I.- ANTECEDENTES.
Con fecha 6 de junio de 200x, esa Dirección XXX, emitió el Oficio Ordinario N°xxx dirigido a la YYY, mediante el cual le indicó, por las razones que en dicho documento señala, que en su caso no se justificaría la obligación de llevar el Registro FUT indicado en el N° 3, de la letra A), del Artículo 14, de la LIR, fundamentando lo anterior en que el Impuesto Especial que grava a las Empresas del Estado o a aquellas Empresas en que tengan participación las instituciones a que se refiere el N°1, del artículo 40, de la LIR, viene a sustituir los Impuestos Global Complementario o Adicional, igualando la carga tributaria que afecta a los dueños de las empresas privadas cuando retiran las utilidades.
Al respecto estima que tal criterio debe ser reevaluado pues, existen numerosos pronunciamientos del Servicio que señalan que este tipo de contribuyentes se encontrarían obligados a llevar el Registro FUT.
II.- ANÁLISIS.
De acuerdo con lo establecido en el N° 3, de la letra A), del artículo 14 de la LIR, se encuentran obligados a llevar el Registro FUT, todos los contribuyentes sujetos al Impuesto de Primera Categoría sobre sus rentas efectivas conforme a un balance general, según contabilidad completa.
En conformidad con la jurisprudencia que este Servicio ha emitido sobre la materia, frente a las normas de la LIR, debe tenerse presente que todas las personas, sean naturales o jurídicas, revisten la calidad de contribuyentes, en la medida que puedan estar sujetas a algunos de los tributos que ella establece, lo cual ocurrirá en caso que tales personas posean bienes o realicen actividades susceptibles de generar rentas clasificadas en alguna de las categorías que contempla dicho texto legal.
En efecto, la LIR, salvo las excepciones taxativas que ella misma establece, no atiende a la naturaleza o finalidad de las personas para gravarlas o no con impuesto, sino que considera las actividades que éstas realizan, los actos y contratos que ejecutan y los beneficios económicos que puedan obtener.
De acuerdo con ello, los contribuyentes estarán afectados con el Impuesto de Primera Categoría en la medida que obtengan rentas clasificadas en esta categoría, atendiendo a la fuente generadora de sus ingresos, los cuales pueden provenir, entre otros, de actividades rentísticas, de inversiones en capitales mobiliarios, del comercio, industria, servicios o de cualquiera otra, que se comprenda en alguno de los números 1 al 5 del artículo 20 de la LIR.
De lo dicho se sigue que los contribuyentes en general se encuentran obligados a llevar el Registro FUT, conforme a lo dispuesto por el artículo 14, Letra A), N°3, de la LIR, en concordancia con lo establecido por la Res. Ex. N°2.154, de 1991, de este Servicio, en la medida en que generen rentas efectivas que se clasifiquen en la Primera Categoría, y siempre que, respecto de ellas, se encuentren obligados a acreditarlas mediante contabilidad completa.
En consecuencia, y en conformidad a lo anteriormente señalado, no resulta procedente que se emita un pronunciamiento general sobre la obligatoriedad de llevar el registro especial denominado Registro de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría y Fondo de Utilidades Tributables, respecto de un determinado grupo de contribuyentes pues, para poder definir si se debe cumplir con la obligación de llevarla requiere analizar la situación particular de cada contribuyente a fin de determinar si generan rentas efectivas que se clasifiquen en la Primera Categoría y estén además obligados a acreditarlas mediante una contabilidad completa.
En relación con la situación particular de la YYY, y de las empresas pertenecientes en un 100% al Estado, cabe tener presente, que no obstante las modificaciones incorporadas a la LIR, por la Ley N° 18.293 de 1984, tales entidades no tienen derecho a imputar como crédito el Impuesto de Primera Categoría, pues éste, en conformidad a lo dispuesto por los artículos 56 N° 3 y 62 de la LIR, opera sólo respecto de los contribuyentes del impuestos Global Complementario o Adicional.
De igual forma, debe considerarse además, que el impuesto establecido en el artículo 2° del Decreto Ley N° 2.398, se aplica sobre la base de las rentas devengadas y no sobre la base de las rentas distribuidas. Si bien el N° 3 del artículo 31 de la LIR, al establecer un sistema de devolución del Impuesto de Primera Categoría se refiere a “utilidades no retiradas o distribuidas”, circunstancia que puede acontecer en el caso de estas empresas, se estima que dicha frase debe entenderse en el contexto de utilidades no retiradas o distribuidas que de acuerdo con el sistema implementado a partir del año 1984, mantienen pendiente su tributación con los impuestos finales Global Complementario o Adicional, lo cual no ocurre en el caso de estas empresas, pues sus impuestos totales los cumplen sobre la base de sus rentas devengadas, es decir, no mantienen utilidades pendientes de tributación.
III.- CONCLUSIONES.
Dadas las consideraciones indicadas, esta Dirección estima que respecto de dichas entidades no existen razones para hacerles exigible el registro establecido en el N°3, de la letra A), del artículo 14, de la LIR, esto es, el Registro de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría y Fondo de Utilidades Tributables, cuyo ordenamiento y detalle este Servicio detalló por medio de la Res. Ex. N°2.154, de 1991.
Por las mismas razones señaladas, se concluye que tales contribuyentes determinan sus impuestos (Primera Categoría más artículo 2° del Decreto Ley N° 2.398) en forma definitiva sobre la base de sus rentas devengadas, por lo que tampoco tienen derecho a obtener la devolución del Impuesto de Primera Categoría en calidad de pago provisional por utilidades absorbidas por pérdidas a que se refiere el N° 3 del artículo 31 de la LIR, pudiendo deducir dichas pérdidas de un ejercicio sólo a través de su imputación a los resultados del ejercicio o de los ejercicios siguientes según sea el caso.
JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR
Oficio N° 722, de 01.04.2011
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos