La Iltma. Corte de Apelaciones de Punta Arenas, conociendo de un recurso de apelación y adhiriendo a los fundamentos del fallo de primer grado, confirmó la sentencia dictada en primera instancia, rechazando lo sostenido por el contribuyente que señalaba que las operaciones realizadas por un casino de juegos no constituyen hechos gravados del Impuesto al Valor Agregado, por no estar establecido en una ley expresa y no poder crearse obligaciones tributarias a través de interpretaciones analógicas.

Contrariamente a lo sostenido por el contribuyente, la sentencia sostuvo que las operaciones referidas constituyen hecho gravado del Impuesto al Valor Agregado, ya que, a pesar que la actividad de los casinos de juegos se encuentra en general prohibida por la ley, en este caso específico se autorizó su funcionamiento, prestando un servicio como empresa de diversión y esparcimiento. que puede clasificarse dentro del concepto de servicio. Así entonces, esta actividad se clasifica en el N°4 del artículo 20 de la Ley de la Renta, pudiendo también subsumirse dentro del N°8 del artículo 3° del Código de Comercio, como acto de comercio.

En lo pertinente, los fundamentos de primera instancia a los cuales adhirió la Iltma. Corte señalan:

" 13°.- Que según manifiesta en su libelo la parte actora, las actividades explotadas por Torres Astorga y que se refieren específicamente a los juegos de azar, no constituyen hechos gravados con Impuesto a las Ventas y Servicios, toda vez que no pueden ser encuadrados en ninguno de los preceptos que establecen aquel tributo, por cuanto esas empresas no son comerciantes ni realizan actos de comercio, ya que en Chile los casinos de juego son establecimientos prohibidos tanto en la normativa civil como penal. Agrega que sólo son comerciantes aquellos que ejercen profesionalmente los actos de comercio enumerados en el art. 3° del Código del ramo o en leyes complementarias; y tampoco el giro de los casinos está contemplado dentro del numeral 3° y 4° del art. 20 de Ley de Impuesto a la Renta, pues las rentas provenientes de él no corresponden a aquellas generadas por el comercio.

Manifiesta después, que un casino no vende bienes, sino que cambia billetes por fichas para participar en los juegos; tampoco jurídica y tributariamente en su concepto el casino presta un servicio, sino que corresponde a un contrato denominado juego de azar y que es distinto al de prestación de servicios. Luego continúa afirmando que la actividad de los casinos no está contemplada tampoco dentro del numeral 4° del referido art. 20 de la Ley de Impuesto a la Renta, puesto que en dicho precepto no se señalan a estas empresas y no es permitido por la ley gravar una actividad en virtud de una interpretación analógica, de manera que el juego de azar no es un hecho gravado de I.V.A.; Confirma ese aserto, en opinión del reclamante, la circunstancia de que no existe obligación de emitir ningún documento tributario por esas actividades, lo que hace que Impuestos Internos reconozca tácitamente que los juegos no están gravados con Impuesto al Valor Agregado.

14°.- Que cabe tener presente preliminarmente, que de conformidad con el art. 277 y 278 del Código Penal, constituyen hechos punibles la explotación o mantención, entre otros, de casa de juegos de suerte, envite o azar, y la concurrencia a dichas casas; de manera que, como es sabido, la regla general es que esas sean actividades prohibidas por la ley, pudiendo desarrollarse sólo excepcionalmente y siempre que la ley permita en forma expresa – como ha ocurrido con la Ley 18.939, que autorizó el establecimiento del Casino de Puerto Natales – desarrollar y participar en juegos de azar en los lugares especialmente destinados al efecto.

Como consecuencia de la prescripción tanto penal como civil de las casas de juego, se desprende que en los casos en que dicha actividad está permitida puede ser entendida como una acción o prestación realizada por el titular del derecho a la explotación lícita del establecimiento de juego, o sus dependientes, para con otra persona o personas que a él concurren, al permitir el acceso o participación en juegos de azar, a salvo de todo reproche o sanción de índole criminal, lo que indudablemente, por las especiales condiciones en que se materializa la actividad, constituye un servicio, toda vez que de otra forma significa la comisión de un delito.

Por las razones anotadas, el sentenciador concluye que aquella acción se encuentra dentro del concepto de servicio previsto en el N°2 del art. 2° del Decreto Ley 825.

15°.- Que a mayor abundamiento, respecto de este punto, que constituye el fondo de la discusión, el sentenciador necesariamente habrá de tener presente la doctrina sentada recientemente en la materia por la Excma. Corte Suprema, en fallo dictado con fecha 26 de mayo pasado en la causa caratulada Miguel Bauzá y Compañía con Servicio de Impuestos Internos, el cual se pronunció acogiendo un recurso de casación en el fondo interpuesto por el Fisco respecto de la sentencia de segunda instancia pronunciada por la Iltma, Corte de Apelaciones de Iquique la cual revocó la sentencia de primer grado pronunciada por el Tribunal Tributario de la misma ciudad que rechazó la reclamación interpuesta en contra de las liquidaciones de impuestos deducida por la indicada Sociedad.

16°.- Que el pronunciamiento aludido en el motivo, que antecede hace aplicación de los arts. 1°, 2° N°2 del D.L. 825 y 20 N°4 del D.L. 824. Ahonda en el tema afirmado que la ley no consigna una definición de lo que debe entenderse por empresas de diversión y esparcimiento, por tal motivo deben aplicarse las herramientas de hermenéutica legal, en específico el art. 20 del Código Civil, el cual ordena que las palabras de la ley deben entenderse en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas. Añade que para determinar ese sentido, es conveniente remitirse al Diccionario de la Real Academia de la Lengua. Agrega que de lo señalado en aquel diccionario aparece que diversión es sinónimo de recreo, pasatiempo, solaz, y por su

parte, el vocablo esparcimiento es sinónimo de diversión, recreo, desahogo y se le define también como las actividades con que se llena el tiempo que las ocupaciones dejan libre. Sigue diciendo el fallo que "casino" es conceptualizado como un local, mediante pago puede asistirse a espectáculos, conciertos, bailes y otras diversiones, añadiendo que es propio de playas, balnearios, etc, generalmente está destinado a la práctica de juegos de azar.

El mismo fallo contiene la afirmación de que de lo expuesto aparece que diversión es sinónimo de recreo, por su parte, esparcimiento significa recreo y casino se conceptualiza como casa de recreo, de lo que se concluye que casino es una casa de diversión y esparcimiento, de modo que no cabe duda que los juegos que se practican en los casinos constituyen para sus visitantes una actividad de diversión y esparcimiento y, por consiguiente, queda comprendida dentro de los casos establecidos en el N°4 del art. 20 de la Ley de la Renta.

La doctrina del máximo tribunal sostiene también que la actividad realizada por casinos queda incluída en el N°3 del dicho art. 20 de la Ley de la Renta, pues el N°8 del art. 3° del Código de Comercio establece que son actos de comercio los de las empresas de espectáculos públicos, y conforme al mentado diccionario de la lengua, espectáculo significa función o diversión pública, de manera que siendo los casinos casas de recreo, su objetivo principal es precisamente ofrecer diversiones al público, en consecuencia, lo que esos establecimientos obtienen de los juegos y apuestas está afecto a impuesto a la renta según el numeral tercero del art. 20 y en consecuencia queda también afecto al Impuesto al Valor Agregado, pues lo percibido proviene del ejercicio del comercio, actividad comprendida en la referida norma legal.

Más adelante, el mismo precedente consigna que el vocablo servicio está expresamente definido para efectos tributarios, por lo que debe estarse a esa definición y no a la que se señalan en normas generales. Según la definición legal puede concluírse, sostiene la Corte Suprema, que la explotación de un casino de juegos es un hecho gravado por I.V.A. Añade que tratándose de los juegos de azar carece de importancia establecer la forma precisa en que se realiza el pago, ello por que en ese tipo de establecimiento la retribución la constituye el resultado de esa actividad, la que puede ser variable en cada jornada, pero lo cierto es que se encuentra estadísticamente comprobado que siempre producirá utilidad a favor del casino. De esta manera, ese contrato considerado aisladamente es aleatorio, pero pierde esa característica cuando una de las partes en el mismo lo ejerce masivamente.

Concluye indicando que no cabe duda alguna de que los casinos de juegos son establecimientos de diversión y que son prestadores de servicio en los términos del art. 2° N°2 del D.L. 825 y 20 N°4 del D.L. 824. Así, encontrándose sancionados por la ley de juegos de azar, y excepcionalmente autorizados los casinos, se concluye que es lógico que las renta y otros lucros obtenidos por los concesionarios se encuentren gravados con Impuesto a la Renta e Impuesto al Valor Agregado.

17°.- Que conforme se ha explicitado, en los fundamentos que anteceden, no cabe duda que la actividad de casino de juegos desarrollada por el actor tiene carácter comercial, y por su naturaleza corresponde a aquellas calificadas como de diversión y esparcimiento, subsumiéndose en consecuencia dentro del concepto de servicio expresado en el art. 2 N°2 del D.L. 825.

Con tales antecedentes el sentenciador puede llegar a la conclusión de que el gravamen aplicado en las liquidaciones, respecto de las operaciones realizadas en las mesas de juegos del Casino de Puerto Natales corresponde a un hecho gravado con el Impuesto al Valor Agregado, toda vez que – como se dijo antes – se trata de una actividad de naturaleza comercial, por hallarse comprendida dentro de los actos de comercio a que se refiere el numeral octavo del art. tercero del Código de Comercio y además, por encontrarse envuelta también dentro del numeral cuarto del art. 20 de la Ley de la Renta, ya que el casino es una empresa prestadora de servicios de aquellos considerandos como de diversión y esparcimiento. Refuerza dicha idea la circunstancia de que siendo el juego de azar una conducta punible por regla general, y que sólo excepcionalmente es permitida como lícita, esa característica hace que la prestación que de entrega tenga el carácter de servicio, pues de otra manera se estaría incurriendo en una conducta delictual.

Así las cosas, se advierte además que los razonamientos explicitados por la Excma. Corte Suprema en el fallo latamente citado, resultan en todo aplicable a la causa de autos, que se trata de un debate que recae sobre la misma materia discutida en aquella causa.

19°.- Que en conclusión, no se ha probado en el proceso la existencia de los vicios de nulidad alegados por la parte reclamante, de lo que se concluye que el proceso fiscalizatorio y de determinación de los impuestos se ha apegado a las exigencias legales, debiendo solamente corregirse la forma en que se ha determinado la base imponible de los impuestos aplicados, en la forma en que se señala en el motivo que antecede. En segundo término, que efectivamente las operaciones realizadas por Torres Astorga en el Casino de Juegos de Puerto Natales constituyen hecho gravado del Impuesto al Valor Agregado, toda vez que pueden ser clasificados dentro del concepto de servicio, por tratarse de una actividad que en general es prohibida por la ley y permitida sólo en aquellos casos en que especialmente lo ha posibilitado la normativa, como ocurre con el señalado casino. Enseguida, en virtud de lo afirmado, los casinos de juegos tienen la calidad de ser empresas de diversión y esparcimiento razón por la cual corresponden a aquellas clasificadas en el numeral 4° del art. 20 de la Ley de la Renta y a su vez, los actos que realizan son también actos de comercio al poder subsumirse dentro del número octavo del art. 3° del Código de Comercio, en tal virtud, es procedente aplicar el gravamen al valor agregado. Por todos los fundamentos anotados se concluye que las diferencias de impuestos determinadas en las liquidaciones reclamadas existen."

CORTE DE APELACIONES DE PUNTA ARENAS – 05/11/99 – ROL N° 9.216 – RECURSO DE APELACION – RECLAMO DE LIQUIDACIONES – JORGE TORRES ASTORGA c/S.I.I. – MINISTROS SRA. VIRGINIA BRAVO SAAVEDRA, MARIA ISABEL SAN MARTIN MORALES, SR. HUGO FAUNDEZ LOPEZ Y RENATO CAMPOS GONZALEZ.