Con fecha 28 de Abril de 1999 y 7 de Julio de 1999, se obtuvieron en la Dirección de Obras de la Municipalidad de XXX los permisos de edificación N° xx/99 y N° xxx/99 respectivamente, mediante los cuales se otorgó permiso para construir obra nueva de dos edificios de cinco y seis pisos, más uno y dos subterráneos respectivamente. Estos permisos corresponden a los lotes 8 y 9 originados en la modificación de la segunda etapa del Loteo YYY, ubicado en el sector de TTT, comuna de XXX.
Posteriormente, con fecha 26 de junio de 2009, y una vez iniciadas las faenas constructivas, se celebraron por instrumento privado los contratos de construcción por obra vendida a suma alzada, a través de los cuales las sociedades AAA S.A. y BBB S.A. encargaron a CCC S.A. la construcción del Lote 8 y Lote 9, respectivamente.
Luego, con fecha 9 de marzo de 2011, las sociedades AAA y BBB S.A., ceden, a través de una cesión de contrato, el Contrato General de Construcción por obra vendida, con respecto a los lotes 8 y 9, a la Inmobiliaria ZZZ S.A.
Por su parte, con la misma fecha, la constructora CCC cedió, mediante una cesión de contrato, el Contrato General de Construcción por obra vendida, con respecto a los lotes 8 y 9, a la constructora DDD S.A.
Así, la Inmobiliaria y Constructora a cargo del proyecto de los lotes 8 y 9 del Loteo AAA son, a la fecha, la inmobiliaria ZZZ S.A. y la constructora DDD S.A., encontrándose la última actualmente amparada bajo los permisos de edificación mencionados en párrafos precedentes, ambos vigentes a la fecha, según consta en Oficio DOM N° xxx/11 y xxx/11.
Posteriormente, con fecha 30 de Junio de 2011 y 9 de Septiembre de 2011, los contratos de construcción correspondientes a los Lotes 8 y 9, respectivamente, fueron modificados como se detalla a continuación:
El proyecto original aprobado en el Lote 8 contemplaba la construcción de 2 edificios de 6 y 5 pisos cada uno, con 2 y 1 subterráneo respectivamente, con un total de 44 departamentos D.F.L. 2 y una superficie total a construir de 10.615,43 m2. En este caso, el valor neto del contrato era de UF xxxx suma que, al incluirle IVA, ascendía a UF xxxxx.
En la presente modificación se proyecta la construcción de 1 edificio de 6 pisos y 1 subterráneo, con 24 departamentos y 19 casas D.F.L. 2, con un total de 43 unidades D.F.L. 2, y con una superficie total a construir de 8.130,06 m2. En este caso, el valor neto del contrato desciende a UF xxxxx
Por su parte, el proyecto original aprobado en el Lote 9 contemplaba la construcción de 2 edificios de 6 y 5 pisos cada uno, con 2 y 1 subterráneo respectivamente, con un total de 44 departamentos D.F.L. 2 y una superficie total a construir de 10.563,45 m2. En este caso, el valor neto del contrato era de UF xxxx suma que, al incluirle el IVA, ascendía a UF xxxxx.
En la presente modificación se proyecta la construcción de 1 edificio de 6 pisos y 1 subterráneo, con 24 departamentos D.F.L. 2 y 14 casas D.F.L. 2, con un total de 38 unidades D.F.L. 2, y con una superficie total a construir de 7.455,45 m2. En este caso, el valor neto del contrato desciende a UF xxxx.
Según señala el contribuyente, las modificaciones fueron acordadas teniendo en consideración razones netamente comerciales y no tributarias. Ello, porque se constató la baja venta de departamentos en un proyecto similar en territorio vecino, en el cual, al igual que en éste, los edificios se tapaban simultáneamente la vista. Por otro lado, TTT se ha transformado en una zona principalmente de casas, construyéndose muy pocos edificios, siendo más atractivo comercialmente este tipo de proyectos.
Por las razones anteriores, se tomó la decisión de desistir de la idea de construir dos edificios por lote, uno al frente del otro, por la idea de construir un edificio por lote y casas al frente que no obstruirán la vista de los departamentos, asegurando así la venta de éstos, sin correr la suerte del proyecto vecino.
En atención a lo anterior, el contribuyente solicita:
1) Que se confirme que las modificaciones señaladas anteriormente no constituirán una modificación sustancial en los términos señalados en la Circular 39, de 2009.
2) Que se confirme que, según los antecedentes entregados, y en caso de ser afirmativa la respuesta anterior, la Constructora DDD S.A. cumpliría con los requisitos señalados en el inciso final del artículo 21°, del D.L. N° 910, de 1975, lo que implicaría la utilización de la franquicia sin los topes que ella establece.
II.- ANÁLISIS:
El Art. 21°, del D.L. N° 910, de 1975, establece un beneficio tributario para las empresas constructoras, consistente en el derecho a deducir de sus pagos provisionales obligatorios de la Ley sobre Impuesto a la Renta el 0,65 del débito del Impuesto al Valor Agregado determinado en la venta de bienes corporales inmuebles para habitación por ellas construidos, cuyo valor no exceda de 4.500 unidades de fomento, con un tope de hasta 225 UF y en los contratos generales de construcción de dichos inmuebles que no sean por administración, con igual tope por vivienda, de acuerdo a las disposiciones del Decreto Ley N° 825, de 1974.
Dichos topes fueron establecidos por el Art. 5°, de la Ley N° 20.259, entendiéndose efectuados desde la fecha de publicación de la ley, esto es, el 25 de marzo de 2008.
Sin embargo, a fin de incorporar esta modificación en forma gradual, el mismo artículo 5°, agregó en el texto del D.L. N° 910, los dos últimos incisos, cuyas instrucciones fueron impartidas mediante Circular N° 52, de 15/9/2008.
Es así como en el caso de los contratos generales de construcción de inmuebles para habitación, que no sean por administración y que se hayan celebrado con anterioridad al 1° de Julio de 2009, este Servicio señaló en el Título IV, N° 2, de la mencionada circular que para poder seguir rigiéndose por las normas contenidas en el Art. 21°, del D.L. N° 910, de acuerdo al texto vigente hasta antes de la publicación de la ley modificatoria, debían haber obtenido el permiso municipal de edificación antes del 1°, de Julio de 2009 y haber iniciado las obras al 31 de diciembre de 2009.
Analizados los antecedentes adjuntos, se observa que el contribuyente aparentemente dio cumplimiento a los requisitos señalados en el párrafo precedente, por lo que en principio, procedía aplicar la franquicia en comento, sin los topes introducidos a la norma por el Art. 5°, de la Ley N° 20.259.
Sin embargo, con posterioridad al 1° de Julio de 2009, los contratos cedidos a la empresa constructora DDD S.A., por la sociedad CCC S.A., fueron modificados cambiando el proyecto de construcción, tanto en el Lote N° 8, como en el Lote N° 9, en la forma descrita en el antecedente.
Al respecto, en Circular N° 39, de 25/6/2009, este Servicio instruyó que si con posterioridad al 1° de julio de 2009 hay una modificación sustancial del objeto del contrato, de forma tal que ella implique la construcción de un inmueble distinto al originalmente pactado construir en el contrato general de construcción, suscrito antes del 1° de julio, se debe entender que se trata de un nuevo contrato general de construcción, caso en el cual, éste no se beneficiará con la franquicia en comento, en la forma dispuesta en el Art. 21°, del D.L. N° 910, en su texto vigente antes de la modificación legal, esto es, sin los topes incorporados a la franquicia por el Art. 5°, de la Ley N° 20.259.
Dicha instrucción es igualmente aplicable, según señala la referida Circular, en el caso de aquellos contratos de construcción que reúnen los requisitos para beneficiarse de la franquicia en su texto vigente hasta antes de la modificación legal, pero que con posterioridad, son cedidos a otra empresa constructora.
En tal situación, se debe determinar si el objeto del contrato es el mismo, a fin de establecer si procede mantener el beneficio en la forma otorgada al contrato original. De no existir cambio en el objeto del contrato que haga presumir la existencia de un nuevo contrato, procede seguir utilizando el beneficio contenido en el Art. 21°, del D.L. N° 910, en la forma en que se aplicaba con anterioridad a la modificación legal. En caso contrario, éste deberá aplicarse con los topes incorporados a la norma legal por el Art. 5°, de la Ley N° 20.259, ya citada.
III.- CONCLUSIÓN:
De la norma legal precedentemente señalada y de las instrucciones impartidas al respecto en Circular N° 39, de 25/6/2009, se concluye que en el caso bajo análisis las modificaciones efectuadas a los contratos de construcción referidos a los Lotes 8 y 9, constituyen desde el punto de vista tributario, una modificación sustancial del objeto del contrato, toda vez que ellas tienen por finalidad cambiar el objeto original del contrato, a saber, la construcción de 2 edificios, en cada uno de los Lotes señalados, por la construcción de tan solo un edificio en cada uno de los Lotes, más 24 y 19 casas respectivamente.
En atención a lo anterior, y considerando que las modificaciones a los referidos contratos generales de construcción fueron efectuadas con posterioridad al 1° de julio de 2009, más exactamente en junio y septiembre del año 2011, debe entenderse para efectos de la aplicación de la franquicia que dichas modificaciones dieron origen a nuevos contratos generales de construcción que han de regirse por el Art. 21°, del D.L N° 910, vigente a la fecha, esto es, con los topes incorporados a la misma por el Art. 5°, de la Ley N° 20.259.
JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR
Oficio N° 3026, de 06.11.2012
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos