Las Liquidaciones se refirieron a la deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría de gastos no acreditados fehacientemente ante el Servicio, separada en dos conceptos: (a) intereses pagados o adeudados; (b) otros gastos deducidos tales como, gastos varios, publicidad, gastos notariales, electricidad, movilización, papelería, gastos judiciales y legales, patentes comerciales, amortización menor valor de inversiones y perdidas de arrastre.
En síntesis, la reclamante realizó una exposición de los gastos incurridos acompañando documentación tributaría y justificando su procedencia. Además, en relación a las pérdidas de arrastre, señaló que el Servicio se encontraba impedido de revisar dichas perdidas por tratarse de periodos que se encuentran prescritos.
Por su parte el Servicio alegó, en primer lugar, la inadmisibilidad probatoria. En segundo lugar sostuvo la procedencia y legalidad de las liquidaciones reclamadas y finalmente abordo cada una de las alegaciones del contribuyente.
El Tribunal se pronunció sobre la inadmisibilidad probatoria rechazando dicha solicitud y condenando al Servicio a las costas incurridas por no haber tenido motivo plausible para litigar.
En segundo lugar, el Tribunal se pronunció sobre la procedencia del gasto cuestionado señalando que la reclamante alegó que los gastos fueron injustamente objetados por el Servicio, pero no expuso los fundamentos de hecho por los cuales el Tribunal debiera haberlos tenido por acreditado. Añadiendo, el sentenciador, que la reclamante se limitó a identificar como los documentos presentados al Servicio probarían el gasto, pero sin indicar, por ejemplo, porqué incurrir en ese gasto fue necesario para producir la renta, el primero y más importante de los requisitos del gastos.
En tercer lugar, el Tribunal compartió lo señalado por la Corte Suprema en cuanto a que las pérdidas de arrastre constituyen un gasto del ejercicio donde se producen las utilidades que se imputan, de manera que mientras ello no ocurra el Servicio de Impuestos Internos se encuentra facultado para revisarlas desde que se generaron y solicitar que las mismas se acrediten sin límite de tiempo.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“RIT: GR-15-00237-2013
RUC: 13-9-0001379-K
LAPM/cav
Santiago, nueve de junio de dos mil catorce
VISTOS:
Uno. A fojas 1 con fecha 2 de julio de 2013, comparece XXX, RUT N° XXX, sociedad del giro inversiones y rentista de capital entre otros, representada por XXX, RUT N° XXX y XXX RUT N° XXX, todos domiciliados en calle XXX, (en adelante XXX, la reclamante o la Sociedad) interponiendo reclamo tributario en contra de las Liquidaciones N° 21 y 22 de fecha 15 de marzo de 2013 de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos, representada por don XXX, Director Regional, ambos domiciliados en XXX (en adelante el Servicio, el SII o el reclamado), apoyando su acción en los siguientes fundamentos de hecho y de derecho:
Dos. Señala que a través de las Liquidaciones N° 21 y 22, de fecha 15.03.2013, de la Dirección Regional de la XIII Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro del SII, se determinaron diferencias por concepto de Impuesto de Primera Categoría e Impuesto Único del Artículo 21 inciso 3° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, Año Tributario 2011, por la suma de $31.630.922 y $ 120.410.042, respectivamente, totalizando $257.676.730, con reajustes e intereses calculados al 15.03.2013, según indican las liquidaciones.
Hechos de la causa
Las Liquidaciones se refirieron a la Deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría de gastos no acreditados fehacientemente ante el Servicio, pagado o adeudado (Concepto A) y a crédito fiscal y costos y/o gastos pagados contabilizados no acreditados (Concepto B).
En relación a los gastos ellos fueron declarados en el Formulario 22 del Año Tributario 2011 y son los siguientes:
a) Intereses Pagados o Adeudados, por $ 89.360.305.
El Servicio señala que este monto debía agregarse a la base imponible por corresponder a intereses pagados por otra sociedad. La reclamante acepta parcialmente esta rectificación por el monto de $57.966.866. Sobre la diferencia de $ 31.393.439, la reclamante señala que corresponde a comisiones warrants y aporta fotocopias simples de facturas de XXX SA RUT N° XXX.
b) Otros Gastos Deducidos de Ingresos Brutos, $249.918.483.- (Código 635)
Respecto de estos gastos declarados en el código 635, la reclamante señala que estarían compuestos por los siguientes ítems:
Gastos Varios 1.000.000
Publicidad 1.447.111
Otros Costos Accesorios Varios 1. 124.680
Gastos Notariales 3.423.000
Electricidad 9.997.321
Gastos de Movilización 556.525
Papelería 7.882
Gastos Judiciales y Legales 6.792.000
Asesorías Legales 34.926.840
Patentes Comerciales 830.402
Seguros Consumidos 2.866.026
Amortización Menor Valor de Inversiones 186.970.805
Total 249.918.483
• Cuentas Gastos Varios; Publicidad; y Otros costos Accesorios Varios, por un total de $3.571.791, justificadas por Factura N° 0114 de 31.10.2010, por un valor de $3.880.760 de Asesorías e Inversiones XXX SA RUT N° XXX.
• Gastos Notariales, según documentos anexos.
• Gastos de Electricidad, según facturas anexas por un total de $8.532.622.
• Gastos de Movilización, según comprobante de egreso N° 702, 703, 704, 748 y 749 de la empresa XXX COMERCIALS.A RUT N° XXX.
• Papelería, según Comprobante de Egreso N° 176.
• Gastos Judiciales y, Legales, acreditadas en fotocopias de Facturas N° 0115 de 30.11.2010 y N° 0116 de 31.12.2010, ambas de Asesorías e Inversiones XXX SA RUT N° XXX, cada una por $3.880.760.
• Asesorías Legales, la reclamante adjunta fotocopias simples de facturas N° 0105 de 29.01.2010; N° 0106 de 26.02.2010; N° 0107 de 31.03.2010; N° 0108 de 30.04.2010; N°0109 de 31.05.2010; N° 0110 de 30.06.2010; N° 0111 de 31.07.2010; N° 0112 de 31.08.2010; N° 0113 de 30.09.2010; todas emitidas por Asesorías e Inversiones XXX S.A. RUT N° XXX, cada una por un monto de $3.880.780.
• Patentes Comerciales, la reclamante señala textualmente que “ésta se pagó en Concepción y no es posible acreditar con documento respectivo, sin embargo, la partida anterior de Gastos Judiciales y Legales existe un exceso de $969.520, con lo cual está compensado este gasto que en esta etapa de la ejecución del cobro no se ha podido acreditar.”
• Seguros Consumidos, la reclamante aporta copias de facturas electrónicas N°1373607 de 16.04.2010 y N° 1390128 de 30.06.2010, ambas emitidas por XXX S.A.RUT XXX.
• Amortización Menor Valor de Inversiones, por la suma de $ 186.970.805.
Sobre esta partida, la reclamante señala que “La suma objetada inicialmente por la Liquidación reclamada es por $186.970.805 que está formando parte del total de partidas de carácter financiero por la suma total de $822.280.360 que aparece en la página 15 de las liquidaciones reclamadas y estas sumas representan gastos financieros y no tributarios y se encuentran rebajando la renta imponible en la etapa del balance general, por eso la corrección se hace como ajuste a la Renta Líquida Imponible como gastos rechazados.
La composición del conjunto de gastos de carácter financiero que se incorporan en el código mencionado tiene la siguiente distribución:
Diferencia corrección monetaria capital propio tributario/ financiero (418.402.227)
Corrección monetaria activos inversiones (financiero) 1.008.837.659
Corrección monetaria mayor valor acciones (financiero) 14.620.826
Corrección monetaria activo fijo (financiero) 30.253.297
Amortización menor valor acciones (financiero) 186.970.805
Total agregado 822.280.360
Del cuadro anterior se desprende que estos agregados solucionan tributariamente los valores financieros deducidos en el balance y que se corrigen a favor del Fisco.
• Pérdidas de ejercicios anteriores $903.611.967
La reclamante señala que la pérdida de ejercicios anteriores proviene desde el AT 2008, con una pérdida de $269.310.464. En el AT 2009, se produce el mayor monto de la pérdida del ejercicio por la suma de $1.062.188.111. En el AT 2010 existe una utilidad de $442.925.924, con lo cual la pérdida se redujo sustancialmente, quedando una pérdida por el AT 2010 de $ 881.572.651, la cual, corregida monetariamente, equivale a $903.611.967, correspondiente a pérdidas ejercicios anteriores del formulario 22 del AT 2011.
El uso de las pérdidas de arrastre es un derecho que la ley le confiere el contribuyente en su artículo 31 N° 3 de la Ley de la Renta, derecho que no puede ser desconocido por medio de interpretaciones administrativas.
De acuerdo a la reclamante, el Servicio se encuentra impedido de fiscalizar esta partida, por originarse en un año que se encuentra prescrito. La verificación de los antecedentes contenidos en las declaraciones pretéritas que el Servicio está en situación de revisar deberá efectuarse sobre la base de dar por cierta y definitiva la información contenida en aquella declaración que, en virtud de la prescripción, se ha tomado como definitiva o inamovible.
Sostener que el Servicio conservaría facultades para revisar todas las declaraciones anteriores que pudieran contener alguna información necesaria para validar la información de las declaraciones fiscalizadas importa desconocer la prescripción tributaria y lo normado en los Artículo
s 17, 25, 34, 59 y 200 del Código Tributario. Por lo tanto, contraviene la ley la tesis según la cual, en el caso de pérdidas tributarias imputadas a los resultados de los ejercicios siguientes el Servicio tendría derecho a revisar dicha pérdida desde su origen, sin límite de tiempo. Alejandro Dumay Peña señala: "El artículo 200 del Código Tributario establece un plazo dentro del cual el SII, debe ejercer las facultades fiscalizadoras que le otorga la ley. Las facultades del Servicio, para revisar, liquidar o girar impuesto prescriben -es decir, no pueden ejercitarse -más allá del plazo, de tres o seis años, que la norma señala.1
Además, la llamada ley Tapón, N° 18.320, limitó las facultades fiscalizadoras de acuerdo al beneficio que estableció a favor de los contribuyentes, que se ajustaran al procedimiento legal tributario dentro de un plazo determinado, para que este se convirtiera en un procedimiento de reconocimiento a quien cumplía cabalmente las disposiciones tributarias en forma voluntaria y evitaba así el excesivo trabajo de fiscalización de gran número de contribuyentes.
Así lo confirma la Circular 73 de 2001, en la cual no hay excepción que pudiera habilitar a los fiscalizadores para extender su actividad más allá de los plazos señalados y reconoce expresamente la extinción de las facultades administrativas que produce la prescripción.
Por lo tanto, solicita la reclamante dar lugar en todas sus partes a la reclamación y dejar sin efecto los cobros formulados a través de las Liquidaciones.
Dos. El 2 de agosto de 2013, a fojas 73 el Servicio evacuó el traslado decretado argumentando lo siguiente:
El Servicio citó al contribuyente al detectar la existencia de gastos imputados a las utilidades brutas y deducción de Ingresos no constitutivos de renta, de los cuales no ha aportado respaldo documentario que justifique que se cumplen con las condiciones generales para ser aceptados como tales, por lo cual se emitió las liquidaciones 21 a 22 de 15 de marzo de 2013, conforme a los Conceptos A y B que a continuación se describen:
A. Deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría de gastos no acreditados fehacientemente ante el Servicio, pagados o adeudados.
B. Costos y/o gastos pagados contabilizados no acreditados.
Fundamentos del reclamo
1. Se aportaron los antecedentes que señalados en la citación, destinados a justificar las observaciones de la misma.
2. Respecto de los Intereses pagados o adeudados, se insiste en que parte de los intereses ascendentes a la suma de $57.966.866, habrían sido pagados por otra empresa relacionada.
3. Que el Servicio de Impuestos Interno se encuentra impedido de fiscalizar esta partida por originarse en un año que se encuentra prescrito.
Improcedencia del Reclamo
La reclamante es un contribuyente clasificado en Primera Categoría, que debe determinar sus impuestos mediante renta efectiva en base a contabilidad completa, debe probar con los documentos, libros de contabilidad, etc, la verdad de sus declaraciones, naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para cálculo de los impuestos respectivos (Artículo 21 del Código Tributario). El artículo 17 del Código Tributario dispone que "todo contribuyente que deba acreditar renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario".
Requisitos generales del Gasto
De conformidad con lo dispuesto en el inciso 1° del artículo 31, la renta líquida imponible de una empresa que desarrolla actividades afectas al impuesto de Primera Categoría se determina deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, cuyos requisitos son los siguientes (Excelentísima Corte Suprema, Rol 6380-2009, Tribunal Tributario y Aduanero del Bío Bío, RIT GR-10-00006-2012):
i. Necesarios para producir la renta del ejercicio, entendiéndose por tales aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio en relación con el giro del negocio, considerando no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto. Asimismo, deben reunir la doble condición de ser comunes, habituales y regulares por una parte, y por otra, inevitables, obligatorios, imprescindibles o indispensables para producir la renta.
ii. No estar rebajados como costo, en el cálculo de la renta bruta a que se refiere el artículo 30 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta.
iii. Haber incurrido efectivamente en ellos, que se haya "pagado" o, en su defecto, se esté "adeudando" a alguien en virtud de un título obligatorio para el contribuyente.
iv. Acrediten fehacientemente ante el Servicio de Impuestos Internos.
v. Corresponder al período en que efectivamente se producen, debiendo tener, además, directa relación con los beneficios obtenidos.
Respecto de cada una de las partidas de Gasto
a) Intereses Pagados o Adeudados por $ 89.360.305.
El contribuyente afirma que declaró gastos que correspondían a intereses pagados por otra sociedad distinta, ascendentes a la suma de $ 57.966.866, por lo que solicita rectificar conforme al artículo 127 del Código Tributario. La reclamante pretende corregir un supuesto error, en circunstancias que dicho Artículo, al permitir la rectificación de cualquier error, no alude a errores contables. En este caso, los asientos contables de la reclamante reflejan la rebaja de dicho gasto. Pretender rectificar sus declaraciones anuales de Impuesto a la Renta para el AT 2011 implicaría rehacer sus asientos contables, lo cual no es posible conforme al Artículo 127 del Código Tributario.
Por otra parte, la reclamante pretende justificar la diferencia por $ 31.393.439 con supuestos gastos por pago de comisiones por warrants, aportando solamente fotocopias simples de facturas de XXX S.A., incumpliendo del todo la obligación que exige el legislador respecto de la acreditación de los gastos. En efecto, no aporta ningún tipo de antecedente o documento de respaldo que acredite la naturaleza, el origen de las operaciones que generan el gasto y necesidad del gasto, y que efectivamente correspondan a operaciones del giro, y que constituyan un gasto imprescindible o inevitable.
b) Otros Gastos Deducidos de Ingresos Brutos $ 249.918.483
Se analizará cada una de las partidas por separado.
• Gastos Varios; Publicidad y Otros costos Accesorios Varios
La partida se compone de tres conceptos, los que se justificarían solo con una copia de la Factura N° 0114 de 31.10.2010, por $3.880.760, emitida por Asesorías e Inversiones XXX SA, representada legalmente por XXX, también socio de la reclamante.
XXX SA es una empresa de Asesoría e Inversiones, es decir, no tiene el giro de empresa publicitaria; la factura no indica en qué consisten dichas asesorías o porqué los servicios se registran como Gastos de publicidad y otros; solo indica el detalle “Asesoría financiera según contrato", pero no se aporta contrato alguno de respaldo; finalmente, el monto del documento $ 3.880.760 no corresponde al valor de los gastos imputados por este concepto, que es de $ 3.423.000.
En conclusión, el documento no acredita la naturaleza y necesidad del gasto, ni que corresponda a operaciones del giro, ni que constituyan un gasto imprescindible o inevitable. Por lo tanto, el desembolso no está acreditado fehacientemente de conformidad con los requisitos ya señalados.
• Gastos Notariales
El contribuyente adjunta documentos de "Orden de Trabajo y Guía de Crédito" de la 49° Notaría de Santiago de Enrique Tornero Figueroa, y Memorándum de XXX, donde se señala que se solicita cheque para pago de notaría, detallándose trabajos para empresas "XXX" y "XXX S.A. En dichas órdenes no aparece nada relacionado con la empresa XXX ni se aportan Boletas de Honorarios, Facturas o boletas de respaldo.
• Gastos de Electricidad
El contribuyente solo aporta fotocopias de facturas que dan cuenta de consumo de energía eléctrica la VII Región, siendo su domicilio informado en Santiago.
Asimismo, el contribuyente no indica cuál es el origen de los respectivos gastos, qué tipo de actividad desarrolla y a qué corresponde.
Además, el total de gastos de que dan cuenta los documentos es de $ 8.532.622, que no coincide con el detalle indicado por el contribuyente en su escrito, donde afirma que corresponden a la suma de $ 9.997.321.
• Gastos de Movilización
El respaldo documentario que aporta el contribuyente es disconforme con el concepto de gasto de movilización, debido a que acompaña un comprobante interno que a su vez hace referencia a boletas de honorarios emitidas por terceros, respecto de los cuales se desconoce si poseen vínculos con la empresa y si se encuentra pactado en su beneficio una especie de "asignación de movilización" que justifique la obligatoriedad del gasto. No hay correlato documental entre estos documentos, que justifiquen el pago.
Al respecto, conforme a lo previsto en el artículo 31 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta, y las instrucciones impartidas a través de la Circular N° 36 de 1988, las sumas pagadas por la empresa a sus trabajadores por concepto de asignación de movilización constituirán un gasto necesario para producir la renta en la medida que sean razonables y cumplan con los requisitos copulativos establecidos en dicha norma; así los gastos de traslación y viáticos, se pueden estimar como necesarios para producir la renta, sólo en el caso que se acrediten y justifiquen fehacientemente ante el Servicio, con las respectivas facturas, boletas, pasajes u otros comprobantes o antecedentes que demuestren la efectividad del gasto y lo razonable de su monto, los cuales tampoco han sido aportados.
• Papelería
El gasto no se ajusta al concepto señalado por el contribuyente "Papelería" y tampoco se justifica de forma alguna que cumpla con los requisitos del artículo 31 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta.
• Gastos Judiciales, Legales y Asesorías
Las fotocopias de las facturas aportadas dan cuenta en su detalle de "Asesorías Financieras según Contrato". En este contexto, es necesario hacer presente que el contribuyente no aporta ningún contrato, por lo que se desconoce su existencia.
Además, no indica en qué consisten dichas asesorías ni por qué se registran como gastos judiciales, legales y asesorías, en circunstancias que las facturas indican asesorías financieras.
• Asesorías Legales
El contribuyente adjunta fotocopias de facturas detalladas en la liquidación reclamada, todas emitidas por Asesorías e Inversiones XXX SA. En ellas se consigna como detalle "Asesorías Financieras Según Contrato", pero no indica en qué consisten ni por qué se registran como Asesorías Legales, en circunstancias que las facturas indican asesorías financieras; no se aporta el contrato a que hace mención el detalle de la factura, ni el origen del gasto, naturaleza, y que corresponda a un gasto inevitable o necesario.
• Palentes Comerciales
Solo se indica que es un pago realizado en Concepción pero que no puede acreditar y se pretende compensar con diferencia a favor que se le produce por concepto de gastos judiciales.
• Seguros Consumidos
El contribuyente no aporta ningún antecedente referente a estos gastos, como por ejemplo, bienes asegurados, contrato de seguro, condiciones, etc. Solo aporta dos facturas electrónicas emitidas por la empresa XXX RUT N° XXX, cuyo representante legal es el Sr. XXX, también reclamante de la reclamante. En suma no acreditó el cumplimiento de los requisitos del gasto.
• Amortización Menor Valor de Inversiones.
El contribuyente señala que la suma de $186.970.805, por tratarse de gastos financieros y no tributarios se encuentra declarada en el Formulario 22, AT 2011, en el código 639 con signo positivo. Sin embargo, el contribuyente no aporta composición del recuadro N° 2, Base Imponible de Primera Categoría, así como tampoco acompaña la composición del monto declarado en el código 639 por $ 822.280.360.
• Pérdidas de arrastre.
Respecto de las Pérdidas de ejercicios anteriores rebajadas como Gasto del Ejercicio, por $ 903.611.967, el Servicio señala que la reclamante no ha aportado ningún antecedente que permita acreditar fehacientemente la deducción de la partida liquidada por concepto de Pérdida de Ejercicios Anteriores.
Para tener por acreditada la pérdida de arrastre, la reclamante debía haber acreditado que éstas cumplían con los requisitos establecidos en los artículos 31 inciso 1°, 31 N°3 y 33, todos de la Ley Sobre Impuesto a la Renta, Sin embargo, la reclamante solo realiza afirmaciones sin aportar ningún antecedente contable ni tributario, ni menos de respaldo, que permita tener por acreditada fehacientemente las pérdidas de arrastre invocadas. No hay antecedentes necesarios para acreditar la composición de la pérdida de ejercicios anteriores ni se aportó al proceso de fiscalización registros contables de aquellas cuentas que representan la pérdida, con sus respectivos respaldos en originales, tales como; boletas, facturas, acreditación de pagos, cartolas bancarias, cheques, guía de despacho, contratos, etc. Cita los fallos Rol 5442-2008, 312-2009, 9091-2009, 10075-2010, 475-2011 de la Excelentísima Corte Suprema y Rol 8774-2011 de la Corte de Apelaciones de Santiago.
Tres. El 8 de noviembre de 2013, a fojas 172, el Tribunal, al considerar que existían hechos controvertidos, pertinentes y sustanciales, recibió la causa a prueba a fs. 172, determinando los siguientes puntos de prueba:
1. Acredítese la efectividad y necesidad de los gastos objeto de la liquidación, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta.
2. Acredítese la efectividad de las pérdidas de arrastre liquidadas.
Esta resolución fue debidamente notificada a las partes intervinientes.
Cuatro. Las partes rindieron la prueba que obra en autos, tomándose audiencia testimonial el día 3 se septiembre de 2013, según consta a fojas 197.
Cinco. A fojas 484, 494 y 505 las partes presentaron escritos con observaciones a la prueba.
Seis. A fojas 501 el Servicio interpone incidente de inadmisibilidad probatoria, el cual fue evacuado en rebeldía.
Siete. El 5 de junio de 2014 a fojas 532 se resuelve Autos para Fallo.
CONSIDERANDO
PRIMERO: Que con fecha 2 de julio de 2013, a fojas 1, comparece XXX, RUT N° XXX, sociedad del giro inversiones y rentista de capital entre otros, representada por XXX, RUT N° XXX y XXX RUT N° XXX, todos domiciliados en calle XXX, interponiendo reclamo tributario en contra de las Liquidaciones N° 21 y 22 de fecha 15 de marzo de 2013 de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos, representada por don XXX, Director Regional, ambos domiciliados en XXX, apoyando su acción en los fundamentos de hecho y de derecho explicitados en la parte expositiva de esta sentencia, los que se dan por expresamente reproducidos .
SEGUNDO: Que, con fecha 2 de agosto de 2013 a fojas 73 el Servicio evacuó el traslado decretado por este tribunal, fundado en los hechos y en derecho, ya explicitados los que se dan por expresamente reproducidos.
TERCERO: Que, el 8 de noviembre de 2013, el Tribunal, al considerar que existían hechos controvertidos, pertinentes y sustanciales, recibió la causa a prueba a fs. 172, determinando los siguientes puntos de prueba:
1. Acredítese la efectividad y necesidad de los gastos objeto de la liquidación, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta.
2. Acredítese la efectividad de las pérdidas de arrastre liquidadas.
CUARTO: Que, este Tribunal, antes de avocarse al fondo de lo debatido, resolverá la inadmisibilidad probatoria interpuesta por el Servicio a fojas 501.
Los argumentos del Servicio son los siguientes:
En la Notificación N° 342-4 de 3 de julio de 2012 se solicitó a la reclamante los siguientes antecedentes:
- Libros Diario y Mayor
- Libros Inventario y Balance. Balances de todos los años en que se arrastre la pérdida, en las mismas condiciones que se indican.
- Libro FUT
- Determinación de la Renta Líquida Imponible
- Otros Renta Líquida
- Otros FUT
- Otros Pérdidas tributarias de arrastre
- Otros Capital Propio Tributario Inicial y sus variaciones
- Otros Corrección Monetaria Financiera y Tributaria
- Otros Depreciación Acelerada o Normal
- Escritura de constitución de sociedad y representación legal y sus modificaciones
Frente a esto, el contribuyente aportó solo la siguiente documentación:
- Balance General al 31.12.2010, folios 40518 al 40520
- Balance Tributario detallado, folio 40591 al 40596
- Libro Diario, folio 40522 al 40555, que contiene operaciones del año 2010
- Libro Mayor, folio 40482 al 40507 año 2010
- Libro Inventario y Balance folio 40565 al 40568.
- Libro FUT al 31.12.2010
- Determinación Renta Líquida Imponible AT 2011.
- Determinación Capital Propio Tributario al 31.12.2010.
- Anexo resumen activos fijos, folio 40573 al 40576.
Al cumplir solo parcialmente lo solicitado, el Servicio emitió la Citación N° 2536-4/ 46-4, de fecha 12 de noviembre de 2012, la cual fue respondida acompañando los siguientes documentos:
- Formularios 22, Años Tributarios 2009, 201O, 2011, con sus respectivas Rentas Líquidas Imponibles y FUT.
- Archivador con Facturas señaladas en cuerpo del escrito de respuesta a la Citación.
De lo anteriormente señalado, se advierte que el contribuyente durante todo el proceso de auditoría sólo presentó parcialmente antecedentes, y jamás presentó la documentación de respaldo de las anotaciones contables, que consta de lo siguiente:
- “Contrato de Asesorías e Inversiones XXX SA y XXX”
- “Cuenta menor valor de inversiones”
- “Órdenes de ingreso XXX”
Los cuales solamente presentados por la reclamante el 2 de diciembre de 2013 a fojas 183, siendo inadmisibles de conformidad al inciso 11° del artículo 132 del Código Tributario, que establece una sanción de carácter procesal al contribuyente, que habiendo sido citado por el Servicio en conformidad al artículo 63 del Código Tributario, no acompañe los antecedentes relacionados directamente con las operaciones fiscalizadas, solicitadas determinada y específicamente en la citación.
En consecuencia, en opinión del Servicio se cumplirían los requisitos para acoger la incidencia planteada y declarar inadmisibles los documentos impugnados por esta parte.
QUINTO: Que se confirió traslado a la parte reclamante, a fojas 511, el cual fue evacuado en rebeldía. El Tribunal, considerando que contaba con los elementos necesarios para resolver, de acuerdo al Artículo 89 del Código de Procedimiento Civil, no recibió la causa a prueba.
SEXTO: Que en primer lugar, el Artículo 20 del Código Civil establece:
“Las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas palabras; pero cuando el legislador las haya definido expresamente para ciertas materias, se les dará en éstas su significado legal.”
Lo que quiere decir que, si la ley no ha definido los vocablos que se busca interpretar, se puede acudir al sentido natural y obvio. Para estos efectos, lo más usado por la jurisprudencia ha sido el Diccionario de la Real Academia de la Lengua. Según este, el verbo determinar significa: 1. Fijar los términos de algo y 2. Distinguir, discernir. A su vez, el verbo especificar: 1. Explicar, declarar con individualidad algo. 2. Fijar o determinar de modo preciso.
En segundo lugar, el Artículo 19 del Código Civil inciso 2° establece que:
“Pero bien se puede, para interpretar una expresión obscura de la ley, recurrir a su intención o espíritu, claramente manifestados en ella misma, o en la historia fidedigna de su establecimiento.”
Dicho lo anterior, se analizará brevemente la historia fidedigna del establecimiento de la ley N° 20.322, que modificó el Código Tributario, en lo respectivo a las exigencias de la inadmisibilidad probatoria.
Primera propuesta del trámite legislativo.
La inadmisibilidad probatoria se observa por primera vez en el Segundo Trámite Constitucional (Senado), en la Indicación Sustitutiva 2.1 de 30 de octubre de 2006. Es decir, no se encontraba en el proyecto original del mensaje. Dicha indicación, en su numeral 24, página 297) relativa al Artículo 132, reza lo siguiente en la parte concerniente a la inadmisibilidad:
“No serán admisibles aquellos antecedentes que hubiesen sido solicitados determinadamente por el Servicio al contribuyente en la citación a que se refiere el artículo 63 y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo.”
El mismo tenor se lee en la página 307 al regular el Artículo 128 del DFL de Hacienda Nº 213, de 1953, sobre Ordenanza de Aduanas.
Segunda propuesta del trámite legislativo.
Punto 2.6. de la Historia: Informe Comisión de Constitución. Senado. 4 de julio de 2008 (página 442)
En su Indicación N° 70, (página 499) los Honorables Senadores señores Novoa y Prokuriça, para sustituir el inciso décimo primero del artículo 132:
“El texto propuesto en su reemplazo regula con mayor detalle el tema de la inadmisibilidad de los antecedentes a que se refiere el inciso en comento y dispone que son aquellos que tienen relación directa con las partidas fiscalizadas, que deben haber sido solicitados determinada y específicamente por el Servicio al contribuyente al citarlo y que este último, no obstante disponer de ellos, no los haya acompañado en forma íntegra, dentro del plazo legal. Agrega, empero, que el contribuyente podrá acreditar siempre ante el tribunal que tuvo la imposibilidad de acompañarlos dentro de dicho término.”
Esta deliberación se concreta en una nueva redacción del Artículo 132, la cual, en su inciso 11°, queda de la siguiente manera (páginas 584 y 633):
“No serán admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el Servicio al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63, y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo. La reclamante siempre podrá probar que no acompañó la documentación en el plazo señalado, por causas que no le hayan sido imputables.”
(Indicación N° 70, unanimidad 4 x 0).
Fracaso de la eliminación
En el punto 3.2. Discusión en Sala, Cámara de Diputados. Legislatura 356. Sesión 77. Fecha 10 de septiembre de 2008. Discusión Única.
En la página 848 ve aprecia que el entonces diputado Rodrigo Álvarez abogaba por una eliminación total de esta inadmisibilidad, diciendo:
“Tampoco es adecuado, incluso es inconstitucional y hago reserva de ello, que no sean admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el Servicio al reclamante y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo establecido por el inciso equis. No me parece que sea parte del derecho a la defensa y del derecho a tomar disposiciones de una persona cuando va a entregar o a proporcionar cierta información ante un tribunal, que no puedan ser admisibles esos antecedentes como medio probatorio.”
De acuerdo a las 3 instancias mencionadas, se aprecia que en proyecto original no contemplaba la inadmisibilidad, la cual fue posteriormente incluida por el Senado. Este texto no admitía que se presentaran en el procedimiento judicial aquellos antecedentes solicitados determinadamente por el Servicio. Posteriormente, la Comisión de Constitución, buscando regular con más detalle la inadmisibilidad, exige que además de la solicitud determinada, esta sea específica. Esto fue aprobado por unanimidad en dicha comisión. Finalmente, el diputado Álvarez quiso ir más allá, eliminando la inadmisibilidad probatoria, más la Cámara Baja aprobó el texto como fue propuesto.
De la discusión parlamentaria del proyecto, es posible concluir que este, en un momento, proponía una exclusión probatoria con una sola exigencia: que los antecedentes solicitados por el Servicio fueran determinados. A esta exigencia se añade más tarde la especificidad. Ambos términos, de acuerdo a las definiciones de la RAE, nos hablan de Fijar los términos de algo, Distinguir, individualidad y precisión.
Tesis que este sentenciador comparte.
SÉPTIMO: Que además, la Constitución Política de la República, en su Artículo 19 N° 3 inciso 6°, establece:
“Toda sentencia de un órgano que ejerza jurisdicción debe fundarse en un proceso previo legalmente tramitado. Corresponderá al legislador establecer siempre las garantías de un procedimiento y una investigación racionales y justos.”
Pues bien, el Artículo 132 regula la prueba, uno de los pilares del debido proceso en nuestro ordenamiento jurídico. Habiendo hechos controvertidos, pertinentes y sustanciales, el tribunal debe recibir la causa a prueba, estableciendo los puntos de prueba sobre los cuales debe recaer la prueba. No es una facultad, sino un deber. Una vez notificada esta resolución, las partes tienen un plazo de 20 días para rendir toda la prueba.
La inadmisibilidad rompe la regla general de un procedimiento normal: impide a la reclamante, la llamada a probar, de acuerdo al Artículo 21 del Código Tributario ya visto, desarrollar la actividad probatoria pilar del debido proceso. Pues bien, si bien el legislador contempló esta posibilidad, también impuso altos requisitos a la jurisdicción para resolver la inadmisibilidad probatoria: que los antecedentes que la reclamante desee presentar hayan sido determinada y específicamente solicitados por el Servicio. Es decir, que este haya:
1. Solicitado dicho antecedente en la etapa de fiscalización.
2. Identificado el documento.
3. Lo haya identificado claramente.
4. Lo haya identificado de forma única, de tal manera que no haya posibilidad de
error.
5. Que el documento solicitado sea único en su especie: que no haya un posible reemplazo.
Habiendo sido interpretado el inciso 11° del Artículo 132 del Código Tributario de acuerdo a lo prescrito en los Artículos 19, 20 y 22 del Código Civil, en abstracto, debe determinarse si los documentos que el reclamado pretende que este Tribunal declare inadmisibles, han sido solicitados determinada y específicamente en la citación.
OCTAVO: Que en primer lugar, los documentos que el Servicio indica que en respuesta a la Notificación N° 342-4 de 3 de julio de 2012 y Citación N° 2536-4/ 46-4, de fecha 12 de noviembre de 2012, la reclamante no acompañó, son los siguientes:
- “Contrato de Asesorías e Inversiones XXX SA y XXX”
- “Cuenta menor valor de inversiones”
- “Órdenes de ingreso l. Municipalidad de Concepción”
Tal como ya se indicó, y como se puede apreciar tanto en la Notificación N° 342-4 de 3 de julio de 2012 y la Citación N° 2536-4/ 46-4, de fecha 12 de noviembre de 2012 y en el listado que hace el Servicio a fojas 501 y 502, ninguno de dichos 3 documentos aparece solicitado. La lista de otros no cumple con la alta exigencia del inciso 11 ya mencionado, puesto que es un tan general, que podría incluir a cualquier tipo de antecedente.
NOVENO: Que, para cerrar esta sección de la sentencia, EL Servicio va en contra de lo sostenido en numerosos oficios a propósito de cómo se interpretan las sobre las excepciones, las cuales rompen las reglas generales, al igual que lo hace la exclusión de prueba de autos. Los oficios del Servicio de Impuestos Internos Nº 362 de 02.02.1999, N° 3103 de 28.06.2006 y N° 2.520 de 05.12.2013 contienen esta teoría, la cual es inalterable en la jurisdicción administrativa: el último oficio del Servicio de Impuestos Internos citado dice textualmente:
“En relación a las normas que establecen exenciones de carácter tributario, (como las exenciones de prueba del proceso tributario) que están taxativamente descritas por el legislador como en el caso de la disposición en referencia, naturalmente son de derecho estricto al apartarse de la regla general aplicable en materia tributaria.”
En este sentido, por tratarse de una regla de exclusión de prueba que se aparte del principio general que dispone la libertad probatoria en el juicio tributario, esta regla debe interpretarse de modo restringido. Y en la especie, la solicitud de antecedentes no puede ser calificada de precisa y determinada. De modo tal que necesariamente por esa razón será desechado dicho incidente planteado por el Servicio de Impuestos Internos, en este caso.
DÉCIMO: Sobre las costas, de acuerdo al Artículo Art. 144 del Código de Procedimiento Civil, se debe condenar en costas a la parte que sea vencida totalmente en un juicio o en un incidente, será condenada al pago de las costas, a menos que el tribunal la exima cuando aparezca que ha tenido motivos plausibles para litigar, lo que no ha ocurrido en autos, por lo cual el Servicio será condenado en costas.
DÉCIMO PRIMERO: En conclusión, por las consideraciones ya descritas, lo dispuesto en los Artículos Artículo 19 N° 3 inciso 6° de la Constitución Política de la República, 21 y 132 del Código Tributario, 19, 20 y 22 del Código Civil 7 89 del Código de Procedimiento Civil, se resuelve:
I. No Ha Lugar al incidente de inadmisibilidad probatoria.
II. Se condena en costas al Servicio, por no haber tenido motivo plausible para litigar.
DÉCIMO SEGUNDO: Que habiendo excluido la inadmisibilidad probatoria, se procederá a fallar el fondo de la causa, comenzando con establecer los hechos base de la causa.
Hechos no controvertidos, sustanciales y pertinentes:
Realización de gastos de parte de la reclamante.
Que la reclamante es una sociedad anónima, y es un contribuyente de primera categoría sujeta a contabilidad completa.
Hecho controvertido, sustancial y pertinente:
Existe tan solo uno y es la acreditación de cada una de las partidas de gasto por las cuales el Servicio liquidó a la reclamante.
Las partidas liquidadas y sus respectivos montos son las siguientes:
Gastos Varios 1.000.000
Publicidad 1.447.111
Otros Costos Accesorios Varios 1.124.680
Gastos Notariales 3.423.000
Electricidad 9.997.321
Gastos de Movilización 556.525
Papelería 7.882
Gastos Judiciales y Legales 6.792.000
Asesorías Legales 34.926.840
Patentes Comerciales 830.402
Seguros Consumidos 2.866.026
Amortización Menor Valor de Inversiones 186.970.805
Total 249.918.483
Se reitera, para propósitos de claridad, que las partes concuerdan en que estos gastos han sido realizados y que lo discutido es que cumplan con lo exigido a continuación.
DÉCIMO TERCERO: Que al estar en entredicho la acreditación de estas partidas, se consideró que este es un tema fáctico, es decir, que un gasto tributario debe cumplir requisitos de hecho establecidos por la ley. La norma pertinente para estos efectos es el Artículo 31 de la Ley de la Renta, desde la cual se puede desprender que los requisitos fácticos de los gastos, para que puedan ser rebajados de la Renta Bruta son los siguientes:
i. Necesarios para producir la renta del ejercicio, entendiéndose por tales aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio en relación con el giro del negocio, considerando no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto.
ii. No estar rebajados como costo, en el cálculo de la renta bruta a que se refiere el artículo 30 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta.
iii. Haber incurrido efectivamente en ellos, que se haya "pagado" o, en su defecto, se esté "adeudando" a alguien en virtud de un título obligatorio para el contribuyente.
iv. Acreditados fehacientemente.
v. Corresponder al período en que efectivamente se producen, debiendo tener, además, directa relación con los beneficios obtenidos.
Por lo mismo, con el fin de determinar si las partidas liquidadas cumplían con los requisitos fácticos legales, este Tribunal resolvió recibir a prueba en los términos del mismo Artículo 31 de la Ley de la Renta:
1. Acredítese la efectividad y necesidad de los gastos objeto de la liquidación, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta.
2. Acredítese la efectividad de las pérdidas de arrastre liquidadas.
DÉCIMO CUARTO: Que la reclamante no explica por qué los gastos están acreditados. En este momento debe retrocederse a la etapa de discusión, para observar que la reclamante alega que los gastos fueron injustamente objetados por el Servicio, pero no expone los fundamentos de hecho por los cuales este Tribunal debiera tener por acreditados los gastos.
El profesor Cristian Maturana M., Director del Departamento de Derecho Procesal de la Facultad de Derecho de la Universidad de Chile, indica que en primer lugar el actor debe efectuar una exposición clara de los hechos que configuran la pretensión. El cumplimiento de este requisito es de vital trascendencia, puesto que permite:
a) Calificar la pretensión que se ha deducido y determinar la competencia del tribunal para conocer de ella;
b) Establecer si los hechos tienen o no el carácter de controvertidos según el reconocimiento que haga el demandado durante el curso del período de discusión, no siendo ellos objeto de prueba en este último caso;
c) Facilita que el tribunal al recibir la causa a prueba pueda resolver acerca de la admisibilidad, pertenencia e idoneidad de la prueba ofrecida a las partes.
d) Facilita al tribunal la determinación de los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos sobre los cuales ha de recaer la prueba en el período probatorio y
e) Finalmente, facilita al tribunal la labor de establecimiento de los hechos que debe efectuar en la sentencia mediante la apreciación de la prueba que se hubiere rendido en el proceso.
Los hechos que configuran la pretensión solo corresponde introducirlos al proceso mediante su afirmación al actor y jamás al juez, por lo que la configuración de la pretensión se siempre acto de parte; y por otro lado, solo de deberán contener en la resolución que recibe la causa a prueba los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos que se afirmen en los escritos en el período de discusión, por lo que no podrá llegar a ser acreditado un hecho no afirmado por las partes.
En consecuencia, quien no afirma un hecho necesario para la eficaz configuración de una pretensión y que permita ser acogida de acuerdo al derecho, comienza a perder el juicio con la demanda que presenta.2
Retomando la afirmación anterior, al observar el escrito de reclamo de autos, este no contiene los fundamentos de hecho por los cuales cada una de las partidas de gasto debe ser acreditada. La reclamante se limita, de fojas 4 a 6, a identificar como los documentos presentados al Servicio probarían el gasto, pero sin indicar, por ejemplo, porqué incurrir en ese gasto fue necesario para producir la renta, el primero y más importante de los ya descritos requisitos de los gastos.
En este sentido se pronuncia la sentencia este mismo Tribunal, Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, en causa: “XXX CON SII, DIRECCIÓN REGIONAL SANTIAGO CENTRO”, RIT GR-15-00237-2013, RUC 13-9-0001574-1 que en el considerando Quinto letra e) expone:
“…Necesidad del gasto: Es imposible para este Sentenciador, con el solo mérito de estos antecedentes, concluir que estos gastos, que no mencionan a la reclamante como cliente o cuentan solo con una pequeña glosa, determinar que dichos gastos fueron necesarios para producir la renta. Ni siquiera las boletas relacionadas con compraventas cumplen con esto, a menos que el Tribunal lo suponga, puesto que la reclamante no indicó de qué manera dichos gastos fueron necesarios.”
Esta situación se repite en autos: la reclamante pretende que con el solo mérito de mencionar algunos documentos, sin fundamentar que estos cumplen los requisitos del gasto tributario (ni acompañarlos como se indicará más adelante) este Tribunal los dé por acreditados. Resultando indispensable tanto su alegación, como su acreditación concreta en este caso.
DÉCIMO QUINTO: Que confunde la reclamante la función de este Tribunal, olvidando su principal ícono, aquel que adorna el Palacio de los Tribunales: la diosa de la justicia con los ojos vendados. Los tribunales, como indica el profesor Maturana, no conocen los hechos y las partes, en especial la demandante o reclamante es la encargada de, en primer lugar, darlos a conocer y en segundo, probarlos al juez. Lo actuado en la etapa administrativa no es competencia de esta magistratura, la cual no puede juzgar más que el acto administrativo reclamable, en este caso, la Liquidación, no teniendo acceso a la carpeta del contribuyente, como pareciera entender la reclamante de acuerdo a su afirmación de fojas 184, al decir “…estos documentos no corresponde presentarlos de nuevo, cuando se cumplió con ellos en la etapa procesal correspondiente”. Esto es aplicable para todos los gastos, aunque la amortización y las pérdidas recibirán un análisis por separado.
DÉCIMO SEXTO: Que una vez establecido que la reclamante no expone la forma en que los gastos realizados cumplirían los requisitos para que puedan ser deducidos de la renta bruta, se avanzará hasta la etapa probatoria, para descubrir que la reclamante en el reclamo no acompaña documentación sobre ninguna partida en particular. Esto lo realiza en el escrito de 2 de diciembre a fojas 183, en que, junto con el balance, Renta Líquida Imponible, FUT y Rectificatoria del AT 2011, acompaña un contrato con Asesoría e Inversiones XXX SA, comprobantes de pago de patentes de la XXX y una Cuenta Menor Valor de Inversiones, sin firmas ni timbres. En este escrito la reclamante argumenta como supuestamente estos comprobarían algunos de los gastos liquidados. Sin embargo, siguiendo la línea ya trazada, este Tribunal no puede considerar ningún hecho invocado por la parte una vez evacuado el traslado a la parte reclamada, puesto que ese derecho ha precluido con su ejercicio.
No obstante el obstáculo indicado, estos documentos por sí solos tampoco son suficientes para comprobar, por ejemplo, como es necesario para la reclamante, para generar renta, pagar una renta municipal en Concepción. No existen antecedentes en ese sentido, ni argumentaciones realizadas que lo validen.
El Servicio, por su parte, acompaña muchos comprobantes de gastos realizados por la reclamante, en los ítemes de warrants, asesorías, gastos notariales, electricidad, asesorías e inversiones, asesorías legales, seguros (en el caso de los ingresos de movilización no aparecen ni el nombre ni el rut de la reclamante). Con estos documentos se reafirma lo establecido en el primer considerando: estos gastos fueron realizados y esto no está discutido, por lo cual no fue objeto de la Resolución que recibe la causa a prueba, porque el debate se trata del cumplimiento de las exigencias legales de estos para rebajar la renta bruta y en definitiva, rebajar la base imponible. Por otro lado, los documentos por sí mismos no lo acreditan ni podrían acreditarlo, ya que la reclamante no indicó de qué forma lo harían.
Amortización
DÉCIMO SÉPTIMO: Que la reclamante afirma que la suma objetada por este concepto en la Liquidación, de $186.970.805, forman parte del total de partidas de carácter financiero por la suma total de $822.280.360, que representa el total de gastos financieros y no tributarios, que rebaja la renta imponible en el balance general, pero se ajusta en la Renta Líquida Imponible como gastos rechazados. En el siguiente cuadro se desprende que los agregados solucionan tributariamente los valores financieros deducidos en el balance y que se corrigen a favor del Fisco.
La composición del conjunto de gastos de carácter financiero que se incorporan en el código mencionado tiene la siguiente distribución:
Diferencia corrección monetaria capital propio tributario/ financiero (418.402.227)
Corrección monetaria activos inversiones (financiero) 1.008.837.659
Corrección monetaria mayor valor acciones (financiero) 14.620.826
Corrección monetaria activo fijo (financiero) 30.253.297
Amortización menor valor acciones (financiero) 186.970.805
Total agregado 822.280.360
A su vez el Servicio indica que la reclamante no aporta la composición del recuadro N° 2, Base Imponible de Primera Categoría, así como tampoco acompaña la composición del monto declarado en el código 639 por $ 822.280.360.
Al respecto, el penúltimo inciso del Artículo 132 del Código Tributario indica que cuando la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad. Esto es complementado por el Artículo 17 del mismo cuerpo legal, que exige a quien deba acreditar la renta efectiva, hacerlo mediante contabilidad fidedigna. Finalmente, el Artículo 21 de la Ley de la Renta expresamente obliga a las sociedades anónimas, a declarar sus rentas efectivas de acuerdo a un balance general según contabilidad completa. Esto concuerda además con lo establecido en los Artículos 17 y 18 del Código Tributario.
En el mismo sentido regula la Circular 29 de 1975 del SII, que dictamina que “En general, los contribuyentes obligados a llevar contabilidad fidedigna deben hacerlo mediante un
sistema de contabilidad completa, es decir, aquella que comprende los libros caja, diario, mayor e inventarios y balances o sus equivalentes, sin perjuicio de los libros auxiliares que exija la ley o el Servicio, tales como el libro de ventas diarias, el de remuneraciones, etc.”
Habiendo establecido esto, la información presentada por la reclamante debe, en conjunto con las reglas de la sana crítica, ser valorada de acuerdo al cumplimiento de las exigencias contables. Esto significa que para que este Tribunal pueda tener por acreditada cualquier partida, esta debe ser probada de acuerdo a las exigencias legales ya mencionadas. Específicamente sobre la partida de amortización, la reclamante ha acompañado su balance y la Renta Líquida Imponible al 31 de diciembre de 2010 (AT 2011) además de lo que llama una Cuenta de Activo de carácter financiero.
DÉCIMO OCTAVO: Que la Cuenta de Activo de carácter financiero entrega la información más específica, pues indicaría la determinación de la partida Amortización por $186.970.805 liquidada. Sin embargo, este documento por sí mismo es insuficiente para acreditar dicho monto, al no indicar el año tributario al que pertenece, adolece de nombre de quien lo confecciona, firma, timbre, folio.
Por otra parte, el balance es un estado financiero que se alimenta de los libros que menciona la circular. Caja, mayor, inventario. La Renta Líquida Imponible es un ajuste tributario al balance. Pues bien, la reclamante, además de acompañar una cuenta que no cumple con los estándares contables mínimos, no ha presentado libro contable alguno, por lo cual este Tribunal no puede dar por acreditada de manera contable la información entregada por la reclamante.
En este Sentido la Excelentísima Corte Suprema, en la causa Rol 312-2009 estableció:
“Octavo: Que de conformidad al artículo 17 del Código Tributario, "Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua castellana y sus valores expresarse en la forma señalada en el artículo 18, debiendo ser conservados por los contribuyentes, junto con la documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la revisión de las declaraciones". De lo anterior se colige que junto con los libros de contabilidad debe conservarse la documentación correspondiente a las anotaciones que se hagan en éstos. Dentro de esta perspectiva, no basta con el asiento contable que se efectúe en los libros, sino que dichos asientos deben estar sustentados en la documentación correspondiente; ello permite otorgar a esa contabilidad el carácter de fidedigna. Es por eso que el Servicio frente a dos registros contables en que se incluían aportes de socios, requirió a la contribuyente que acreditara con documentación fehaciente tales registros, correspondiendo a ésta la carga de la prueba según lo prescribe el artículo 21 del Código Tributario.
Noveno: Que así no resulta suficiente que la sociedad haya contabilizado los aportes en su contabilidad sino que debe demostrar con la debida documentación la efectividad de tales aportes, lo que no hizo. De tal modo que la sentencia, al prescindir de esta prueba, vulnera el artículo 17 del Código Tributario en cuanto por él se exige al contribuyente conservar la documentación correspondiente al respaldo de los asientos contables que se registren, sin que ellos hayan sido demostrados.”
Sana crítica
La aplicación de las reglas de la sana crítica, a su vez, obliga a esta magistratura a expresar las razones jurídicas, lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima, además de la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes. En este sentido, jurídicamente es claro que la reclamante tiene la carga de la probar la veracidad de sus dichos, en este caso, la inclusión en la declaración de impuestos del AT 2011, Agregado Gastos Rechazados, Código 639, del monto de $186.970.805 de la cuenta Amortización. Dicho agregado es la consecuencia lógica y técnica de operaciones contables, las cuales han sido presentadas de forma incompleta en autos. Esta forma de presentar la información es la que se ha aplicado en materia tributaria desde larga data, lo cual es un hecho público y notorio. Además, la documentación presentada es escasa, imprecisa e inconexa entre sí, principalmente al faltar los documentos fundantes de la cuenta que últimamente se reflejan en el balance.
Al no contar con la documentación completa en este proceso, y además no contarse con un adecuado razonamiento por parte de la reclamante que permita fundadamente validar lo escuetamente esbozado en el reclamo, y vincularlo con las probanzas aportadas, no resulta posible a este sentenciador poder invalidar total o parcialmente las liquidaciones reclamadas. Sumado lo anterior, a la carga de la prueba que le asiste al reclamante.
Pérdidas de ejercicios anteriores
DÉCIMO NOVENO: Que en primer lugar, la reclamante señala que la pérdida proviene desde el AT 2008, con una pérdida de $269.310.464. En el AT 2009, hay pérdida por la suma de $1.062.188.111. En el AT 2010, es de $442.925.924 y en el AT 2010 de $881.572.651, que corregida monetariamente equivale a $903.611.967 en el AT 2011.
En segundo lugar, señala que el uso de las pérdidas de arrastre es un derecho que la Ley de la Renta confiere en el Artículo 31 N° 3 Renta.
En tercer lugar, indica el reclamante que el Servicio se encuentra impedido de fiscalizar esta partida, por originarse en un año que se encuentra prescrito. La verificación de los antecedentes contenidos en las declaraciones pretéritas que el Servicio está en situación de revisar deberá efectuarse sobre la base de dar por cierta y definitiva la información contenida en aquella declaración que, en virtud de la prescripción, se ha tomado como definitiva o inamovible.
El Servicio, al evacuar el traslado, argumenta en dos sentidos sobre las pérdidas de arrastre: la acreditación y la prescripción. Sobre el primer punto, la reclamante no ha aportado ningún antecedente que permita acreditar fehacientemente la partida. Para ello la reclamante debía haber acreditado que éstas cumplían con los requisitos establecidos en los artículos 31 inciso 1°, 31 N° 3 y 33, todos de la Ley Sobre Impuesto a la Renta, Sin embargo, la reclamante solo realiza afirmaciones sin aportar ningún antecedente contable ni tributario, ni menos de respaldo, que permita tener por acreditadas las pérdidas. El Servicio cita jurisprudencia. Sobre la prescripción, que la posición de la reclamante es errada que y choca con lo establecido por la jurisdicción de la Excelentísima Corte Suprema.
VIGÉSIMO: Que el Tribunal, al recibir la causa a prueba, de cierta forma ya había establecido que las pérdidas deben ser probadas en autos, al resolver como segundo punto de prueba:
“2. Acredítese la efectividad de las pérdidas de arrastre liquidadas.”
Esta resolución no fue objeto de reposición de parte de la reclamante, por lo cual podría incluso afirmarse que renuncia a la pretensión sostenida: que no es necesario probar las pérdidas y que el Servicio debía aceptarlas porque su facultad para revisarlas había prescrito.
Por lo tanto, siendo la pérdida de arrastre un gasto, debe cumplir todos los requisitos de este. Lo siguientes fallos así lo indican:
Excelentísima Corte Suprema, Rol 719-2009.
Séptimo: Que los argumentos expuestos por la sentencia cuestionada son aquellos que precisamente aplican la tesis aceptada por esta Corte, sin que el arbitrio en estudio aporte razonamientos que pudieren hacer variar tal convicción. En efecto, ha sido la propia sociedad contribuyente quien ha hecho valer pérdidas de arrastre al amparo del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta cuyo origen es anterior al año tributario 2005, por lo que la Administración debe verificar si éstas se encuentran debidamente respaldadas y si se trata de un gasto real y efectivo. Así, no es efectivo que se transgredan las normas relativas a la prescripción de la acción fiscalizadora, pues ha sido la propia reclamante la que ha invocado en su favor pérdidas que tienen su origen en años cuya revisión exceden dichos plazos, facultando así al órgano administrativo para verificar la efectividad de dichas operaciones. De los términos expuestos sólo cabe concluir que respecto a la materia propuesta los jueces del fondo han efectuado una adecuada aplicación de la normativa.”
Excelentísima Corte Suprema, Rol 1615-2009.
“ CUARTO: Que la sentencia de primera instancia -confirmada sin modificaciones- señaló que del artículo 31 Nº 3 de la Ley de la Renta se infiere que las pérdidas de arrastre constituyen un gasto del ejercicio donde se producen las utilidades que se imputan, de manera que mientras ello no ocurra el Servicio de Impuestos Internos se encuentra facultado para revisarlas desde que se generaron y solicitar que las mismas se acrediten sin límite de tiempo y sin que comiencen a transcurrir los plazos de prescripción establecidos en el artículo 200 del Código Tributario.”
Excelentísima Corte Suprema, Rol 7306-2009.
OCTAVO: “…ha sido la propia sociedad contribuyente quien ha hecho valer pérdidas de arrastre cuyo origen es anterior al año 2004, por lo que la Administración debe verificar si éstas se encuentran debidamente respaldadas y si se trata de un gasto real y efectivo, más aun si en la especie no logró demostrarse que corresponda a una pérdida propiamente tal. Así, no es efectivo que se transgredan las normas relativas a la prescripción de la acción fiscalizadora, pues ha sido la propia reclamante la que ha invocado en su favor pérdidas que tienen su origen en años cuya revisión exceden dichos plazos, facultando así al órgano administrativo para verificar la efectividad de dichas operaciones.”
Excelentísima Corte Suprema, Rol 9091-2009.
QUINTO: "En efecto, en el presente caso, respecto de la liquidación reclamada se debe considerar que ésta determinó un impuesto actual en que el contribuyente invoca un gasto haciendo valer pérdidas de arrastre provenientes de ejercicios anteriores al amparo del Artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta. Para ello el Servicio de Impuestos Internos se encuentra facultado para exigir que se acrediten fehacientemente tales pérdidas. Lo que le permite revisar declaraciones efectuadas con anterioridad por el contribuyente a fin de controlar que los gastos que se hacen valer respecto de la determinación de ese impuesto actual se encuentren justificados. Por tal razón es que las disposiciones relativas a la prescripción ni ninguna de las invocadas en el arbitrio en examen han sido infringidas en la forma que estima el recurrente.”
Excelentísima Corte Suprema, Rol Nº 235-2011.
“ QUINTO: Que, en relación con lo primero, tal como ya ha tenido oportunidad de señalarlo este tribunal, el hecho de no haberse impugnado por el Servicio de Impuestos Internos las declaraciones anteriores al año 2007 -respecto de alguna de las cuales la acción fiscalizadora se encontraría prescrita-, ello no supone como consecuencia necesaria que la referida autoridad se encuentre impedida de ejercer dicha actividad en relación a ejercicios tributarios posteriores que no están amparados por la prescripción, aunque para ello sea necesario recurrir a antecedentes fundantes de las correspondientes a los años anteriores al indicado.
En consecuencia, el Servicio no está imposibilitado de corregir las bases imponibles declaradas en ejercicios tributarios a cuyo respecto está prescrita la acción fiscal, con el objeto de liquidar y perseguir el pago de obligaciones tributarias no extinguidas por dicho instituto, pero en cuya conformación inciden antecedentes de hecho contenidos en declaraciones de esos años, en relación a las cuales la actividad fiscalizadora se encuentra extinguida por la prescripción.”
Excelentísima Corte Suprema, Rol 475-2011.
“CUARTO: En cuanto al tema de la prescripción, la sentencia sostuvo que si un contribuyente tiene derecho a hacer valer a su favor pérdidas de arrastre que tienen su origen en años cuya revisión excede los plazos de prescripción. El organismo fiscalizador tiene el derecho correlativo a exigir que se acredite la efectividad de dichas pérdidas cuya existencia es el fundamento de la devolución que solicita, sin que ello signifique vulnerar normas sobre prescripción del artículo 200 del Código Tributario, en cuanto no se pretende cobrar impuestos prescritos."
QUINTO: "En efecto, ha sido la propia sociedad contribuyente quien ha hecho valer pérdidas de arrastre desde los años 1986 en adelante. por lo que la Administración debe verificar si éstas se encuentran debidamente respaldadas y si corresponden a un gasto real y efectivo, lo que no logró demostrarse según se asentó en la sentencia de primer grado ... "Así, no es efectivo que se transgredan las normas relativas a la prescripción de la acción fiscalizadora, pues ha sido la propia reclamante quien ha invocado en su favor pérdidas que tienen su origen en años cuya revisión exceden dichos plazos, facultando así al órgano administrativo para verificar la efectividad de dichas operaciones."
Este sentenciador concuerda con la tesis sostenida por la Excelentísima Corte, básicamente porque al tratarse de un gasto, rebaja a la base imponible esta debe encontrarse acreditada para el año en que esta es utilizada, de modo tal que en la especie, por una parte, no puede considerarse prescrita desde ese punto de vista, en virtud de lo dispuesto en el artículo 200 del Código Tributario, y por otra, no existe acreditación de la pérdida invocada.
Finalmente por tratarse de un contribuyente sociedad anónima, contribuyente de primera categoría de la ley de impuesto a la renta, sujeto a contabilidad completa, y ponderada dicha contabilidad preferentemente de acuerdo a lo establecido en los artículos 16 y 17 del Código Tributario, en relación al artículo 132 del mismo cuerpo legal, se concluye que no acreditó las partidas que fueron cuestionadas y liquidadas por el Servicio de Impuestos Internos.
POR LO TANTO, finalmente y en consecuencia, en mérito de las consideraciones de hecho precedentes, las razones legales ya expuestas, ponderada la prueba de acuerdo a la sana crítica, tomando especial consideración su multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión con las pruebas o antecedentes del proceso, que se trata de un contribuyente sociedad anónima, de primera categoría de la ley de impuesto a la renta, sujeto a contabilidad completa, y visto además lo dispuesto en los artículos 19 N° 3 y 76 de la Constitución Política, artículos 2, 16,17, 63, 123 y siguientes, 131 bis, ,132, 148 y 200 del Código Tributario, artículos 2, 31, 33, 59 del DL N° 824 sobre Impuesto a la Renta, artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, artículos 19 a 25 del Código Civil, auto acordado sobre la forma de las sentencias, principios, doctrinas y jurisprudencia invocadas y demás normas pertinentes, ponderando preferentemente la contabilidad, es dable concluir que las Liquidaciones N° 21 y 22 de 15 de marzo de 2013, emitidas por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos, representada por don XXX, Director Regional, ambos domiciliados en XXX, fueron realizadas válidamente ajustadas a derecho y dentro de los plazos de prescripción establecidos al efecto.
SE RESUELVE:
I. NO HA LUGAR en todas sus partes al reclamo interpuesto. En consecuencia,
II. Confírmanse las Liquidaciones 21 y 22 de 15 de marzo de 2013, emitidas por la
Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos.
III. Se condena en costas al reclamante, por no existir motivo plausible para litigar y haber sido totalmente vencido.
ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE”.