1.- Por presentación indicada en el antecedente, expone la situación de una persona natural chilena que actualmente reside en Costa Rica desde hace ocho años, que desea formar una sociedad de personas en dicho país a la cual aportaría, entre otros bienes, una serie de inmuebles agrícolas ubicados en Chile, los que recibió en herencia de su padre hace aproximadamente cuatro años. Actualmente esta persona arrienda los inmuebles a una sociedad, por lo que declara impuestos según contabilidad simplificada, de conformidad con la letra c) del artículo 20 N°1 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

Señala que si esta persona natural vende estos inmuebles a un tercero no relacionado, el mayor valor que se generaría en dicha venta constituiría un ingreso no renta y no estaría afecto a impuesto alguno, según lo dispone el artículo 17 N°8 letra b) de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

A este respecto, solicita se le confirme que el hecho de aportar estos bienes raíces agrícolas ubicados en Chile a una sociedad costarricense en constitución, no trae consigo que se entienda relacionado el aportante con dicha sociedad, según lo ha señalado este Servicio a través del Oficio N°478, de 1994, entre otros.

2.- Sobre el particular, cabe señalar que el aporte de bienes raíces a una sociedad constituye una enajenación, en virtud de la acepción amplia que se le atribuye a esta expresión, toda vez que mediante el citado acto de disposición sale de un patrimonio un derecho preexistente para pasar a formar parte de un patrimonio diverso.

Ahora bien, la letra b) del N°8 del artículo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en concordancia con lo establecido en el inciso primero del artículo 18 del mismo texto legal, dispone que no constituye renta el mayor valor obtenido en la enajenación no habitual de bienes raíces, excepto respecto de aquellos que formen parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera Categoría.

Por su parte, el artículo 18 de la citada ley, preceptúa en su inciso primero, que tratándose del caso de enajenaciones de bienes raíces, entre otros, si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda.

Agrega la norma en su inciso segundo, que cuando este Servicio determine que las referidas operaciones son habituales, considerando el conjunto de circunstancias previas o concurrentes a la enajenación o cesión de que se trate, corresponderá al contribuyente probar lo contrario.

Por otro lado el referido artículo 18, dispone en su inciso tercero, que se presumirá de derecho que existe habitualidad en los casos de subdivisión de terrenos urbanos o rurales y en la venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenación se produzca dentro de los cuatro años siguientes a la adquisición o construcción, en su caso. Agrega la mencionada norma, que en todos los demás casos se presumirá la habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y su enajenación transcurra un plazo inferior a un año.

Finalmente, el inciso cuarto del Nº8 del artículo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta establece que tratándose del mayor valor obtenido en las enajenaciones referidas en las letras a), b), c), d), h), i), j) y k), en las cuales se comprenden los bienes raíces, que hagan los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades anónimas cerradas, o accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de las acciones, con la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, se aplicará lo dispuesto en el inciso segundo de ese número, gravándose en todo caso el mayor valor que exceda del valor de adquisición, reajustado, con los impuestos de Primera Categoría, Global Complementario o Adicional, según corresponda.

3.- Ahora bien, en cuanto al alcance que debe dársele a la norma contenida en el inciso cuarto del N°8 del artículo 17, antes citado, este Servicio, mediante Circular N°20, de 2010, señaló que para los efectos de determinar si existe el interés a que se refiere dicha norma y la del artículo 41 inciso cuarto de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debe atenderse al momento en que se efectúa la enajenación de los bienes en cuestión, enajenación que tiene lugar una vez que la sociedad ha nacido a la vida del derecho y por lo tanto, es sujeto de derechos y obligaciones (pues de lo contrario no podría adquirir dominio); sin perjuicio que el aporte, que sirve de título traslaticio de dominio, se efectúe en el acto de constitución de la sociedad.

Por lo tanto, para los efectos de aplicar lo dispuesto en las normas antes indicadas, debe entenderse que la persona que concurre a la formación o constitución de una sociedad a través del respectivo aporte, se encuentra relacionada con la sociedad que se constituye, y a la que, acto seguido, enajena el bien aportado.

4.- Así las cosas, y respondiendo a su consulta, cabe señalar que no es posible confirmar el criterio que plantea, debiendo concluir por el contrario, que la norma del inciso cuarto del numeral 8 del artículo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, resulta plenamente aplicable al caso a que se refiere en su presentación.

JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR

Oficio N° 549, de 06.04.2010
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos