, consulta respecto del tratamiento tributario que tienen los anticipos enviados de su casa matriz para comprar medicinas en Chile, medicinas que son usadas para los tratamientos en investigaciones del cáncer y que por su alto costo requieren un fondo adicional para su compra. Todos los pagos son realizados por la casa matriz en el extranjero.
2.- Sobre el particular, cabe señalar que el artículo 59 N° 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta grava con Impuesto Adicional el total de las cantidades pagadas o abonadas en cuenta, sin deducción alguna, a personas sin domicilio ni residencia en Chile, por concepto de remuneraciones por servicios prestados en el extranjero.
Para que las cantidades remesadas queden gravadas en virtud del artículo 59 N°2, deben corresponder a remuneraciones por servicios, de manera que el sólo reintegro de los gastos razonables incurridos por el mandatario en la ejecución del mandato, en cumplimiento de la obligación establecida en el artículo 2158 del Código Civil, no está gravado con el Impuesto Adicional puesto que no queda comprendido en ninguno de los hechos gravados con ese impuesto, en la medida que se encuentren debidamente acreditadas la naturaleza, efectividad y monto de dichos gastos.
Ahora bien, tal como se ha dicho, si bien el reembolso de gasto efectuado en virtud de un mandato no constituye un hecho gravado con el Impuesto Adicional, cabe señalar que si dichas sumas en definitiva corresponden a la remuneración de servicios prestados en el extranjero por contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, se encuentran gravados con el citado tributo.

Lo anterior se explica porque, sea que dichas remuneraciones se paguen o abonen en cuenta directamente por el contribuyente domiciliado o residente en Chile, o a través de un mandatario, se produce el hecho gravado con el tributo en cuestión.
3.- Ahora bien, establecido el ámbito sobre el cual se aplica el Impuesto Adicional del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, a continuación se responden las consultas formuladas por el recurrente:

a) Sobre su primera consulta debe tenerse presente que desde el punto de vista tributario, para la deducción de los gastos necesarios para producir la renta, además de cumplir con todos los requisitos que establece la Ley sobre Impuesto a la Renta en sus artículos 31 al 33, éstos deben guardar una debida correlación con los ingresos que generan, con el fin de poder determinar en cada período tributario la utilidad real y efectiva sobre la cual corresponde cumplir con las obligaciones tributarias que establece la ley.
De lo dicho se sigue que si los gastos del año 2006 a que se refiere su consulta fueron oportunamente provisionados en dicho ejercicio, no existe impedimento desde el punto de vista tributario para que se proceda al pago de reembolsos desde el año 2006, es decir pagos ya realizados por su casa matriz que se encuentran pendientes de pago por la filial en Chile.
b) Respecto de su segunda consulta cabe expresar que por medio de su jurisprudencia este servicio ha expresado que el sólo reembolso de los gastos a su casa matriz en su calidad de mandataria, no está gravado con el Impuesto Adicional, pero ello, en la medida que se acredite la existencia de un mandato por parte del que encarga el servicio para los efectos de proceder a la contratación de servicios de terceros por cuenta suya; que los terceros contratados no integren el personal dependiente del mandatario; que los gastos que se reembolsan se encuentren debidamente individualizados y acreditados con documentación fidedigna de acuerdo con las reglas de acreditación de gastos de la Ley sobre Impuesto a la Renta; y que en el documento a través del cual el prestador de servicios y a su vez mandatario, quién no tiene domicilio ni residencia en Chile, efectúa el cobro al contribuyente domiciliado o residente en el país, del total de las sumas que se le adeuden ya sea por la prestación de servicios o por el mandato, se deje constancia clara y precisa de las partidas que corresponden a gastos reembolsables.
En relación con la deducción o rebaja de la renta imponible de las remesas de fondos por concepto de reembolso de gastos, cabe expresar primeramente, que su aceptación como gasto tributario, dependerá de si los desembolsos incluidos en la planilla de reembolso son o no necesarios para producir la renta de la agencia en Chile, y de que además se encuentren debidamente comprobados. Por lo tanto, no basta que los gastos sean inherentes o estén establecidos en un contrato de terminado para que proceda su aceptación como una rebaja de la renta imponible, sino que dicha aceptación, tal como ya se indicó, dependerá en definitiva de si éstos cumplen con las normas pertinentes establecidas por la Ley de la Renta en sus artículos 29 al 33.

Por lo tanto, para los efectos de calificar si desde el punto de vista tributario procede la aceptación de los gastos que conforman la planilla de reembolsos, debe analizarse cada uno de ellos a la luz de las normas tributarias recién mencionadas, siendo imprescindible en todo caso, que la empresa que actúa como mandante mantenga en su poder la documentación que acredita el concepto y monto de los desembolsos por gastos reembolsables realizados por el mandatario.
Ahora bien, sobre la enumeración de gastos que indica en su presentación, y considerando a su vez lo expresado en los párrafos anteriores, cabe expresar que no es posible pronunciarse a priori y en general respecto de su calificación como un gasto tributario, pues para ello se debe analizar la concurrencia de las condiciones ya señaladas respecto de cada uno de ellos.
Desde el punto de vista de la afectación con el Impuesto Adicional del listado de gastos que señala en su presentación cabe expresar, en conformidad con lo señalado en el número 2 anterior, que para tales efectos debe también analizarse el concepto por el cual se hacen los pagos que componen la planilla de reembolso, con el propósito de determinar si dentro de ella se incluyen desembolsos que pudieran estar afectos al impuesto Adicional de la Ley de la Renta.

En efecto, en el caso planteado, a la casa matriz sólo le cabe un papel de intermediaria, por lo tanto, si el verdadero beneficiario de los valores egresados desde Chile, es un tercero que no tiene residencia en el país, deberá soportar el impuesto Adicional si se trata de rentas o cantidades gravadas en virtud del impuesto ya citado, y si así fuera, la agencia en Chile debe practicar la retención correspondiente establecida al efecto en el artículo 74, N° 4 de la Ley de la Renta, dependiendo su tasa del tipo de servicio o prestación de que se trate.

c) En relación con su última consulta, cabe expresar que respecto de ella se requiere una mayor aclaración, pues junto con calificar como un anticipo las sumas recibidas de su casa matriz, a renglón seguido expresa que corresponden a pagos realizados por la casa matriz en el extranjero. En relación con la primera posibilidad, se requiere clarificar a título de qué se estaría recibiendo este anticipo por parte de la casa matriz; en la segunda situación, esto es, si se trata de gastos efectuados por la casa matriz por cuenta de la empresa chilena, en opinión de esta Dirección tal situación caería dentro del concepto de reembolso de gastos. Por lo anterior, y para una mayor aclaración sobre el tema, se requiere conocer el contrato o documento en el que conste este tipo de operación. Sin perjuicio de lo anterior, se aclara que la verificación y revisión de los elementos de hecho que motivan su presentación, constituyen una materia propia de las instancias de fiscalización de que se trate, por lo que no corresponde pronunciarse al respecto en esta oportunidad.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N° 2.111, de 24.06.2009
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos