La Corte de Apelaciones de Rancagua modificó una sentencia de primer grado del Tribunal Tributario de la VI Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, que había rechazado una reclamación tributaria presentada por un contribuyente en contra de determinadas liquidaciones de impuestos. El recurrente argumentó su derecho a rebajar el 50% de las contribuciones pagadas en el ejercicio respectivo, según formulario 22, solicitando tener presente la corrección de errores propios. Asimismo, reclamó que el agregado por débito fiscal no declarado estaba incorrectamente determinado.

Sobre el primer punto, el fallo de alzada consideró que al reclamar nace para el contribuyente la posibilidad de solicitar la rectificación de los errores cometidos en sus declaraciones o pagos de impuestos, por expreso mandato del artículo 127 del Código Tributario, no pudiendo estimarse su petición como extemporánea. Agregó el fallo que, sobre si al contribuyente le correspondía rebajar el 50% de las contribuciones pagadas por la sociedad de la que es socio y que tributa en renta presunta, que tal derecho nace expresamente de la ley, al ser un hecho no debatido el pago del impuesto territorial correspondiente.

Respecto del segundo punto reclamado, el tribunal de segundo grado señaló que el artículo 57 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta contempla un incentivo al ahorro, no estableciendo una suerte de préstamo de dinero que deba ser restituido, como parece creer el recurrente, sino una rebaja consistente en un derecho a deducir del impuesto global complementario la cifra resultante de multiplicar el saldo positivo de ahorro por la tasa de 15%.

El fallo consideró lo siguiente:

1.- Que al reclamar el contribuyente contra la liquidación de que se trata, nacía para él la posibilidad de solicitar la rectificación de los errores cometidos en sus declaraciones o pagos de impuestos correspondientes al mismo periodo reliquidado, por expreso mandato del articulo 127 del Código Tributario, de suerte que, como en la especie se trata precisamente de invocar una rebaja que el contribuyente estima procedente respecto del mismo período y aún del mismo impuesto y formulario de declaración que el que es materia de la liquidación, no se ve cómo es que podría estimarse su petición como extemporánea o improcedente por razones formales, si el plazo para formularla es el mismo que para reclamar y ese reclamo se acogió a tramitación y se falló precisamente por haberse interpuesto en el término legal pertinente, como se reconoce en la resolución de fs. 22.

2.- Que el segundo punto de prueba de fs. 27, que es el único en el que podría basarse la resolución negativa de esta parte del reclamo, no menciona en absoluto que deba probarse que la sociedad pagó efectivamente las contribuciones, sino algo muy distinto, como es el que al contribuyente reclamante le corresponde rebajar el 50% de esas contribuciones pagadas por la sociedad. Esto es, se contiene allí un punto netamente de derecho resuelto en forma expresa por la Ley de la Renta a favor de la tesis del ahora apelante, sin especificar ningún supuesto fáctico que pueda probarse, de forma tal que es imposible rechazar luego el reclamo porque no se haya acreditado si la sociedad pagó ese impuesto territorial, desde que en el punto segundo del auto de prueba ese hecho no sólo no se entiende debatido, sino que se da por cierto, cuando textualmente se dice: "Acreditar que le corresponde ... rebajar el 50% de las contribuciones pagadas por la sociedad" (el subrayado es nuestro) con lo cual aparece que lo debatido es si la rebaja corresponde, en tanto que el pago de contribuciones se afirma. El contribuyente tenia entonces perfecto derecho a suponer claro y aceptado ese aspecto, sobre todo cuando el informe del fiscalizador no lo impugnaba sino que sólo argumentaba una supuesta falta de oportunidad, que no atinamos a comprender sobre qué base sostenía.

3.- Que el primer punto de prueba si se refiere a una cuestión de hecho, como es la existencia de un error que ocasionara la omisión en la declaración, lo cual es acreditado suficientemente por el reclamante con los documentos de fs. 28 y 29.

4.- Que todavía más; el fallador de primer grado, en su motivo séptimo no sólo no dice que la sociedad no pagara sus contribuciones sino que introduce un hecho distinto y ajeno, cuando afirma que la Sociedad Agrícola Muse y Anich Limitada "se encuentra en observación por control del crédito por contribuciones de bienes raíces rebajado en contra del impuesto de Primera Categoría de las rentas presuntas". Es decir, la sociedad en principio sí extinguió su obligación respecto de ese impuesto territorial y habría una observación o un control respecto de su utilización como crédito, y no un rechazo, una liquidación o un cobro. Y una observación que naturalmente formularía el mismo Servicio y cuyo resultado, por tanto, el Juez tributario -dada la condición de funcionario de Impuestos Internos que en nuestro curioso sistema tiene esa autoridad- no podría ignorar. No se habla en cambio de resoluciones que determinen que ese crédito haya sido indebidamente rebajado.

5.- Que por fin, si alguna duda restare, los documentos de fs. 6, 40 y 41 despejan el tema y demuestran que el crédito por contribuciones registrado en la declaración de impuestos de la sociedad de que se trata, correspondiente al año tributario 2002, fue aceptado por el Servicio, de suerte tal que no hay razón alguna para negar al contribuyente una rebaja que le concede la ley y que se ha solicitado precisamente en la oportunidad pertinente, conforme a lo dispuesto por el artículo 127 del Código Tributario.

6.- Que en cuanto al segundo punto del reclamo, la inteligencia del artículo 57 bis de la Ley de la Renta nos lleva por derroteros muy distintos a los que pretende el reclamante. En efecto, la disposición señalada claramente diseña un marco fiscal de incentivo al ahorro, al disponer en su letra A) numeral 4° que el ahorro positivo logrado a través de los instrumentos y valores a que el sistema se refiere, se multiplicará por una tasa de 15% y el resultante constituirá un crédito imputable al impuesto global complementario o impuesto único de segunda categoría, según corresponda. Ahora bien; la palabra "crédito" allí mencionada, no se refiere a un préstamo de dinero, como parece creer el recurrente. No se trata en absoluto de una suerte de mutuo o de beneficio temporal que deba ser restituido, sino de una rebaja tributaria consistente en un derecho a deducir del impuesto global complementario la cifra resultante de multiplicar el saldo positivo de ahorro por la tasa de 15%. La ley establece un límite máximo de ahorro utilizable y permite desplazar el remanente al ejercicio siguiente, para así considerarlo como ahorro positivo en ese nuevo año y por ende eventualmente compensarlo con el ahorro negativo que en ese ejercicio se pudiere producir. El numeral 5° de la misma letra A) del artículo en examen establece luego un débito, que no consiste en la restitución de aquel crédito de que antes hablamos y que de hecho no tiene relación con él, sino que constituye una obligación cuya fuente exclusiva es, naturalmente, la ley. En efecto; el débito se produce cuando la cifra de ahorro neta del año (hecha la eventual compensación de que antes hablamos) fuere negativa. Esto es, cuando los giros superen al total de depósitos o inversiones efectuados en el período de doce meses. Luego, esta obligación nace aunque no haya existido antes un crédito, pues bien podría ser que ya al primer año de extenderse los instrumentos o valores a nombre del contribuyente el ahorro sea negativo. Pero más todavía: el numeral 5° en análisis nos dice que si el contribuyente tiene un saldo de ahorro positivo durante cuatro años consecutivos, a contar de ese período puede efectuar giros que no estarán afectos a la tasa del débito, sino en cuanto superen las diez Unidades Tributarias Anuales. Es decir, si los retiros se realizan sin exceder ese límite, el débito no se generará nunca, aunque el contribuyente haya utilizado los créditos que, así, se demuestran como un beneficio tributario que no queda sujeto a devolución, como ser el caso del préstamo con que quiso hacer un símil en su alegato el apelante para sostener que aquí habría una suerte de enriquecimiento sin causa de parte del Fisco. No hay tal en verdad. Lo que hay es un sistema de incentivo al ahorro que funciona por una doble vertiente, una positiva, propiamente de incentivo, y otra negativa, de desincentivo de la conducta opuesta: la primera, mediante el beneficio de rebajar impuesto, si el saldo de ahorro es positivo, y la segunda mediante la carga de soportar un mayor tributo, si el ahorro es negativo, esto es, si no se cumple la finalidad de la norma, que es la mantención de saldos de dinero en el sistema financiero, sin ser retirados por su propietario durante un tiempo relativamente prolongado.

7.- Que de esta suerte, puesto que es un hecho que el contribuyente tuvo saldo de ahorro negativo durante el año tributario 2002, correspondía que se generara el débito fiscal que el Servicio consideró en su liquidación, por lo que ésta, en dicha parte, será mantenida.

8.- Que el contribuyente esgrime en su favor, a este respecto, circulares y oficios del propio Servicio, que le favorecerían. Hay que reparar, sin embargo, en que esas instrucciones se refieren a un caso diverso y no llevan a entender que el débito esté asociado a los montos del crédito que antes se haya generado, como si fuera una devolución de éste. Al menos no desde la vigencia del texto actual del articulo 57 bis en comento, puesto que la tasa del débito se fija ahora en un porcentaje inamovible, por la propia ley, desvinculándola completamente de los créditos. Esto, por lo demás, lo aclara la circular 71 de 17 de noviembre de 1998 del propio Servicio, posterior a todas las que cita el apelante. Es bastante evidente que si el débito lo ha desvinculado la ley de los créditos que antes pudiera haber existido, si los calcula en base a una tasa fija y si no menciona en parte alguna que él se genere como devolución de los créditos o que supongan como condición la existencia de éstos, ello acontece porque el débito no tiene en lo más mínimo el carácter de una suerte de “pago" de los eventuales créditos, sino que, como se dijo antes, es una obligación tributaría creada para desincentivar el retiro de los fondos.

9.- Que además los oficios que esgrime el contribuyente se refieren a una situación diversa: el Servicio estimó en ellos que si el contribuyente nunca usó de los créditos, cuando tuvo derecho a ellos, en la realidad no hizo operar el sistema diseñado por el articulo 57 bis y por ende éste no podría aplicarse tampoco en su contra a la hora de constatar ahorro negativo. En el fondo, permitió con esa interpretación administrativa que se renunciara al sistema y por eso admitió que no se aplicara el débito. Esa posición no se mantiene. Basta visitar la página del Servicio en internet para constatar que a la pregunta de si se puede renunciar a este sistema, una vez tomados los depósitos acogiéndose al mismo, la respuesta es negativa. Pero en cualquier caso, tampoco es verdad que aquí el contribuyente no hubiere hecho operar la fórmula, porque sí obtuvo créditos en los años previos y si los utilizó, deduciéndolos de impuestos, como consta de fs. 15, 16 y 17. Luego, al obtenerse ahorro negativo en el año tributario 2002, se generó de todas formas el débito. El reclamante nos dice que no se pudo generar por una suma mayor a la de los créditos de los años previos y eso es un craso error, porque como ya se dijo, la norma sobre débitos no hace ninguna referencia a los créditos; ni para su nacimiento ni para su cálculo, y como tantas veces se ha repetido, el débito no es la devolución del crédito (que a su turno no es un préstamo), sino la cara negativa o de desincentivo, que ha diseñado la ley para inducir al contribuyente a ahorrar, y nada más.
Y visto además lo dispuesto por los artículos 139, 141 y siguientes del Código Tributario y 55 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta, se revoca la sentencia apelada de veintitrés de junio de dos mil seis, corriente de fs. 36 a 39 de los autos, en aquella parte que rechazó el reclamo en cuanto el ahora apelante pedía corregir el error propio y en su lugar se declara que se admite esta petición, permitiéndole rebajar del Impuesto Global Complementario del año tributario 2002 el 50% de las contribuciones o impuesto territorial pagado en el ejercicio por la Sociedad Muse y Anich Limitada, por un monto total en favor del reclamante de $ 677.602.
Se revoca asimismo la referida sentencia en cuanto condenó en costas al contribuyente y en su lugar se decide que se le absuelve de ellas por no haber resultado completamente vencido, sin perjuicio de que además tuvo motivo plausible para litigar.
Se confirma en lo demás apelado la mencionada sentencia.
No se condena en costas de la instancia por no haber resultado ninguna de las partes totalmente vencida en ella.”

CORTE DE APELACIONES DE RANCAGUA – 11.04.2007 – RECURSO DE APELACION – ALBERTO ANGEL MUSSE ANICH C/ S.I.I. - ROL 1004-2006 – MINISTROS SRES. CARLOS BAÑADOS TORRES – RAUL MERA MUÑOZ - ABOGADO INTEGRANTE SR. JUAN GUILLERMO BRICEÑO URRA.