El Tribunal Tributario y Aduanero de Temuco rechazó un reclamo deducido por un contribuyente en contra de una liquidación emitida por el Servicio de Impuestos Internos que determinó diferencias de impuesto a la renta de primera categoría correspondiente al año tributario 2011 debido a que se rechazó el costo tributario de los bosques que aquél valoró en su inventario forestal inicial en la suma de $1.573.200.000.-, monto que no se encontraba debidamente respaldado y que fue determinado al margen de lo dispuesto en el Decreto Ley N° 701, de 1974.
Sobre el particular, el sentenciador constató que el contrato en el cual se aportaron dos predios a una sociedad no determinó de manera separada el valor del terreno y de las plantaciones, tal como exigía el artículo 7° letra a) del Decreto Supremo N° 871, del Ministerio de Hacienda, de 1981, que contiene el reglamento de normas contables y métodos simplificados para el registro y determinación de la renta de explotación de bosques. Luego, señaló que la reclamante registró en su inventario forestal inicial las plantaciones forestales respaldadas en un informe de tasación.
Ahora bien, al respecto, el tribunal expresó que la normativa vigente exigía que la valorización de dichas plantaciones forestales en el inventario inicial se realizara conforme los montos determinados en el instrumento público que constituía el título de propiedad, cuestión que en el caso de autos no ocurrió, o mediante certificado emitido por CONAF, sin que exista constancia de que dicho certificado se solicitó, en circunstancias que era procedente hacerlo. Por tanto, no era aceptable que por actos emanados del propio contribuyente se determinaran arbitrariamente los costos forestales que rebajarán la base imponible del impuesto de primera categoría.
Luego, el órgano jurisdiccional manifestó que la resolución emitida por CONAF que fijó los costos de forestación, poda y raleo por hectárea no era el certificado a que se refería el Decreto Supremo N° 871, de 1981, como instrumento válido para valorizar el inventario inicial del contribuyente, no obstante lo cual, se consideró pertinente y razonable que el ente fiscalizador recurriera a dicha información para fijar los costos de las plantaciones forestales ubicadas en los terrenos de la reclamante.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Temuco, dieciséis de abril de dos mil trece.-
VISTOS:
A fojas 1, comparece don HÉCTOR RODRÍGUEZ ZAMORANO, abogado, en representación de la XXXXX, RUT XX.XXX.XXX-X, ambos domiciliados en Arturo Prat N° 847, oficina 806 de la ciudad de Temuco, quien interpone reclamo en contra de la liquidación N° 162, de 30 de mayo de 2012, en la que se determina una diferencia de impuesto a la renta de primera categoría correspondiente al año tributario 2011, en base a los siguientes antecedentes de hecho y de derecho que expone:
I.- LOS HECHOS.-
1.- Expone al respecto que el fundamento que tuvo el Servicio de Impuestos Internos para practicar la liquidación reclamada fue que el costo de venta de plantaciones forestales, determinado en la contabilidad forestal simplificada, es excesivo puesto que se debió establecer éste en base a valores fijados por la Corporación Nacional Forestal (CONAF). De acuerdo a lo anterior, el ente fiscalizador procedió a agregar a la base imponible del Impuesto a la Renta de Primera Categoría del año tributario 2011, una diferencia por costo de venta de $ 90.948.916.-
2.- Agrega que en los antecedentes de la liquidación reclamada, consta que las plantaciones forestales explotadas y vendidas estaban acogidas al Decreto Ley N° 701, de 1974, con anterioridad al 16 de mayo de 1998 y, en consecuencia, le era aplicable el tratamiento tributario establecido en dicho cuerpo legal, vigente con anterioridad a las modificaciones introducidas por la ley 19.561, de 1998. Señala que en la cláusula quinta de la escritura de constitución de la AAAA (hoy XXXXX), consta que su representada recibió como aporte de capital los bienes raíces roles 231-154 y 231-155 de la comuna de Toltén, avaluados en la suma total de $1.980.000.000.-, los que se aportaron como especie y cuerpo cierto, con todos sus usos, derechos, costumbres, servidumbres activas y pasivas y con todo lo edificado y plantado en ellos.
3.- Argumenta que para determinar el valor antes mencionado, se determinó el costo de los terrenos y plantaciones forestales aportadas por la socia Agroforestal XXXXX., por medio de un informe emitido en julio del 2008 por el Ingeniero Forestal Jorge Restovic Durán, en el cual se valorizaron dichos predios con el detalle que indica el cuadro anexo que inserta en su reclamo. Del señalado informe, expresa la reclamante, se desprende claramente que los terrenos tenían un precio de $406.800.000.- y las plantaciones forestales, conforme a su superficie, especies y antigüedad, un valor de $1.573.200.000.-, y que el criterio del Servicio de Impuestos Internos expuesto en la liquidación reclamada no tiene asidero en la realidad, puesto que consideró sólo como aporte el valor de los terrenos en la suma total de $1.980.000.000.- y desconoce el valor de las plantaciones forestales, todas las cuales eran a la fecha de la entrega bosques adultos.
4.- Agrega que, sin perjuicio de lo expresado, si se considera el criterio del Servicio, el valor unitario de las hectáreas aportadas alcanzaría a $9.734.513.-, situación la cual no se compadece con la realidad en las transferencias de predios habidos en el sector en el año 2008, considerando también que los suelos de dichos predios están clasificados como de séptima de secano, según consta en certificados de avalúos emitidos por el Servicio de Impuestos Internos, haciendo notar el reclamante que los predios cuestionados sólo tienen destino forestal y en ese caso, los terrenos sin considerar las plantaciones existentes no podían tener el valor indicado por lo que el organismo fiscalizador, en concepto de la actora, no puede desconocer el precio de las plantaciones forestales.
5.- También argumenta que XXXXX, en conformidad con lo dispuesto en el Decreto Supremo N° 871, de 1982, lleva contabilidad simplificada y que mediante formulario N° 2117, presentado al Servicio de Impuestos Internos el 14 de enero de 2011, consta que se entregó el Inventario Forestal Inicial de la sociedad, todo ello en cumplimiento a lo establecido en el artículo 25 del mencionado cuerpo reglamentario. Con dicho inventario, señala, se acredita que los terrenos de los roles 231-154 y 231-155 de la comuna de Toltén fueron registrados por un valor total de $406.800.000.- y las plantaciones forestales de los años 1982, 1983 y 1998 por un valor de $1.573.200.000.- Según expone la reclamante, en los fundamentos de la liquidación N°162, el Servicio de Impuestos Internos reconoce que entregó el Libro de Ingresos y Egresos (contabilidad forestal simplificada) y que en su folio N° 1 está registrado el Inventario Forestal inicial al 11 de noviembre de 2010, y que para terrenos y plantaciones se consignan los mismos precios antes señalados. Los valores registrados en ese Inventario Inicial son, además, consistentes con los consignados en el informe emitido por el Ingeniero Forestal Jorge Restovic Durán, en que se reconoce las plantaciones forestales por un valor de $1.573.200.000.
6.- De lo expuesto, afirma la reclamante que resulta improcedente que el Servicio de Impuestos Internos desvirtúe la valorización de las plantaciones existentes en los predios que hizo este profesional, bajo el predicamento que ello tenía un efecto comercial y no se encuentra en la legislación tributaria ni en las normas de contabilidad simplificada para determinar la renta de la explotación de bosques. En la liquidación reclamada, se señala que para los efectos de determinar la Renta Imponible de Primera Categoría del año tributario 2011, se consideró como costo de venta por hectárea, el valor consignado en tabla de CONAF contenido en Resolución N° 584, de 13 de diciembre de 2010, en circunstancias que ese documento ésta referido a los valores de forestación, establecimiento de cortavientos por kilómetros, recuperación de suelos, estabilización de dunas, primera poda, primer raleo, asesoría profesional, para trabajos a realizar durante el año 2010 y por lo tanto, estos precios nada tienen que ver con los trabajos y precios correspondientes a plantaciones efectuadas en los años 1982, 1983 y 1998, por lo que no le es aplicable la resolución antes mencionada.
7.- También señala que el organismo fiscalizador ha elaborado una teoría en que hace aparecer que las plantaciones explotadas fueron realizadas en el año 2010, situación que no corresponde a la realidad, puesto que dichas plantaciones se hicieron en los años 1982, 1983 y 1998 por los propietarios de los inmuebles de entonces, y que la reclamante XXXXX sólo adquirió como bosques adultos en el año 2008 junto con los terrenos, por lo cual estima que no es procedente aplicar los valores establecidos por CONAF en la mencionada Resolución N° 584.-
II.- EL DERECHO.-
1.- Expresa que la tributación de las rentas de la explotación de bosques acogidos al Decreto Ley N° 701, de 1974, está reglamentada por el Decreto Supremo N° 871, de 1982, citando al efecto las normas de los artículos 1°, 4°, 6° y 7° de dicho decreto que estima pertinentes y aplicables a la materia en discusión. Asimismo, expresa que el artículo 17 del Código Tributario, dispone que toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario, y en la especie cumple a cabalidad con lo dispuesto en la referida disposición, por lo que el Servicio de Impuestos Internos no puede prescindir de su contabilidad simplificada.
2.- Agrega la parte reclamante que teniendo presente las normas legales referidas, tiene un título de propiedad sobre la plantación forestal explotada, lo cual está debidamente acreditado mediante escritura de constitución y modificación de la XXXXX, por la cual recibió como aporte de capital los bienes raíces roles 231-154 y 231-155 de la comuna de Toltén, avaluados en la suma total de $1.980.000.000.-, señalando que de acuerdo al tenor de dicha escritura los inmuebles referidos se aportaron como especie o cuerpo cierto, en el estado en que actualmente se encontraban y con todo lo edificado y plantado en ellos.
3.- Plantea asimismo, que la referida tabla de CONAF en que el Servicio de Impuestos Internos se basa para establecer el costo de venta de las plantaciones forestales no es un instrumento mencionado en la letra a) del Artículo 7° del D.S. N° 871, de 1982, ya que dicha norma expresamente señala como una alternativa de valorización de plantaciones forestales, además del titulo del propietario, un certificado emitido por dicha institución, el cual debe ser emitido individualmente para cada contribuyente y ser específico respecto a las plantaciones forestales que se explotan, en cuanto a superficie, especie y antigüedad de cada bosque. Expone que en el procedimiento seguido por el Servicio de Impuestos Internos, no se hace referencia a este certificado, ni se ha acreditado su existencia y tampoco se ha fundamentado en la liquidación, siendo esencial para la determinación de la renta imponible en la explotación de bosques acogidos al DL N° 701, conforme lo establece la letra a) del Artículo 7° del Decreto Supremo N° 871/1982.
4.- Expresa el reclamante que resulta acreditado que el costo de venta aplicado por su representada en la determinación de la renta liquida imponible del año tributario 2011, es absolutamente procedente, por cuanto corresponde al precio de adquisición por aporte de las plantaciones forestales, acreditado fehacientemente con el título de propiedad respectivo y el informe de tasación emitido por profesional competente, en consecuencia el valor utilizado para determinar el costo de venta no tiene ninguna relación con revalorizaciones de bosques, como lo sostiene el Servicio de Impuestos Internos. Afirma que el procedimiento empleado para establecer el costo de venta de los rodales explotados y vendidos en el año comercial 2010, está en perfecta armonía con lo dispuesto en la letra a) del artículo 7° del Reglamento de Contabilidad Forestal Simplificada.
5.- Sin perjuicio de lo anterior, también argumenta que en el evento improbable de que no sea aceptado el costo de las plantaciones forestales utilizado en la determinación de la renta imponible de Primera Categoría del año tributario 2011 por la XXXXX, se debe aplicar lo dispuesto en el artículo 27, inciso 1° del Código Tributario, donde se establecen reglas para los casos que deban considerarse separadamente el valor derivado de operaciones que versen conjuntamente sobre bienes muebles e inmuebles, considerando los bosques objeto de la discusión como bienes muebles por anticipación. Al respecto, afirma que se cumple con las exigencias de la referida norma, por cuanto en el folio N°1 del Libro de Contabilidad Forestal Simplificada se registra el Inventario Forestal Inicial de la explotación, con el detalle por rodal, conforme a su especie, año de plantación y superficie, según se detalla en cuadro que inserta en su reclamo. También consta en certificado de avalúos que se acompañan, correspondientes al segundo semestre del año 2008, que los valores asignados a dichos terrenos eran de $14.431.139.- para el predio rol 231-154 y $8.449.005.- para el inmueble rol 231-155, y que para valorizar las plantaciones forestales recibidas, al aporte realizado de $1.980.000.000.-, se le debe deducir el avalúo fiscal de los predios, que en este caso alcanzaba a $ 22.880.144.-, correspondiendo a las plantaciones la diferencia, esto es $1.957.119.856.-
6.- De acuerdo a lo anterior, afirma la reclamante que de no haber existido el informe de tasación del señor Restovic y el libro de Contabilidad Forestal Simplificado, que registra en su Inventario Inicial las plantaciones por $1.573.200.000.-, a la luz del artículo 27 del Código Tributario, pudo haber valorizado las ya referidas plantaciones en $ 1.957.119.856.-, valor que es muy superior al que se tuvo como base para la determinación del costo de venta en el año tributario 2011.- Estima, en consecuencia, que se encuentran cumplidas las alternativas de valorización contempladas en el referido artículo 27 del Código Tributario.
7.- Expresa que, dando cumplimiento a las normas legales y reglamentarias mencionadas, el valor de las plantaciones existentes en los predios adquiridos, corresponde al valor registrado en folio N° 1 del Libro de Inventario Forestal de la sociedad y resulta improcedente el fundamento que tuvo el Servicio de Impuestos Internos para impugnar el costo de venta de los bosques explotados en el año 2010 por $ 94.801.316.-, bajo el argumento que el valor de costo de las plantaciones vendidas era representativo de revalorizaciones aplicadas a las plantaciones forestales, lo cual no se ajusta a la realidad, puesto que el costo de venta aplicado en la determinación de la renta imponible del año tributario 2010 y 2007, corresponden al valor de adquisición de la plantación de pino de los años 1982, 1983 y 1998.
8.- Concluye que el Servicio de Impuestos Internos, para rechazar el costo de venta aplicado en la determinación de la Renta Imponible del Impuesto de Primera Categoría del año tributario 2011, utilizó procedimientos no ajustados a derecho y tergiversó los hechos efectivamente acontecidos, por lo que el rechazo del costo de venta por $94.801.316.- es absolutamente impertinente; y que es improcedente el costo determinado por este organismo, en reemplazo del monto anterior, por $ 3.852.400.-, por lo cual procede que se deje sin efecto la liquidación que por este acto se reclama.
9.- Solicita, por tanto, que se tenga por interpuesto reclamo en contra de la liquidación N° 162 sobre impuesto a la renta de Primera Categoría, acogerla a tramitación y en definitiva dar lugar a ella conforme a los fundamentos y peticiones señalados, dejando sin efecto la liquidación ya mencionada.
A fojas 49, se provee la reclamación confiriendo traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal.
A fojas 51, comparece doña PAULINA CARRASCO PIÑONES, Directora Regional de la IX Dirección Regional Temuco del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en calle Claro Solar N° 873, segundo piso, de la comuna y ciudad de Temuco, quien evacua el traslado conferido en autos en los siguientes términos:
l. ANTECEDENTES DE LA RESOLUCION RECLAMADA.-
Expresa la reclamada que con fecha 17 de junio de 2011, se efectuó a la contribuyente notificación N°179/3, solicitándole presentar diversos antecedentes contable tributarios a fin de verificar el cumplimiento de las disposiciones legales y administrativas que regulan la determinación del capital inicial y sus incidencias en el Impuesto a la Renta. Con fecha 28 de junio del mismo año, la contribuyente dio cumplimiento a lo requerido, aportando la documentación requerida.
De la revisión practicada a dichos antecedentes, específicamente al Libro de Ingresos y Egresos folio N°1, se constató que en la declaración de su inventario forestal inicial al 11 de noviembre de 2010 registra un valor total de terrenos de $406.800.000.- y un monto de plantaciones forestales de $1.573.200.000.-, valores respaldados por la contribuyente en un informe de fecha julio de 2008, emitido por don Jorge Restovic Durán, de profesión Ingeniero Forestal.
En atención a lo anterior, con fecha 23 de marzo de 2012, se practicó a la contribuyente XXXXX la Citación N° 18, donde se indicó que la escritura de constitución de la sociedad señala que se aportan dos predios, el primero correspondiente al Lote 1C del Fundo Miramar, Rol 231-154 de la comuna de Toltén, valorizado en la suma de $1.541.335.000, y el segundo correspondiente al Lote 1D, del mismo fundo y comuna, valorizado en la suma de $438.665.000.-, sin apreciar el valor de las plantaciones de ninguno de ellos.
En la misma Citación, se le indicó a la contribuyente la forma de valorización de inventarios de los bosques naturales y plantaciones forestales ordenada en virtud de los artículos 1° del D.S. N° 1139, de 1990, y 7° letra a) del D.S. N°871, de 1981, ambos del Ministerio de Hacienda. Además, se le dió a conocer la Resolución N° 584 de la Corporación Nacional Forestal (CONAF) de 13 de diciembre de 2010, en la cual se fijan los costos de forestación, recuperación de suelos degradados, estabilización de dunas, poda y raleo, en pesos por hectárea y establecimiento de cortinas cortavientos, en pesos por kilómetro, a esa fecha, para los efectos del D. L. N°701 de 1974 y sus modificaciones posteriores, por lo que el costo de forestación de las 177,71 hectáreas de plantas exóticas (pino insigne) que corresponde a los predios 1C y 1D, ya mencionados, alcanza a la suma de $85.576.251.-
La mencionada Citación señala además que a consecuencia de las normas legales aplicables y la Res. N°584 de la Corporación Nacional Forestal, el valor de forestación contabilizado para los terrenos está aumentado en $1.487.623.749.-, incidiendo en todos los años que dure la explotación forestal, especialmente en el año tributario 2011, que ha sido objeto de revisión, al contabilizarse para el año comercial 2010 un costo de $ 94.801.316.- por las 8 hectáreas indicadas en la contabilidad, en circunstancias que en la especie correspondería declarar como costo la suma de $ 3.852.400.-, por lo que correspondería efectuar un agregado de $90.948.916.- en el año tributario 2011 que implicaría diferencias en el Impuesto de Primera Categoría de la sociedad y en el Impuesto Global Complementario de los socios.
Agrega la parte reclamada, que en su escrito de respuesta a la citación presentado con fecha 17 de abril de 2012, la contribuyente señaló que según consta en escritura de fecha 7 de agosto de 2008, la XXXXX adquirió los predios, en donde se encontraban las plantaciones a explotar, las cuales fueron valoradas por el informe emitido en julio del año 2008 por el Sr. Jorge Restovic Duran y que en virtud de lo señalado en el artículo 7° del D.S. N° 871, de 1982, se consideró justamente los valores contenidos en dicho informe como base de valoraciones de las plantaciones forestales. Señala además que dicho informe complementa la escritura de constitución de la sociedad.
Indica el Servicio de Impuestos Internos que en atención a que en el escrito de respuesta a la Citación no se aportaron nuevos antecedentes que desvirtúen los hechos planteados por el ente fiscalizador, se procedió a practicar la Liquidación de Impuestos N° 162 por diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría, ascendente la suma de $ 9.066.072.-
II.- FUNDAMENTOS PARA CONFIRMAR LA LIQUIDACION No 168.-
Expresa al respecto el Servicio de Impuestos Internos, que en su calidad de ente fiscalizador de todos los tributos internos actualmente establecidos o que se establecieren, puede efectuar revisión de las declaraciones efectuadas por los contribuyentes y solicitar la documentación de respaldo de tales declaraciones, debiendo por tanto el mismo contribuyente, probar de acuerdo con el artículo 21 del Código Tributario, tanto en la etapa de fiscalización, como en la etapa jurisdiccional, la veracidad de sus declaraciones, la naturaleza de las operaciones y de sus antecedentes, así como también los montos de las mismas, para desvirtuar las impugnaciones formuladas por el ente fiscal en uso de sus facultades legales.
A continuación, la parte reclamada se refiere a los fundamentos esgrimidos por el reclamante en su libelo en el mismo orden en que han sido planteados:
1.- En cuanto al valor de plantación consignado en el informe pericial. Expone en este punto que los argumentos vertidos en esta parte del reclamo, fueron los mismos que se consignan en la respuesta a la Citación N°18, y que fueron desechados por medio de la Liquidación N°162 que ha sido reclamada en estos autos, precisando que la parte reclamante confunde la aplicación de las normas contenidas en el artículo artículo 7° del D.S. N° 871, de 1982, el cual entrega solo dos posibilidades de valorizar los bosques naturales o plantaciones forestales, siendo estas el instrumento público que constituye el título de propietario o el certificado emitido por la Corporación Nacional Forestal, sin existir otra posibilidad como la pretendida por el reclamante, consistente en valorizar dichos predios bosques o plantaciones de acuerdo a un documento privado consistente en un informe de un Ingeniero Forestal. Al respecto, señala que la escritura pública de fecha 7 de agosto de 2008, por la cual se constituyó la AAAA con un capital social ascendente a la suma de $2.000.000.000.-, al momento de referirse a los predios y la forma en cómo se aportaban, se escrituró en términos vagos e imprecisos, por cuanto solo señaló que los inmuebles singularizados en las letras a) y b), se aportaban como especie o cuerpo cierto, con todos sus usos, derechos, costumbres, servidumbres activas y pasivas y con todo lo edificado y plantado en ellos. Atendida la circunstancia de la insuficiencia de dicha escritura para esclarecer que parte del valor de los terrenos aportados correspondía a los bosques y plantaciones forestales, se utilizó para determinar el valor o costo por parte del ente fiscalizador, la segunda alternativa contemplada en el artículo 7° del D.S. N° 871, de 1982, cual es el certificado emitido por la Corporación Nacional Forestal, que corresponde a la Resolución N° 584, de fecha 13 de diciembre de 2010, que consideró, para el caso de la contribuyente, un valor por hectárea ascendente a la suma de $481.550.-
Aduce igualmente la parte reclamada que el informe elaborado por el ingeniero forestal don Jorge Restovic Duran no fue considerado porque el artículo 7° del D.S. N° 871 de 1982 no lo acepta, y además la naturaleza de este documento es la de un instrumento privado.
2.- En cuanto a la aplicación del artículo 27 del Código Tributario. Expone al respecto que este argumento no fue alegado por el reclamante en la etapa administrativa previa a la formulación de la liquidación reclamada, sin perjuicio de lo cual señala la reclamada que la referida norma es inaplicable al caso de autos, ya que existe una norma especial, contenida en el Decreto Supremo N° 871, de 1982, que determina la forma en que se deben valorar los bienes inmuebles, que en el presente caso corresponde al terreno y bienes muebles que son las plantaciones forestales, cuando son parte del activo realizable. Agrega además que el mencionado artículo 27 del Código Tributario se refiere a operaciones de compraventas que versen conjuntamente sobre bienes muebles e inmuebles, y en el presente caso el aporte efectuado en la constitución de la sociedad se refiere solo a bienes inmuebles, tal como se señala en la respectiva escritura pública, ya que en el supuesto caso que la operación hubiera versado sobre bienes muebles e inmuebles, el recurrente debió haber pagado el Impuesto al Valor Agregado por el valor que se le hubiera dado a dicho bien mueble.
También la reclamada alude a inconsistencias entre la respuesta a la Citación y el escrito de reclamo interpuesto ante el tribunal, ya que en el primero solo se alude a los costos de las plantaciones de los años 1982 y 1983, mientras que en el escrito de reclamo se habla de los costos de plantaciones de 1982, 1983 y 1998. Además, expone que el reclamante se refiere a los costos por las plantaciones desde sus inicios, en circunstancias que la parte final de la letra a) del artículo 7° del Decreto Supremo ya referido, señala expresamente que en ningún caso los citados valores podrán contemplar el crecimiento natural o vegetativo de los citados bosques y plantaciones.
Además, argumenta en relación al aumento del valor de los terrenos, sin que exista documentación idónea para acreditarlo, ni se señale en ella el valor de las plantaciones forestales, analizando al respecto los documentos contenidos en la carpeta de auditoría acompañada en el primer otrosí de su contestación, constituidos fundamentalmente por la escritura pública de constitución de la Sociedad AgroXXXXX; escritura pública de compraventa de fecha 17 de noviembre de 2006, en que la Sociedad Agropecuaria Mirasierra Limitada, representada legalmente por don Héctor Rodríguez Zamorano, vende a la XXXXX, con el mismo representante legal, el Lote Uno C, de una superficie de 128.29 hectáreas, en la suma de $435.000.000 y el Lote Uno D, de una superficie de 75.11 hectáreas en la suma de $250.000.000; informe elaborado por el Sr. Jorge Restovic Duran, Ingeniero Forestal, en que se avalúan los dos terrenos en la suma total de $1.980.000.000.-; escritura pública de 7 de agosto de 2008, de constitución de la AAAA, con un capital social ascendente a la suma de $2.000.000.000, del cual $1.980.000.000 corresponde al valor, asignado por los socios (don Héctor Rodríguez Zamorano y la sociedad Agro XXXXX), del Lote Uno C, de una superficie de 128.29 hectáreas y el Lote Uno D, de una superficie de 75.11 hectáreas, por las sumas de $1.541.335.000 y $438.665.000, respectivamente.
Señala la reclamada, en cuanto al valor probatorio del informe emitido por el ingeniero forestal, que teniendo presente lo prescrito por el artículo 1703 del Código Civil, se trata de un informe emitido por un tercero cuya información no fue agregada a la escritura pública de constitución de la sociedad reclamante, ni se consideró como parte integrante de ella, por lo que su valor probatorio es limitado. Asimismo, afirma que el precio de los terrenos ha sido establecidos entre partes que ostentan una evidente relación y además que la contribuyente XXXXX no acompañó ningún antecedente que permita valorizar el costo de las plantaciones, toda vez que por una parte en las escrituras públicas no se señala el valor que corresponde al terreno y el valor que corresponde a las plantaciones, y por otra parte, el informe elaborado por el ingeniero forestal es solo un documento privado que adquirió fecha cierta en el momento que fue acompañado a estos autos, razón por la cual resulta insuficiente para establecer los mencionados valores.
Sostiene asimismo que el único antecedente válido para determinar el costo de las plantaciones es el contenido en la Resolución N° 584 emitida por la Corporación Nacional Forestal, a través del cual asignó para ese año la suma de $481.550 por hectárea, lo cual da la suma de $3.852.400.-, que precisamente corresponde al valor considerado a la contribuyente como costo por las 8 hectáreas declaradas en el inventario que serian explotadas en el año comercial 2010.
III.- CONCLUSIONES FINALES Y PETICIONES CONCRETAS.-
Termina señalando el ente fiscalizador que, teniendo en consideración que el contribuyente no ha acompañado ni en la etapa administrativa ni judicial documentación tendiente a desvirtuar las imputaciones formuladas por el Servicio de Impuestos Internos, estima que la Liquidación N° 162, de 30 de mayo de 2012 se encuentra ajustada a Derecho, por lo cual solicita tener por evacuado el traslado respecto del reclamo tributario interpuesto por don Héctor Rodríguez Zamorano en representación de la contribuyente XXXXX, y conforme los argumentos vertidos y disposiciones legales invocadas, se declare en definitiva que se rechaza el reclamo interpuesto, en todas sus partes, con expresa condena en costas.
A fojas 64, se tiene por evacuada la contestación del Servicio de Impuestos Internos.
A fojas 66, se dicta resolución que recibe la causa a prueba por el término legal.
A fojas 71 y 72, rola nómina de testigos acompañada por la reclamante.
A fojas 73, se agrega lista de testigos de la parte reclamada.
A fojas 83, rola acta de audiencia de la prueba testimonial rendida por las partes.
A fojas 92, acompaña documentos la reclamante.
A fojas 105, la parte reclamada acompaña escrito de téngase presente.
A fojas 115, rola escrito de téngase presente de la parte reclamante.
A fojas 121, se ordena certificar por la Sra. Secretaria del Tribunal la existencia de diligencias pendientes en la causa.
A fojas 123, rola certificación de la Secretaria del Tribunal señalando que no existen plazos ni diligencias pendientes.
A fojas 124, se trajeron los autos para fallo.
Con lo relacionado, y
CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que, don Héctor Rodríguez Zamorano, en representación de la XXXXX, interpone reclamo en contra de la liquidación N° 162, de 30 de mayo de 2012, en la que se determina una diferencia de impuesto a la renta de primera categoría correspondiente al año tributario 2011, solicitando que dicho acto administrativo emanado del Servicio de Impuestos Internos se deje sin efecto, en base a los argumentos de hecho y de derecho ya referidos en la parte expositiva de la sentencia, y acompañando los documentos que se encuentran agregados de fojas 7 a 48 de autos, según el siguiente detalle:
1.- Copia de escritura de constitución de AAAA, celebrada el 7 de agosto de 2008, en la notaria de don Claudio González Rosas.
2.- Copia de escritura de modificación de AAAA de fecha 23 de diciembre del 2008, en la que se ratifica la personería de don Héctor Rodríguez Zamorano y se modifica su nombre al de XXXXX.-
3.- Fotocopia del Libro de Inventario Forestal, folio 1.-
4.- Fotocopias de Libro Diario de Contabilidad Forestal, folios 2 al 4.-
5.- Tasación Forestal emitida en el mes de julio de 2008 por el ingeniero forestal Jorge Restovic Durán.
6.- Certificados de Avalúo Fiscal de inmuebles Rol de Avalúos 231-154 y 231-155 de la Comuna de Toltén, correspondiente al segundo semestre del año 2010 y al segundo semestre del año 2008.
7.- Fotocopia de Diario Oficial de fecha 30 de diciembre de 2010, donde se publica la resolución N° 584 de la Corporación Nacional Forestal.
8.- Copia de Citación N° 18, de 23 de marzo de 2012.
9.- Copia de Liquidación N° 162, de 30 de mayo de 2012.
10.- Copia autorizada de acta de recepción de documentos de fecha 23 de junio de 2011, por parte del Servicio de Impuestos Internos.
11.- Copia de inventario forestal inicial al 11 de noviembre de 2010.
SEGUNDO: Que, la reclamada evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo de la reclamación en todas sus partes y la confirmación de la liquidación reclamada, con condenación en costas, en base a los fundamentos de hecho y de derecho previamente referidos en la parte expositiva de esta sentencia, y acompañando a su presentación una carpeta de documentos correspondientes a la auditoría efectuada por el órgano fiscalizador a la reclamada, la cual se encuentra adjunta al expediente de autos según da cuenta el documento agregado a fojas 63.-
TERCERO: Que, se pueden establecer como hechos no discutidos en la causa, los siguientes:
1.- Que, con fecha 24 de octubre de 2006, se constituyó la Sociedad AgroXXXXX, formada por los socios María Rodríguez Sánchez y Esteban Rodríguez Sánchez, siendo su representante legal don Héctor Rodríguez Zamorano.
2.- Que, por medio de escritura pública de compraventa de fecha 17 de noviembre de 2006, la Sociedad Agropecuaria Mirasierra Limitada vendió a la Sociedad AgroXXXXX, ambas representadas por don Hector Rodríguez Zamorano, los predios Lote Uno C y Lote Uno D que son parte del Fundo Miramar de la comuna de Toltén, en la suma total de $685.000.000.-
3.- Que, con fecha 7 de agosto de 2008 se constituyó la AAAA, formada por los socios Hector Rodríguez Zamorano y la Sociedad AgroXXXXX, aportándose a la sociedad los predios Lote Uno C y Lote Uno D - parte del Fundo Miramar de la comuna de Tolten - valorizados por las socios en la suma total de $1.980.000.000.-
4.- Que, mediante escritura pública de 23 de diciembre de 2008, se modificó el objeto y razón social de la AAAA para pasar a denominarse XXXXX con giro de adquisición de bienes raíces agrícolas y forestales y su explotación.
5.- Que, según el libro de ingresos y egresos de la reclamante, folio N° 1, su Inventario Forestal Inicial al 11 de noviembre de 2010 registra un valor de terrenos ascendente a $ 406.800.000.- y un valor de plantaciones forestales de $1.573.200.000.-
6.- Que, dicho registro contable se encuentra respaldado por un informe de tasación forestal emitido por el ingeniero forestal don Jorge Restovic Durán, fechado en el mes de julio de 2008.-
7.- Que, las plantaciones forestales que se encuentran en los predios Miramar Lotes 1 C y D de propiedad de la reclamante, se encuentran acogidas a las disposiciones del Decreto Ley N° 701, de 1974.-
CUARTO: Que, asimismo, se estableció por parte de este Tribunal la existencia de hechos sustanciales y pertinentes controvertidos en la presente causa, recibiéndose la causa a prueba mediante resolución de fecha 22 de octubre de 2012, rolante a fojas 66 de autos, fijándose como puntos a probar la efectividad que el valor total de las plantaciones forestales correspondientes a los predios agrícolas de la reclamante Miramar lote Uno C y Miramar lote Uno D registrado en la declaración de Inventario Forestal Inicial al 11 de noviembre de 2010, corresponde a la suma de $1.573.200.000; y los antecedentes de hecho que fundan el informe de tasación forestal emitido por el ingeniero forestal Sr. Jorge Restovic Durán.
QUINTO: Que, la reclamante ha rendido prueba durante el término probatorio, según el siguiente detalle:
Prueba Documental: Se han acompañado los siguientes documentos:
1.- De fojas 93 a 96, copia de escritura pública de venta de vuelo de bosque de 6 de septiembre de 2005, entre Agropecuaria Mirasierra Limitada e Industrial Centec S.A.
2.- A fojas 97, copia de factura de compra N° 0329, de 6 de septiembre de 2005, emitida por Industrial Centec S.A.
3.- De fojas 98 a 103, copia de escritura pública de venta de vuelo de bosque de 6 de octubre de 2004, entre Agropecuaria Mirasierra Limitada y Forestal Valdivia S.A.
4.- A fojas 104, copia de factura de compra N° 03865, de 1 de octubre de 2004, emitida por Forestal Valdivia S.A.
Prueba Testimonial: La reclamante rindió prueba testimonial, cuya acta se encuentra agregada desde fojas 83 a 86 del expediente de autos, declarando los testigos Jorge Restovic Durán, Marcelo Bonnefoy Dibarrart y Guido Obreque.
SEXTO: Que, por su parte, la reclamada rindió prueba testimonial, presentando a los testigos Víctor Moreno Ramírez, Leonora Cisternas Lillo y Alex Provost Pérez, cuyas declaraciones constan en el acta de audiencia que rola de fojas 87 a 91 de autos.
SÉPTIMO: Que, el acto administrativo impugnado, consistente en la Liquidación N° 162, emitida por el Servicio de Impuestos Internos el 30 de mayo de 2012, determina una diferencia de Impuesto a la Renta de Primera Categoría que asciende a la suma de $7.401.630.- más intereses y reajustes legales, la cual proviene del rechazo del costo tributario de los bosques que la parte reclamante valoró en su inventario forestal inicial al 11 de noviembre de 2010 en la suma de $ 1.573.200.000.-, ya que en concepto del ente fiscalizador dicho monto no se encuentra debidamente respaldado y se determinó al margen de las normas legales que regulan el registro y determinación de la renta de explotación de bosques acogidos al Decreto Ley N° 701, de 1974.-
OCTAVO: Que, en concreto, ha señalado el ente fiscalizador en el acto administrativo que se reclama, que los valores del inventario inicial confeccionado por la reclamante XXXXX se encuentran respaldados en un informe emitido por el ingeniero forestal Sr. Jorge Restovic Durán, quien respecto del costo de las plantaciones forestales utilizó el método del Valor Económico, realizando una serie de estimaciones y aplicando una fórmula, para finalmente concluir que el valor de las plantaciones forestales ubicadas en el predio denominado Lote Uno C del Fundo Miramar de la comuna de Tolten, asciende a la suma de $ 1.541.335.000.-, en tanto que las existentes en el Lote Uno D del mismo fundo alcanzan a $ 438.665.000.-
NOVENO: Que, al respecto, el Servicio de Impuestos Internos impugna tal determinación por cuanto el artículo 7° letra a) del Decreto Supremo N° 871, de 1981, del Ministerio de Hacienda, que contiene el reglamento de normas contables y métodos simplificados para el registro y determinación de la renta de explotación de bosques en los casos que indica, dispone expresamente que el inventario inicial se valorizará según los montos que se determinen en el instrumento público que constituye el título del propietario, sin que dichos valores puedan contemplar el crecimiento natural o vegetativo de los bosques y plantaciones, o mediante certificado emitido por la Corporación Nacional Forestal. En el caso discutido en autos, expresa el Servicio de Impuestos Internos que en la escritura de constitución de la sociedad propietaria de los predios mencionados, no se detalló en forma separada el valor del terreno y de las plantaciones, por lo cual para calcular el costo de forestación se tomó como base el valor que fijó la Corporación Nacional Forestal (CONAF) en la Resolución N° 584, de 13 de diciembre de 2010, publicada en el Diario Oficial de la misma fecha, dictada en conformidad a lo dispuesto en el artículo 15 del Decreto Supremo N° 701, de 1974, asimilando los valores consignados en dicho acto al certificado a que se refiere el mencionado artículo 7°, letra a) del Decreto Supremo N° 871.-
DÉCIMO: Que, al respecto, la parte reclamada plantea como defensa que posee un título de propiedad sobre la plantación forestal explotada, que corresponde a la escritura de constitución de la XXXXX de 7 de agosto de 2008, en la cual se estipula que dicha sociedad recibe como aporte de capital los bienes raíces roles 231-154 y 231-155 de la comuna de Toltén, avaluados en la suma total de $ 1.980.000.000.-, aportados como especie o cuerpo cierto, con todo lo edificado y plantado en ellos, por lo cual resulta evidente que se encontraba obligado a usar como costo de la plantación forestal el indicado en su título de propiedad, respaldado por el informe de tasación del ingeniero forestal Jorge Restovic Durán. Por lo anterior, expresa que no es pertinente usar la tabla de CONAF propuesta por el organismo fiscalizador, dado que la plantación no se efectuó el año 2010, si no que se adquirieron los predios con la plantación ya en estado adulto.
DÉCIMO PRIMERO: Que, precisa la reclamada que la mencionada tabla de CONAF contenida en la Resolución N° 584, de 13 de diciembre de 2010, no corresponde al “certificado” que expresamente menciona la letra a) del artículo 7° del Decreto Supremo N° 871, el cual debe ser emitido en forma individual para cada contribuyente respecto de las plantaciones forestales que se explotan, en cuanto a superficie, especie y antigüedad de cada bosque. Expresa que en el procedimiento seguido por el Servicio de Impuestos Internos no se hace referencia a este certificado, no se ha acreditado su existencia ni se ha fundamentado en la liquidación que se reclama.
DÉCIMO SEGUNDO: Que, frente a la eventualidad que no se acepte el costo de las plantaciones forestales utilizado para la determinación de su renta imponible de primera categoría del año tributario 2011, la reclamante plantea una alegación subsidiaria que se relaciona con la aplicación al caso de autos de la norma del artículo 27 inciso 1° del Código Tributario, la cual establece reglas para los casos que deban considerarse separadamente el valor, los gastos o los ingresos producidos o derivados de operaciones que versen conjuntamente sobre bienes mueble e inmuebles. Expresa en este punto que la norma alegada establece que la distribución se hará en proporción al precio asignado en el respectivo acto o al valor contabilizado de unos y otros bienes; si ello no fuere posible, se tomará como valor de los bienes raíces el de su avalúo fiscal, y el saldo se asignará a los muebles. Asimismo, señala la norma que para los efectos del impuesto a la renta se estará en primer lugar al valor o proporción del valor contabilizado de unos y otros bienes y, en su defecto, se asignará a los bienes raíces el de su avalúo fiscal y el saldo a los bienes muebles.
DÉCIMO TERCERO: Que, en relación a este punto, manifiesta la reclamante que en el folio N° 1 del Libro de Contabilidad Forestal Simplificada se registra el inventario forestal inicial de la explotación, con el detalle de especie, año de plantación y superficie por un valor total de $ 1.573.200.000.-, por lo cual estima que se cumple cabalmente la primera alternativa de valorización de los bienes establecida en el referido artículo 27 del Código Tributario. Asimismo, sostiene que la segunda modalidad de valorización que contiene la norma en análisis también se cumple, por cuanto se acompañan los certificados de avalúo de los predios, pudiendo entonces deducirse la tasación fiscal de los inmuebles por la suma de $ 22.880.144.-, correspondiendo a las plantaciones la diferencia, esto es, un monto de $ 1.957.119.856.-, valor muy superior al que se tuvo como base para la determinación del costo de venta en el año tributario 2011. En este sentido, concluye que de no haber existido el informe de tasación del ingeniero forestal y el libro de contabilidad forestal, perfectamente pudo haber valorado las plantaciones forestales en dicho monto.
DÉCIMO CUARTO: Que, respecto del debate que se plantea en autos, debe señalarse en primer término que la AAAA, se constituyó con fecha 7 de agosto de 2008, integrada por los socios Héctor Rodríguez Zamorano y la Sociedad AgroXXXXX, representada por el Sr. Rodríguez Zamorano, aportándose a dicha sociedad los predios Lote Uno C y Lote Uno D - parte del Fundo Miramar de la comuna de Toltén - valorizados por los socios en la suma total de $1.980.000.000.- Posteriormente, mediante escritura pública de 23 de diciembre de 2008, se modificó el objeto y razón social de la AAAA para pasar a denominarse XXXXX con giro de adquisición de bienes raíces agrícolas y forestales y su explotación.
DÉCIMO QUINTO: Que, según da cuenta el documento acompañado a fojas 18 de autos, el reclamante en su inventario forestal inicial registró bajo el rubro de plantaciones forestales 4 hectáreas de pino insigne plantado el año 1982, valorizados en la suma de $49.257.208.-; 108.51 hectáreas de la misma especie, plantadas el año 1983, valorizadas en la suma de $1.235.497.792.-; y 65.20 hectáreas también de pino insigne, plantadas en año 1998, las cuales se valorizaron en la suma de $ 288.445.000.-
DÉCIMO SEXTO: Que, dicho registro contable, de acuerdo a lo señalado por la reclamante, se respalda en el informe de tasación del ingeniero forestal Sr. Jorge Restovic Durán, el cual se agrega a fojas 26 de autos, y en el que se consignan los mismos valores referidos en el considerando anterior, efectuando el informante los cálculos de tasación respecto del valor del vuelo del bosque y del valor del suelo, respecto de los predios Miramar Lote Uno C, rol 231-154 y Miramar Lote Uno D, rol 231-155, ambos ubicados en la comuna de Toltén.
DÉCIMO SÉPTIMO: Que, del tenor de la escritura pública de constitución de la AAAA, de 7 de agosto de 2008, cuya copia se acompaña en la carpeta de auditoría presentada por la parte reclamada y que se encuentra adjunta al expediente según da cuenta el documento de fojas 63, se puede constatar que la socia AgroXXXXX aporta la suma de $ 1.980.000.000.-, enterados mediante la entrega en dominio de los bienes raíces ya referidos en el considerando anterior, avaluados de común acuerdo en la suma de $ 1.541.335.000.- para el Lote Uno C y $ 438.665.000.- para el Lote Uno D, y aportados, según se señala expresamente en la escritura, en especie o cuerpo cierto y con todo lo edificado y plantado en ellos, es decir incorporando la fórmula sacramental utilizada en estos casos, y que proviene a su turno de la aplicación de las normas contenidas en los artículos 570, 1830 y 1831 del Código Civil. Al respecto, cabe señalar que en la escritura analizada no se menciona la existencia de bosques, su extensión, especie, año de plantación y valorización que les dan las partes, ni tampoco se anexa o se hace parte integrante del contrato el informe de tasación forestal de fojas 27 que sirve de respaldo a la anotación contable inicial registrada en el folio N° 1 del Libro de Contabilidad Forestal Simplificada del reclamante, y que de acuerdo a la fecha estampada en el mismo, ya se habría emitido a la fecha de la celebración del contrato social.
DÉCIMO OCTAVO: Que, en el informe de tasación forestal mencionado, se efectúa la valorización del vuelo de los bosques situados en los predios Lote Uno C y Lote Uno D, empleando el profesional informante el criterio del valor Económico, Potencial o de Espera. Al respecto, en su declaración testimonial agregada a fojas 83 de autos, explica el Sr. Restovic Durán que para tasar un bosque existen varios criterios, y que el empleado en su informe refleja de manera más técnica el valor del vuelo forestal, agregando que para entender los parámetros a usar hay que conocer todos los factores que intervienen en cada tipo de rodal, que es el conjunto de árboles de un mismo tipo, tamaño y características similares. Indica que el índice de sitio, que corresponde a la altura que un árbol alcanza a la edad de 20 años, y el adecuado manejo del bosque inciden en el volumen final, y tomando en consideración estos factores más los valores de mercado a ese momento, efectúo la tasación a petición del propietario del predio don Héctor Rodríguez Zamorano.
DÉCIMO NOVENO: Que, el artículo 7° letra a) del Decreto Supremo N° 871 del Ministerio de Hacienda, de 1982, que contiene el reglamento de normas contables y métodos simplificados para el registro y determinación de la renta de explotación de bosques para aquellos contribuyentes que obtengan rentas de la explotación de bosques acogidos a las disposiciones del Decreto Ley N° 701, de 1974, establece expresamente que el inventario inicial, tratándose de bosques naturales y plantaciones forestales, se valorizará según los montos que se determinen en el instrumento público que constituye el título del propietario o mediante certificado emitido por la Corporación Nacional Forestal (CONAF). Para estos efectos, dicha Corporación podrá fijar las normas internas que reglamenten el otorgamiento de este documento y establecerá los montos teniendo como base los valores que fija esta misma institución durante el mes de julio de cada año, para los costos de estabilización de dunas, plantación y manejo por hectárea para los efectos de hacer efectivas las bonificaciones mencionadas en el artículo 120 del Decreto Ley N° 701, reemplazado por el artículo 1° del Decreto Ley N° 2.565, de 1979; o mediante otro procedimiento que establezca dicha institución. Agrega la norma en análisis, que la CONAF deberá otorgar el certificado cuando se lo solicite el contribuyente y señalará los montos que establezca en éste, en pesos y en unidades tributarias de acuerdo a la fecha del documento; y que los valores establecidos en el instrumento público que constituye el título del propietario estarán sometidos al sistema de corrección monetaria en conformidad a las normas del N° 2 del artículo 41° de la Ley de la Renta.
VIGÉSIMO: Que, del tenor de la norma referida se pueden extraer las siguientes conclusiones:
a) Se debe utilizar para valorizar las plantaciones forestales en el inventario inicial, las sumas que al respecto se indiquen en el instrumento público que constituye el título del propietario, que en el presente caso corresponde a la escritura de constitución de la XXXXX, de 7 de agosto de 2008.-, la cual no contenía ninguna estipulación al respecto.
b) Alternativamente, y en caso que la escritura no contenga la mencionada valorización, se debe determinar esta por medio de certificado de la Corporación Nacional Forestal, el cual deberá ser emitido cuando lo solicite el contribuyente, no existiendo constancia en autos que el reclamante haya efectuado dicho trámite.
VIGÉSIMO PRIMERO: Que, el análisis lógico de los hechos que se discuten en autos lleva a concluir que si la valorización de las plantaciones forestales que forman parte del costo de venta de los bosques explotados por la reclamante en el año 2010 no se encontraban determinados en la escritura de constitución de la Sociedad, el contribuyente debió solicitar a la Corporación Nacional Forestal la emisión del respectivo certificado, cuyas características y contenido regula la norma del artículo 7° letra a) del D.S. N° 871 ya mencionado.
VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, si bien es cierto que existe un registro contable en el folio N° 1 del Libro de Contabilidad Forestal Simplificada del reclamante que consigna el valor de los bosques o plantaciones, la misma se encuentra respaldada por un informe de tasación que se estima insuficiente para tal fin, ya que tal documento no contiene fecha cierta y no forma parte del contrato de sociedad, al contrario de lo sostenido por la reclamante, no dando por tanto razón de los montos allí consignados. En suma, se trata de un documento privado emitido en una fecha indeterminada, ya que no existen en autos elementos de convicción que permitan establecer que se confeccionó en el mes de julio de 2008.
VIGÉSIMO TERCERO: Que, en todo caso, y al tenor de la norma expresa del Decreto Supremo N° 871, el inventario forestal inicial de la explotación debería reflejar los montos consignados en el título de propiedad del reclamante o en el certificado emitido por la Corporación Nacional Forestal, ya que de acuerdo a la legislación aplicable al caso, el monto del costo de las plantaciones forestales que se establezca es fundamental para determinar la carga tributaria del contribuyente al enajenar los bosques acogidos a los beneficios tributarios del Decreto Ley N° 701. En este sentido, no debe soslayarse el hecho que nos encontramos en el ámbito de la aplicación de beneficios tributarios que consisten en la exención o postergación de la tributación de las rentas generadas por la explotación de los bosques acogidos a dicha norma, por lo cual frente a este régimen tributario excepcional se debe dar fiel cumplimiento de las normas que regulan el procedimiento de determinación de los costos forestales y su registro en la contabilidad simplificada del contribuyente. Así las cosas, no es aceptable que a través de actos emanados del propio contribuyente se determine en forma arbitraria los costos forestales que rebajarán la base imponible de su impuesto a la renta de primera categoría, porque al respecto existe norma expresa que regula tal ámbito de tributación y de registro de la renta de explotación de bosques en el D.S. N° 871 ya mencionado, el cual, por relacionarse directamente con la procedencia y aplicación de la franquicia tributaria, debe ser interpretado en forma estricta y cumplirse cabalmente con las obligaciones o requisitos que impone.
VIGÉSIMO CUARTO: Que, es efectivo que la Resolución N° 584, de 13 de diciembre de 2010, emitida por la CONAF y que fija los costos de forestación, poda y raleo por hectárea para los efectos del Decreto Ley N° 701, de 1974, no es el certificado a que se refiere el Decreto Supremo N° 871 como el instrumento válido para valorizar el inventario inicial del contribuyente, pero la misma norma indica que para su emisión se deberán tener como base los valores que fija esta institución anualmente, por lo que considerando que la reclamante nunca requirió a CONAF la emisión de dicho certificado, siendo la única obligada a ello, se estima pertinente y razonable que el Servicio de Impuestos Internos recurra a la información contenida en la disposición de carácter general constituida por la mencionada resolución para fijar los costos de las plantaciones forestales ubicadas en los predios de la reclamante. Asimismo, se considera irrelevante para los fines de este proceso, la alegación que la sociedad adquirió los bosques adultos y que estos fueron plantados en los años 1982, 1983 y 1998, por cuanto la parte final de la letra a) del artículo 7° del Decreto Supremo N° 871, prohibe expresamente considerar en el establecimiento de los costos el crecimiento natural o vegetativo de los citados bosques y plantaciones.
VIGÉSIMO QUINTO: Que, en cuanto a la pretendida aplicación del artículo 27 del Decreto Ley N° 825, sobre Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, efectivamente tal como lo señala la parte reclamada en su contestación, no se cumple con la premisa fundamental para la aplicación de esta norma, cual es que nos encontremos en presencia de operaciones que versen conjuntamente sobre bienes mueble e inmuebles, ya que en el presente caso la escritura de constitución de AAAA –posteriormente denominada XXXXX – solo da cuenta del aporte de inmuebles valorizados por los socios en la suma de $1.980.000.000.- Para cumplir el requisito legal y hacer aplicable la norma en análisis, el respectivo aporte debió hacerse separadamente en cuanto a los inmuebles y a los bosques, y este último aporte de acuerdo a lo dispuesto en la letra b) del artículo 8° del D.L. N° 825 se encontraría gravado con impuesto al valor agregado, tributación que en el presente caso no se verificó. Debe recalcarse en este sentido, que el contrato de sociedad que se agrega en el cuaderno de antecedentes adjunto al expediente de autos, nunca se refiere a bienes muebles, ya que sólo se aportan inmuebles que son avaluados de común acuerdo por las partes.
VIGÉSIMO SEXTO: Que, en cuanto a la documentación probatoria acompañada por la reclamante, la cual se encuentra detallada en los considerandos primero y quinto de la presente sentencia, por medio de su análisis se ha podido establecer la fecha de constitución y modificación de la sociedad reclamante, el contenido de sus registros contables y el respaldo de los mismos, todos hechos no controvertidos por las partes según se establece en el considerando tercero, pero que no revisten el mérito probatorio suficiente para desvirtuar lo estipulado expresamente en el respectivo contrato social y los fundamentos de la actuación fiscalizadora que se contienen en la liquidación reclamada. Asimismo, respecto de los documentos que adjunta la reclamante a fojas 192, y que tienen por objeto dar cuenta del valor real de venta de los bosques con anterioridad a la fecha del aporte, cabe mencionar que tal antecedente probatorio no se considera pertinente a los hechos discutidos en la causa, por cuanto lo que se persigue establecer en autos es la forma y procedencia de la determinación del costo de las plantaciones en su inventario forestal inicial y que fue utilizado para determinar la renta líquida imponible de primera categoría de la reclamante correspondiente al año tributario 2011, cuestión en la cual no influyen los precios de venta de la madera explotada, según se ha razonado en los considerandos anteriores.
VIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, asimismo, la declaración de los testigos de la parte reclamante Jorge Restovic Durán, Marcelo Bonnefoy Dibarrart y Guido Obreque Lagos solo refieren hechos o antecedentes generales, sin aportar elementos de convicción que permitan establecer que el procedimiento utilizado por la XXXXX para el establecimiento del costo de las plantaciones forestales fue efectuado cumpliéndose la normativa legal y reglamentaria que regula la materia debatida. En efecto, el testigo Jorge Restovic Duran, a fojas 83, ratifica su informe de tasación confeccionado el año 2008, precisando que el mismo fue solicitado por el propietario de predio y representante legal don Héctor Rodríguez Zamorano, y explicando los aspectos técnicos considerados en su tasación. Por su parte, el testigo Sr. Marcelo Bonnefoy Dibarrart manifiesta que tomó conocimiento del informe de tasación forestal del Sr. Restovic Durán, precisando que conoce los predios en cuestión por haber sido asesor de predios vecinos en los años 1988 y 1992 y que está de acuerdo con el método de valorización utilizado por el perito. En tanto, el testigo Guido Obreque Lagos, quien fue empleado de Forestal Lautaro, manifiesta que conoce los bosques de la reclamante, los cuales señala que tienen buen manejo, con buenas podas y buenos raleos y que realizó el inventario o tasación en los predios, la cual está de acuerdo a los valores de mercado, el cual se confecciona para llegar a una transacción comercial.
VIGÉSIMO OCTAVO: Que, la declaración de los mencionados testigos, además, ratifica el hecho que la valorización efectuada por el ingeniero forestal Sr. Jorge Restovic Durán tiene una finalidad netamente comercial, y no puede entonces ser considerada para efectos tributarios, ámbito en el cual se han establecido normas expresas para determinar los costos a registrar en el inventario inicial forestal del contribuyente.
VIGÉSIMO NOVENO: Que, en cuanto a la declaración testimonial prestada por los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos don Víctor Moreno Ramírez y doña Leonora Cisternas Lillo, ambos testigos ratifican lo señalado en la liquidación reclamada, en cuanto a que el Servicio de Impuestos Internos consideró como costo tributario de los bosques los valores consignados en la tabla fijada anualmente por CONAF, rechazando el costo hecho valer por el contribuyente y respaldado en el informe de tasación, el cual no se encuentra dentro de los métodos de valorización del Decreto Supremo N° 871 y puede ser útil para efectos comerciales pero no para fines tributarios. Dichos atestados, confirman que efectivamente el ente fiscalizador rechazó el costo registrado por la reclamante debido a que se utilizó un procedimiento de valorización no contemplado en las normas legales y reglamentarias aplicables en la especie, cuestión que ya ha sido analizada y debidamente valorada por este Tribunal.
TRIGÉSIMO: Que, en cuanto a la declaración del testigo de la reclamada Sr. Alex Provost Pérez, debe hacerse presente que en su calidad de ingeniero forestal y fiscalizador tasador del Servicio de Impuestos Internos, sólo se refiere a los aspectos técnicos del informe de tasación efectuado por el Sr. Jorge Restovic Durán, desvirtuando en algunos aspectos el procedimiento seguido por éste para determinar los costos forestales del reclamante. Al respecto, cabe señalar que este Tribunal estima, tal como ya se ha consignado en los considerandos anteriores de esta sentencia, que no es procedente la utilización de un informe privado para estos efectos, debiendo seguirse el mecanismo de valorización del inventario inicial contemplado en la letra a) del Decreto Supremo N° 871, por lo cual no se estima relevante la declaración del referido testigo de la reclamada, más aún cuando manifiesta tener un conocimiento parcial de los hechos y declarar en la causa solo para desvirtuar el informe de tasación forestal confeccionado por el Sr. Jorge Restovic Durán.
TRIGÉSIMO PRIMERO: Que, en mérito de lo expuesto, de las alegaciones hechas por las partes y los documentos acompañados en autos, apreciados conforme a las reglas de la sana crítica, este Tribunal Tributario y Aduanero, en consonancia con los argumentos y fundamentos expuestos en los considerandos anteriores, arriba a la convicción que las diferencias de impuesto que se contienen en la liquidación N° 162, reclamada en autos, se han determinado correctamente por el Servicio de Impuestos Internos, por cuanto no es procedente que se acepten los costos consignados en el inventario forestal inicial del reclamante, al haber sido determinados incumpliendo las normas reglamentarias establecidas al efecto en el Decreto Supremo N° 871, respaldándose la anotación contable del contribuyente que da cuenta de sus costos forestales en un informe de tasación efectuado por un profesional ingeniero forestal, el cual bien puede tener relevancia o aplicación para aspectos comerciales relacionados con la actividad del contribuyente, pero en ningún caso, considerando la forma en que se ha presentado, podría tener aplicación en materia impositiva para establecer fehacientemente los costos forestales consignados en el inventario inicial de la XXXXX
TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, se condenará en costas a la parte reclamante, por haber sido totalmente vencida en el juicio y estimarse que no ha tenido motivo plausible para litigar.
En consecuencia, por las consideraciones precedentes y razones legales ya expuestas y visto además lo dispuesto en los artículos 17, 21, 115, 121, 123, 131, 131 bis, 132 y 148 del Código Tributario; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, y demás normas legales,
SE RESUELVE:
I.- NO HA LUGAR a la reclamación interpuesta a fojas 1 y siguientes de autos por don Héctor Rodríguez Zamorano, abogado, en representación de la XXXXX, y en consecuencia, SE CONFIRMA la Liquidación N° 162, de 30 de mayo de 2012, emitida por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, que determinó diferencias por concepto de impuesto a la renta de primera categoría por un monto de $ 7.401.630.-, más intereses y reajustes legales, conforme los fundamentos expuestos en los considerandos décimo cuarto a trigésimo de la presente sentencia.
II.- SE CONDENA EN COSTAS a la reclamante, por estimarse que no ha tenido motivos plausibles para litigar.
ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE.
NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamada mediante su publicación íntegra en el sitio de internet del Tribunal y dese aviso a la dirección de correo electrónico de la parte que lo haya solicitado.
NOTIFÍQUESE a la parte reclamante por medio de carta certificada remitida al domicilio registrado en autos, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario”.