En la presentación se indica que, a raíz de un requerimiento para valorizar derechos sociales relacionados con la posesión efectiva del causante que individualiza, quien tenía participación en una sociedad del giro forestal, se ha planteado el problema de determinar el alcance que tendría la exención del Impuesto a las Herencias, Asignaciones y Donaciones, que contempla el artículo 13 del D.L. N° 701, citado.
Agrega que el causante falleció en marzo de 2006, y que la sociedad en la que participaba había adquirido en octubre de 2003, dos predios agrícolas cuyos roles de avalúo y valor comercial de adquisición señala. Indica además que en dichos predios existen plantaciones de pino insigne, bosque nativo y otras plantaciones cuya valorización menciona.
Expone que la Corporación Nacional Forestal ha certificado que los terrenos cumplen con los requisitos legales para la aplicación de la exención referida.
Atendido lo dispuesto en el artículo 13 citado, dice que no existiría certeza en cuanto a si los predios deben considerarse para los efectos de valorizar los derechos sociales y, en caso afirmativo, de cuáles serían los montos que correspondería tener en cuenta para dicho fin, si su avalúo fiscal o el valor de adquisición, y si deben incluirse también los bosques y plantaciones.
En opinión del Director Regional, no correspondería aplicar en este caso la exención del artículo 13 citado, por cuanto lo que se persigue es determinar el valor real de la sociedad para de esa forma valorizar los derechos sociales que el causante tenía, y eso se lograría considerando todos los bienes que componen su activo. No obstante, no existiendo un pronunciamiento sobre la materia solicita confirmar lo expuesto o determinar lo que resulte pertinente.
II. ANÁLISIS
El artículo 13 del D.L. N° 701, citado, establece que los terrenos calificados de aptitud preferentemente forestal que cuenten con plantaciones bonificadas, los bosques nativos y los terrenos cubiertos con bosques de protección, estarán exentos del impuesto territorial que grava los terrenos agrícolas. Asimismo, establece que dichos terrenos, plantaciones y bosques ‘no se considerarán para los efectos de la aplicación de la Ley de Impuesto sobre Herencias, Asignaciones y Donaciones’.
Agrega la disposición que el Servicio de Impuestos Internos, con el sólo mérito del certificado que otorgue la Corporación, ordenará la inmediata exención de los impuestos señalados en este artículo, las que comenzarán a regir a contar de la fecha del respectivo certificado, salvo la exención del impuesto territorial, que regirá a contar del 1º de enero del año siguiente al de la certificación.
Por su parte, la Ley N°16.271, sobre Impuesto a las Herencias, Asignaciones y Donaciones, en lo que respecta a la valorización de los bienes dejados por el causante, establece en su artículo 46 que, para determinar el monto sobre el cual deba aplicarse el impuesto, se considerará el valor que tengan los bienes al momento de deferirse la herencia. Para el caso que, entre los bienes dejados por el causante figuren derechos en sociedades de personas, la disposición citada contempla, específicamente en su letra f), la regla de que se asignará a esos derechos el valor que resulte de aplicar a los bienes del activo las normas señaladas en el mismo artículo 46, con deducción del pasivo acreditado.
De acuerdo a lo anterior, tratándose de derechos sociales, su valorización para los efectos del impuesto a las herencias, corresponderá al valor de los bienes del activo de la sociedad respectiva (menos el pasivo que se acredite), valor que se determina de acuerdo a las reglas del mismo artículo 46 citado. De esta manera, si la sociedad de que se trate es propietaria de bienes raíces como únicos bienes del activo, la valorización de los derechos sociales corresponderá al avalúo con que figuren los bienes raíces para el pago de contribuciones, al momento de deferirse la herencia, o a su valor de adquisición si fuere superior al de avalúo, para los inmuebles adquiridos dentro de los tres años anteriores a la delación (artículo 46 letra a).
Ahora bien, sobre lo consultado cabe considerar que la franquicia del artículo 13, inciso cuarto, citado, es una exención de carácter real u objetiva, ya que si los terrenos o bosques a que se refiere, cumplen las condiciones previstas en la ley, quedan excluidos de la base imponible del impuesto a las herencias . Por consiguiente, las asignaciones por causa de muerte, en cuanto comprendan terrenos, bosques y plantaciones acogidos al DL 701, citado, y la donación de los mismos, están exentas del impuesto que establece la ley N° 16.271.
Sin embargo, en el caso expuesto, es la sociedad XXXX, la propietaria de los terrenos, plantaciones y bosques acogidos al D.L. N° 701, razón por la cual estos bienes no forman parte del caudal hereditario dejado por uno de sus socios al morir. En efecto, en la situación expuesta en la presentación, los herederos del socio fallecido adquieren por sucesión por causa de muerte sólo los derechos que el causante tenía en la sociedad. Por consiguiente, en atención a que no existe norma legal que establezca la exención del impuesto a las herencias respecto de tales derechos sociales, corresponde que éstos sean considerados para la determinación del tributo y, para ese fin, valorados de acuerdo a las disposiciones de la Ley 16.271.
El valor de los derechos sociales de propiedad del causante deberá fijarse conforme al procedimiento establecido en la letra f) del artículo 46 citado, el cual, como se indicó, comprende el valor de los bienes raíces que forman parte del activo de la sociedad de que se trata, según lo dispuesto en la letra a) de la misma disposición legal.
De acuerdo a los antecedentes de la consulta, la sociedad en la que participaba el causante, adquirió los predios forestales acogidos al D.L. N° 701, dentro de los tres años anteriores a la delación de la herencia de que se trata, por lo que es aplicable para su valoración la norma del inciso segundo de la letra a) del artículo 46, de la Ley N° 16.271, citada. Sobre la aplicación de esta disposición legal, debe considerarse que el valor de adquisición que corresponde aplicar, abarca la valoración de los inmuebles por naturaleza y los por adherencia y por destinación que, a la fecha de la apertura de la sucesión, se encuentren excluidos del avalúo de cada uno de los predios de que se trata.
III. CONCLUSION
De acuerdo a lo expuesto, se confirma lo indicado en la consulta en orden a que, en el caso planteado, no resulta aplicable la exención establecida en el inciso cuarto del artículo 13 del D.L. 701, citado, y la valoración de los derechos sociales comprendidos en la asignación por causa de muerte, deberá efectuarse en conformidad a las normas de la Ley 16.271, señaladas en los párrafos precedentes de este oficio.
JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR
Oficio N° 1454, de 03.07.2013
Subdirección Normativa
Dpto. de Técnica Tributaria