La I. Corte de Apelaciones de Santiago revocó una sentencia dictada por el Tribunal Tributario de la XIII Dirección Regional del Servicio que condenó a una contribuyente a una multa del 100% de los tributos eludidos por haber incurrido en la infracción contemplada en el inciso 2° del N° 4 del artículo 97 del Código Tributario.

En su fallo, el tribunal superior expresó que lo relevante para la determinación de la base del impuesto a la renta es la acreditación de la existencia del costo necesario para generar los ingresos y si bien una factura, formalmente emitida, constituye un antecedente para estos efectos, la Ley de la Renta exige un vínculo entre los costos efectuados y la generación de los ingresos afectos a ese impuesto. Por ello, si el Servicio ha objetado el crédito fiscal en relación al Impuesto al Valor Agregado por sustentarse en facturas irregulares, ello no permite concluir consecuencialmente que exista un costo indebidamente rebajado cuando este desembolso se acredite por los medios de prueba legales.

En lo pertinente, el citado fallo consideró:

“Vistos: Se reproduce la sentencia en alzada, con excepción de sus considerandos 12º, 13º, 14º, 15º, 16º, 17º, 18º, 19º y 20º, que se eliminan. Y teniendo en su lugar y además presente:
1º.- Que a fs. 1 rola Acta de Denuncia Nº 34-1 de 27 de octubre de 1997 por la cual el Servicio de Impuestos Internos objeta al contribuyente Servicios del Tránsito Ltda. el aprovechamiento del crédito fiscal IVA contenido en facturas de proveedores correspondientes a los meses de febrero, abril, mayo, junio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1993; enero y agosto de 1994; julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 1995; y abril a agosto de 1996. Como consecuencia de lo anterior objeta el impuesto a la renta correspondiente a los años tributarios 1994 a 1997. En mérito de los antecedentes expuestos el SII estima configurada la infracción del articulo 97 Nº 4 del Código Tributario por lo que procede la aplicación de las sanciones pecuniarias consignadas en esta norma, no habiendo ejercido el Director del Servicio las acciones criminales que son de su exclusiva facultad, según se lee en el documento que corre a fs. 19.
2º.- Que el Servicio de Impuestos Internos ha practicado la investigación y emitido el Acta de Denuncia considerando la aplicación del artículo 200 inciso 2º del Código Tributario que establece un plazo de prescripción de seis años cuando las declaraciones de impuestos del contribuyente han estado fundadas en facturas de proveedores irregulares y en tal circunstancia en la especie según señala la sentencia en alzada, se han tipificado las infracciones dolosas comprendidas en el artículo 97 Nº 4 del Código y en mérito de ello se le sanciona con una multa equivalente al 100% de los impuestos evadidos. El Artículo 200 del Código Tributario dispone que se podrá liquidar un impuesto, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago, el que será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. El inciso final de la disposición, en su texto actual, dispone que las acciones para perseguir las sanciones de carácter pecuniario y otras que no accedan al pago de un impuesto prescribirán en tres años contados desde la fecha en que se cometió la infracción. Como se aprecia, en la actualidad la acción del SII cuando opta por perseguir sólo sanciones pecuniarias, que no las penas corporales, según la actual norma prescriben en tres años contados desde la infracción. Este inciso final fue agregado por el Artículo 3º, Nº 20, letra b), de la Ley Nº 19.506, publicado en el Diario Oficial de 30 de julio de 1997. Es decir, no se encontraba vigente a la época de los hechos denunciados. La dictación de esta norma ratifica que, antes de su vigencia, no existía norma expresa que regulara el tiempo en que prescribían las acciones del Fisco para perseguir la aplicación de sanciones pecuniarias.
3º.- Que la aplicación de una sanción pecuniaria en razón de haberse calificado una conducta como dolosa, sin que se hayan ejercido las acciones destinadas a ser perseguida como crimen o simple delito, implica que estamos en presencia de una falta en los términos de la ley penal. La denominación de la pena como falta proviene de que en este caso es pertinente aplicar en forma supletoria el Código Penal ya que a la época de las infracciones (febrero de 1993 a agosto de 1996) no existía en el Código Tributario disposición alguna que otorgara un tratamiento a las sanciones pecuniarias distinto al que le otorga el derecho penal común. En este sentido resultan aplicables las disposiciones que establecen y regulan la aplicación de las faltas en el Código Penal, entre ellas las de la prescripción de la acción contenida en su artículo 94, que dispone que, respecto de las faltas, la acción prescribe en seis meses, y su artículo 95 determina que ese tiempo se cuenta desde el día de la comisión del hecho respectivo.
4º.- Que, en la especie, se trata de hacer efectiva la responsabilidad infraccional del contribuyente por hechos acaecidos antes de la Ley Nº 19.506, consistentes, según el acta de fs.9 y siguientes, en el registro y declaración de facturas de proveedores irregulares. Las facturas corresponden a los períodos tributarios del impuesto al valor agregado que van desde febrero de 1993 a agosto de 1996 y el Acta de Denuncia fue practicada con fecha 27 de octubre de 1997, por lo que había transcurrido en exceso el plazo de prescripción, ya que la última infracción sancionada se cometió el 12 de septiembre de 1996, por cuanto es el día en que vence el plazo para declarar el IVA del mes anterior, por cuanto este acto constituye la infracción, ya que en esa oportunidad el contribuyente acredita en su favor el crédito fiscal consignado en las facturas de sus proveedores, entre las cuales pueden encontrarse facturas irregulares o falsas.
5º.- Que esta materia ha sido ya concordada en la doctrina y la jurisprudencia, pudiéndose citar, entre otras, dos sentencias de casación de la Excelentísima Corte Suprema: Rol Nº 3.398-2000, de veintinueve de octubre del año dos mil uno y Rol Nº 1.038-2001 de diecinueve de junio del año dos mil dos en las que se concluye que para el tipo de infracciones como la de autos, se deben aplicar las normas establecidas para las faltas en las que el plazo de prescripción de la acción penal, según los disponen artículos 94 y siguientes del Código Penal, es de seis meses.
6º.- Que en cuanto al impuesto a la renta, la última declaración impugnada vencía al 30 de abril de 1997, que corresponde al año comercial 1996, por lo que se encontraba dentro del plazo en el cual el SII podía perseguir la aplicación de la sanción establecida en el articulo 97 Nº 4 del Código Tributario por lo que corresponde entrar al fondo del asunto.
7º.- Que en estos autos, en el año 1996 sólo se registran facturas del proveedor Juan Manuel Guzmán Guzmán, cuyo giro es el de compraventa de materiales de construcción. Según los antecedentes aportados por el SII, este contribuyente se encontraba bloqueado para proceder al timbraje de facturas desde el 27 de julio d e 1995, siendo la última factura timbrada el 6 de julio de 1995 con el Nº 1450. Las facturas de este proveedor que se han impugnado al reclamante llevan los números 3206 en adelante.
8º.- Que respecto de lo señalado en el motivo precedente, debe tenerse presente que se pretende establecer la infracción únicamente con la información consignada en el Servicio de Impuestos Internos, a la cual el contribuyente no tiene acceso. Esta Corte recientemente en sentencia de 3 de enero del 2006 (Rol 9095-2000) ha resuelto que nunca la ley ha exigido a los contribuyentes verificar la idoneidad documental de sus proveedores. Es decir, la ley no ha delegado en los contribuyentes la potestad de fiscalización cuando éstos actúan como adquirentes de bienes y se presume que las mercaderías se enajenan con documentos que han cumplido con los requisitos exigidos por las disposiciones tributarias.
9º.- Que el efecto de una factura falsa se produce tanto en el IVA como en el impuesto a la renta, pero respecto de este último tributo debe ponderarse de manera distinta, ya que bien puede ocurrir que haya existido una factura falsa pero de ahí no se sigue que no hubiera existido un desembolso y que éste se haya afectado a la compra de un bien que efectivamente forma parte del proceso de producción del contribuyente. Por otro lado, debe tenerse presente que respecto del impuesto a la renta no puede sostenerse que esa sola circunstancia signifique la pérdida del derecho a la deducción de los costos y gastos que disminuyen la base del impuesto de primera categoría. Es así que el Artículo 30 de la Ley de la Renta dispone que la renta bruta de una persona natural o jurídica, que explote bienes o desarrolle actividades afectas al impuesto de Primera Categoría, será determinada deduciendo de los ingresos brutos el costo directo de los bienes y servicios que se requieran para la obtención de dicha renta y puede agregarse además que a estos costos también le es aplicable lo que se exige para los gastos en el Artículo 31 de la misma Ley, esto es que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos. Entonces lo relevante para la determinación de la base del impuesto a la renta es la acreditación de la existencia del costo necesario para generar los ingresos y si bien una factura, formalmente emitida, constituye un antecedente para estos efectos, la ley de la renta exige un vínculo entre los costos efectuados y la generación de los ingresos afectos a ese impuesto, por ello si el Servicio ha objetado el crédito fiscal en relación al Impuesto al Valor Agregado por sustentarse en facturas irregulares, ello no permite concluir consecuencialmente que exista un costo indebidamente rebajado cuando este desembolso se acredite por los medios de prueba legales. A mayor abundamiento, en el Acta de Denuncia se dan razones en virtud de las cuales se ha atribuido malicia en relación al IVA, lo que no ha ocurrido con el impuesto a la renta, es decir, no existen antecedentes en orden a establecer sí o cómo el contribuyente incluyó las facturas cuestionadas en la base del último impuesto. Por estas consideraciones y visto lo dispuesto en los Artículos 4º, 114, 139, 161 Nº 5, 162 y 200 (según textos vigentes en 1993 a 1997) del Código Tributario y 94 y 95 del Código Penal, se revoca la sentencia apelada de treinta de julio de mil novecientos noventa y siete, que se lee a fojas setenta y seis, en cuanto confirmó el Acta de Denuncia Nº 34-1 de veintisiete de octubre de mil novecientos noventa y siete, que rola a fojas 9, por la cual aplicó una multa a Servicios del Tránsito Limitada y en su lugar se declara que se acoge el reclamo deducido, dejándose sin efecto la multa aplicada derivada del Acta de Denuncia citada, por cuanto se encuentran prescritas las sanciones aplicables a las infracciones denunciadas.”

CORTE DE APELACIONES DE SANTIAGO - 31.01.2006 – RECURSO DE APELACION – SERVICIOS DEL TRANSITO LIMITADA C/ S.I.I – ROL 6456-1999 – MINISTRO SR. HUGO DOLMETSCH URRA – MINISTRA SUPLENTE SRA. MARCIA UNDURRAGA JENSEN – ABOGADO INTEGRANTE – SR. PATRICIO GONZALEZ MARIN.