ARTÍCULOS 29 AL 33 DE LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA
ACREDITACIÓN FEHACIENTE DE LOS GASTOS
La Corte Suprema rechazó el recurso de casación en el fondo interpuesto por la contribuyente en contra de la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Temuco que confirmó el fallo de primer grado dictado por el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos de la IX Región, que no hizo lugar al reclamo en contra de una liquidación por diferencias de Impuesto de Primera Categoría y otra por retención de Impuesto Adicional.
Por el recurso, primero se denunciaron como vulneradas las normas reguladoras de la prueba, artículos 1698 del Código Civil, 341 del Código de Procedimiento Civil, 1702 en relación al 1700, ambos del Código Civil y 346 del Código de Procedimiento Civil. Luego, se denunció como vulnerado el artículo 348 N° 1 del Código de Procedimiento Civil, en relación con el artículo 426 del mismo cuerpo de normas y el 1712 del Código Civil, el inciso primero del artículo 427 del Código de Procedimiento Civil, en relación con el 426 del mismo código y los artículos 1712 y 47 del Código Civil. En un segundo capítulo del recurso se denunció falsa aplicación de los artículos 1º, 20 inciso primero, 31 inciso tercero, artículos 58 al 64 y 73 a 83 todos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, artículos 7, 9 y 10 del Decreto Supremo Nº 871, 1982 y 5º transitorio de la Ley N° 19.581, en relación con los artículos 16, 17 y 21 del Código Tributario. Además, se infringieron los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y artículos 65 Nº 1, 69 inciso primero y 72 de la misma Ley. En un capítulo final se invocó la existencia de una contravención formal al artículo 19 del Código Civil.
La Corte Suprema señaló que del número de normas citados por el recurrente aparecía que los artículos 341, 346, 384 Nº1, 426 y 427 inciso primero del Código de Procedimiento Civil no revestían el carácter de normas reguladoras de la prueba. Lo mismo ocurría con la denuncia de infracción a los artículos 47, 1700 y 1702 del Código Civil. Así, la única norma que en el caso materia de análisis podía constituir una disposición reguladora de la prueba era el artículo 1698 del Código Civil, la cual en materia tributaria se relacionaba con la disposición del artículo 21 del Código Tributario, que el reclamante no denunciaba como infringida.
Por lo que, demostrada la inexistencia de infracción de leyes reguladoras de la prueba, resultaba que las transgresiones que el recurrente estimaba se habían cometido por los jueces de instancia perseguían desvirtuar -mediante el establecimiento de nuevos hechos- el supuesto fáctico fundamental asentado por aquellos, esto era, que la comunidad reclamante no había justificado fehacientemente el gasto que reclamaba.
En cuanto al segundo y tercer capítulo, la Corte señaló que no se desarrollaba en forma precisa y circunstanciada las infracciones de ley que se denunciaban, por el contrario, descansaba la construcción en la afirmación ya descartada del impugnante de sostener que los jueces tenían la obligación de tener por fehacientemente acreditado un gasto y, consecuencialmente, aceptar su deducción para efectos de determinar la renta líquida y los correspondientes impuestos a pagar, cuando los jueces de fondo, precisamente concluyeron que dicho gasto no reunió los requisitos exigidos por la ley para tenerse por justificado en forma fehaciente.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Santiago, doce de enero de dos mil dieciséis.
Vistos:
En estos autos Rol N° 1554-2015 de esta Corte Suprema, referidos a un procedimiento de reclamación tributaria intentada contra la Liquidación N° 638 de 24 de octubre de 2008 que estableció diferencias de impuesto de primera categoría y la Liquidación Nº 639 por retención de Impuesto Adicional, ambas de 24 de octubre de 2008, el contribuyente xxxxxxxx dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia de la Corte de Apelaciones de Temuco, que confirma la sentencia de primera instancia dictada por el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos de la IX Región, que no hace lugar a la reclamación, confirmando las Liquidaciones reclamadas.
A fojas 139 se trajeron los autos en relación.
CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que en un primer acápite el recurso interpuesto indica como disposiciones vulneradas las normas reguladoras de la prueba al no dar el valor probatorio que corresponde a los medios de prueba que constan en el expediente. En ese entendido invoca como vulnerado el artículo 1698 del Código Civil y el artículo 341 del Código de Procedimiento Civil puesto que –a su juicio- acreditó con prueba documental y testimonial que correspondía rebajar como gasto necesario el pagado por servicio de asesoría en la administración del bosque de pinos que mantiene, lo que se vincula con la infracción a los artículos 1702 en relación al artículo 1700, ambos del Código Civil y el artículo 346 el Código de Procedimiento Civil, toda vez que al valorar el contrato privado de prestación de asesorías y supervisión de desarrollo del bosque celebrado entre la reclamante y Sociedad yyyyyy Ltda. el fallo impugnado concluyó con error de derecho que no se acreditó la suficiencia del gasto, negándole en consecuencia valor probatorio, lo que no se condice con el resto de la prueba rendida. A continuación, da por vulnerado por contravención formal el artículo 384 Nº 1 del Código de Procedimiento Civil, en relación al artículo 426 del mismo cuerpo de normas y el artículo 1712 del Código Civil, al catalogar la sentencia de insuficiente la declaración sin tacha y dando razón de sus dichos del testigo zzzzzzz en cuanto a la ejecución de los servicios pactados en el contrato y la necesidad de los mismos, lo que obligaba al sentenciador a dar por probado el hecho salvo que sea desvirtuado por otra prueba, lo que no ocurre en la especie. Por último, denuncia la vulneración al inciso primero del artículo 427 del Código de Procedimiento Civil, en relación al artículo 426 del mismo código y los artículos 1712 y 47 del Código Civil, en atención que la prueba documental y testimonial dejan en evidencia que el gasto contabilizado y acreditado en la Factura Nº 103 cumplía todos los requisitos para ser considerado gasto necesario para producir la renta.
En un segundo capítulo el recurso denuncia falsa aplicación de los artículos 1º, 20 inciso primero, 31 inciso tercero, artículos 58 al 64 y 73 a 83 todos de la Ley de Impuesto a la Renta, artículos 7, 9 y 10 del Decreto Supremo Nº 871 y 5º transitorio de la Ley 19.581, en relación con los artículos 16, 17 y 21 del Código Tributario. Consecuencialmente, además, se infringen los artículos 29 a 33 de la Ley de Impuesto a la Renta y artículos 65 Nº1, 69 inciso primero y 72 de la misma ley. Lo funda en el hecho que al disponer la sentencia mantener las liquidaciones impugnadas infringe las normas que establecen el impuesto de primera categoría y la retención por impuesto adicional, en circunstancias que no corresponde pagar dicho impuesto ni la retención, toda vez que el gasto no aceptado cumplía todos los requisitos para ser admitido como gasto necesario para producir la renta.
En un capítulo final invoca la existencia de una contravención formal al artículo 19 del Código Civil al apartarse el fallo del claro sentido del Nº 6 del inciso tercero del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, negando la rebaja de un gasto necesario devengado en el ejercicio que cumplio todos y cada uno de los requisitos exigidos por la ley.
Sostiene que los vicios reclamados han influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo por cuanto de haberse aplicado correctamente las normas infringidas los sentenciadores hubieran llegado a la conclusión que correspondía rebajar en el año tributario 2006, como gasto necesario para producir la renta, las remuneraciones por asesorías y supervigilancia de trabajos forestales, por lo que solicita se acoja el recurso, se anule la resolución atacada y, en sentencia de remplazo, se revoque la de primera instancia, dictada por el juez tributario y, en su lugar, resuelva acoger el reclamo del contribuyente dejando sin efecto las liquidaciones reclamadas.
SEGUNDO: Que la sentencia impugnada hace suyos los basamentos contenidos en el fallo de primera instancia, por ende, para decidir como lo hizo, tuvo por establecido como hechos de la causa que el contribuyente xxxxxxxx tributa mediante contabilidad simplificada y sus plantaciones de pinos se encuentran acogidas al DL. 701, por lo que debía registrar sus operaciones en un libro de ingresos y gastos timbrado ante el Servicio de Impuestos Internos lo que no hizo tratándose del gasto impugnado. Por su parte, la prestadora del servicio Sociedad yyyyyy Ltda. debió registrar anualmente en su contabilidad, en cuenta de activo, cuenta por cobrar u otra similar el monto adeudado por la sociedad reclamante por las asesorías y supervisión prestada mes a mes, a medida que se efectuaran, durante todo el período de crecimiento de los bosques hasta su explotación, es decir por 18 años en forma mensual, lo que en la especie no ocurrió (Considerando 16°); señala también que el contrato de asesoría y supervisión es un documento privado que no está respaldado por ningún registro contable en ninguna de las dos sociedades que participan del mismo (Considerando 21º); y además que la prestación de servicios de la cual da cuenta la Factura Exenta Nº 103 de 30 de diciembre de 2005 no se encuentra acreditada dado que los profesionales que habrían intervenido no demostraron en qué consistieron las prestaciones de servicios realizadas por 18 años, como tampoco la determinación de su monto, ni la necesidad de su gasto mensualmente por esa cantidad de años, teniendo presente, además, que uno de los que aparece prestando los servicios es socio de Sociedad yyyyyyyy Ltda. (prestadora de servicios) y, a su vez, socio y representante legal de la sociedad reclamante desde el año 1986 y que yyyyyyyyyy Ltda. desde el 1º de enero de 2005 participa en un 50% en la sociedad reclamante (Considerando 22º). Así las cosas, el referido gasto no se ha justificado en forma fehaciente ante el organismo fiscalizador (Considerando 23º).
TERCERO: Que para un adecuado análisis de los errores de derecho denunciados por el recurrente en su primer capítulo de impugnación debe consignarse que las leyes reguladoras de la prueba, como lo ha reconocido reiteradamente esta Corte, se entienden vulneradas, fundamentalmente, cuando los sentenciadores invierten el onus probandi, rechazan las pruebas que la ley admite, aceptan las que la ley rechaza, desconocen el valor probatorio de las que se produjeron en el proceso cuando la ley le asigna uno determinado de carácter obligatorio o alteran el orden de precedencia que la ley le diere.
Se ha repetido que ellas constituyen normas básicas de juzgamiento, que contienen deberes, limitaciones o prohibiciones a que deben sujetarse los sentenciadores. Luego, los jueces del fondo son soberanos para apreciar las pruebas, dentro del marco establecido por las normas pertinentes. Por ello, no son susceptibles de ser revisadas por la vía de la casación las decisiones de los sentenciadores basadas en disposiciones que entregan libremente la justipreciación de los diversos elementos probatorios.
CUARTO: Que del número de normas citados por el recurrente aparece que los artículos 341, 346, 384 Nº1, 426 y 427 inciso primero del Código de Procedimiento Civil no revisten el carácter de normas reguladoras de la prueba, toda vez que el primero de dichos preceptos sólo enumera los medios de prueba de los cuales puede hacerse uso en juicio, por su parte, el segundo indica los casos en los cuales los instrumentos privados se tiene por reconocidos, el tercero señala que el testimonio de un solo testigo imparcial y verídico constituye una presunción judicial, lo que vincula con la cuarta cita legal que establece que una presunción judicial puede constituir plena prueba y la última de las disposiciones alude a las demás circunstancias que en concepto del tribunal o por disposición de la ley deban estimarse como base de una presunción, circunstancias todas que, además, en el caso de autos no se advierten desatendidas de modo alguno, puesto que tener un instrumento privado por reconocido es una cosa muy distinta al mérito probatorio que en definitiva le otorguen los jueces del fondo, como también, no es lo mismo afirmar que la declaración de un testigo imparcial pueda constituir una presunción judicial que sostener la obligación de dar al mismo el carácter de plena prueba, cuando además en la especie la base de esa construcción descansa en una premisa errada cual es dar por supuesta una imparcialidad del deponente que las motivaciones del fallo descartan en función de las relaciones que mantiene con la empresa reclamante.
Iguales razones deben tenerse por reproducidas en las denuncias de infracción a los artículos 47, 1700 y 1702 del Código Civil, en atención que la primera sólo define lo que debe entenderse por presunción, mientras la última señala que un instrumento privado reconocido por la parte a quien se opone tiene el valor de una escritura pública, el cual hace fe del hecho de haberse otorgado y de su fecha pero en ningún caso de la verdad de las declaraciones que en él se consignan, en consecuencia, los jueces del fondo son soberanos para determinar si le otorgan o no mérito probatorio a sus declaraciones, decisión que en caso alguno constituye una infracción de ley como la que se invoca.
En ese orden de ideas, la única norma que verdaderamente en el caso materia de análisis puede constituir una disposición reguladora de la prueba es el artículo 1698 del Código Civil la cual en materia tributaria se relaciona con la disposición del artículo 21 del Código Tributario –que el reclamante no denuncia como infringida- la que establece que corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y montos de las operaciones que deben servir para el cálculo del impuesto, cosa que precisamente el denunciante no hizo según lo manifiestan los sentenciadores en el fallo atacado.
QUINTO: Que demostrada la inexistencia de infracción de leyes reguladoras de la prueba, resulta que las transgresiones que el recurrente estima se han cometido por los jueces de instancia persiguen desvirtuar -mediante el establecimiento de nuevos hechos- el supuesto fáctico fundamental asentado por aquellos, esto es, que la comunidad reclamante no justificó fehacientemente el gasto que reclama.
Dicho lo anterior, resulta pertinente recordar que solamente los jueces del fondo se encuentran facultados para fijar los hechos de la causa y que efectuada correctamente dicha labor, habiéndose determinado éstos con sujeción al mérito de los antecedentes, probanzas aportadas por las partes, interpretación y aplicación de las normas atinentes al caso en estudio, ellos resultan inamovibles para este tribunal, conforme a lo previsto en el artículo 785 del Código de Procedimiento Civil, no siendo posible su revisión por la vía de la nulidad que se revisa.
SEXTO: Que en el segundo y tercer capítulo de la impugnación se afirma la errada aplicación del conjunto de normas contenidas en la Ley de Impuesto a la Renta que se refieren el impuesto de primera categoría y a la retención por impuesto adicional, y la equivocada interpretación del artículo 31 Nº 6 inciso tercero de la referida ley al no aceptarse el gasto reclamado como necesario para producir la renta.
SÉPTIMO: Que tratándose de un recurso de derecho estricto basta para desestimar los referidos capítulos el hecho que el recurso no desarrolla en forma precisa y circunstanciada las infracciones de ley que denuncia, por el contrario, descansa la construcción en la afirmación ya descartada -según se explicó precedentemente- del impugnante de sostener que los jueces tenían la obligación de tener por fehacientemente acreditado un gasto y, consecuencialmente, aceptar su deducción para efectos de determinar la renta líquida y los correspondientes impuestos a pagar, cuando los jueces de fondo, por las razones expresadas en el fallo de primera instancia -que el de segundo grado hace suyas- precisamente concluyen que dicho gasto no reunió los requisitos exigidos por la ley para tenerse por justificado en forma fehaciente.
En consecuencia, y atendido el carácter de este recurso de casación y los hechos asentados por los jueces del fondo, deben desestimarse también estos capítulos de impugnación.
OCTAVO: Que, a mayor abundamiento, cabe señalar que no es aceptable en el recurso de la especie, -de derecho estricto-, el incumplimiento del requisito establecido en el artículo 772 del Código de Procedimiento Civil, cual es que se determine claramente el alcance o sentido de la ley que se dice infringida y que se indique determinadamente la forma en que ha sido quebrantada. Es deber del recurrente hacer un cuestionamiento concreto a la aplicación de las normas decisorias, o la falsa aplicación de las mismas, a fin de demostrar el yerro, de manera tal que este tribunal quede en condiciones de avocarse de una manera definida al análisis de los problemas jurídicos sometidos a su decisión, porque de otro modo este arbitrio se convertiría en una nueva instancia de la litis, que el legislador expresamente quiso evitar. Esta pretensión es la que subyace en el libelo en análisis, por lo que éste no puede prosperar.
Por estas consideraciones y de conformidad, además, con lo dispuesto en los artículos 764, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido por el abogado don wwwwww, en representación de Comunidad xxxxxxxx, en lo principal de fojas 113, contra la sentencia de cuatro de diciembre de dos mil catorce, que se lee a fojas 111, la que, en consecuencia, no es nula.
Regístrese y devuélvase”.