ARTÍCULO 31 INCISO 1° E INCISO 3° N° 1 DE LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA
GASTOS POR INTERESES Y REAJUSTES EN MONEDA EXTRANJERA – REQUISITOS GENERALES Y PARTICULARES
El Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Libertador General Bernardo O’Higgins rechazó un reclamo interpuesto en contra de una liquidación mediante la cual se determinaron diferencias por concepto de Impuesto de Primera Categoría rechazando los gastos por regalías al personal y gastos por intereses y reajustes en moneda extranjera.
La reclamante fundó su acción en lo principal planteando que el rechazo del gasto por intereses y reajustes en moneda extranjera era improcedente, toda vez que este tipo de gasto poseía una regulación especial en el N° 1 del inciso 3° del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, no bastando citar las normas con carácter general establecidas para todos los gastos, más aun cuando se había contemplado una causal específica para el rechazo de este tipo de gastos. En subsidio de la alegación anterior, señaló que la liquidación debía ser dejada sin efecto, por cuanto la partida referida se encontraba acreditada fehacientemente y era procedente su rebaja.
El Servicio evacuó el traslado señalando que la contribuyente no había logrado acreditar la totalidad de las cuentas de gastos de conformidad a lo dispuesto en el artículo 31 inciso 1° de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
El Tribunal desechó la alegación planteada por la reclamante como argumento principal, determinando que, si bien el legislador había dado un tratamiento especial al gasto por intereses en el N° 1 del inciso 3° del artículo 31 de la ley en comento, esta singularización no hacía perder a esta imputación, su carácter de gasto, y por ello, debía cumplir, además con los requisitos generales. En efecto, indicó que los intereses eran una especie de gasto, en atención a su propia naturaleza, y que entenderlo de otra manera era desconocer la estructura y coherencia de la ley, descontextualizando su regulación, considerando de manera aislada sus disposiciones, sin la correspondencia y armonía que exigía el legislador en la interpretación de la ley.
Por otro lado, conforme al análisis de la prueba y a la luz de la sana crítica, el sentenciador manifestó que efectivamente había existido entre la reclamante y la empresa exportadora un contrato, en virtud del cual esta última quedaba obligada a entregar el financiamiento necesario para la producción de fruta de la reclamante, y esta a su vez debía pagar un interés por dichas cantidades. Sin embargo, no habían elementos de prueba que dieran cuenta de la determinación de la tasa de interés ni tampoco de los montos que fueron entregados por la sociedad exportadora a la empresa agrícola, lo que hacía imposible tener por acreditado el monto de los intereses que habían sido registrados en la cuenta de gastos.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Rancagua, DOS DE FEBRERO DE DOS MIL DIECISÉIS.
VISTOS:
UNO. La presentación de fojas 1, de fecha 03 de noviembre de 2014, de don MMM, ingeniero agrónomo, cédula nacional de identidad número XXX-X, domiciliado en calle QQQ, comuna de San Fernando, en representación convencional de AAA, RUT XXX-X, quien dentro de plazo interpone reclamo en contra de la Liquidación N°16, de fecha 24 de julio de 2014, por la cual se determinan diferencias de Impuesto de Primera Categoría correspondiente al año tributario 2013, emitida por el Servicio de Impuestos Internos, en adelante indistintamente denominado como el “Servicio“, el “SII”, o el “Sii”, conforme a lo establecido por el artículo 124 y siguientes del Código Tributario, por las razones de hecho y de derecho que a continuación se resumen:
En primer lugar, el reclamante señala que la Liquidación le fue notificada por cédula con fecha 24 de julio de 2014 y en ella se determina una diferencia de IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORIA, rechazando gastos de regalías al personal y gastos por "Intereses y reajustes en moneda extranjera". Estos últimos se rechazan por no haber sido acreditados fehacientemente. Se indica en la Liquidación que su representada: "(...) no presenta documentos de respaldo fehacientes para así dar validez al gasto y pueda ser calificado de necesario para producir la renta". Indica que las sumas rechazadas corresponden a $42.628.372.- correspondientes al período septiembre 2012 (Libro Mayor 2012, folio N°0022890) y la suma de $70.087.360.- correspondiente al período diciembre de 2012 (Libro Mayor 2012, Folio N°0022890).
Precisa la contribuyente que reclama respecto del rechazo del gasto por intereses y reajustes en moneda extranjera, fundado en los siguientes antecedentes:
La reclamante alega la improcedencia del rechazo por carecer este de los fundamentos de derecho que se deben hacer valer cuando se trata del rechazo de este tipo de gastos, los que, a su juicio, poseen una regulación especial en la Ley sobre Impuesto a la Renta, ello en base a los siguientes antecedentes:
1.- Como se observa en la Liquidación el fundamento de derecho que se hace valer para sustentar el cobro y rechazar el gasto es el artículo 31, inciso 1°, el artículo 33, N° 1, letra g) y el antiguo artículo 21 de la Ley de la Renta.
2.- De este modo y en lo que dice relación con el rechazo del gasto por intereses y reajustes, este carece de fundamento de derecho que legalmente corresponde, ya que dichos gastos se encuentran regulados por el número 1 del inciso 3° del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que dispone: "Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro de la empresa: 1°.- Los intereses pagados o devengados sobre las cantidades adeudadas, dentro del año a que se refiere el impuesto. No se aceptará la deducción de intereses y reajustes pagados o adeudados, respecto de créditos o préstamos empleados directa o indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan rentas gravadas en esta categoría".
3.- A este efecto vale la pena recordar que los intereses tienen, para su rebaja como gastos, una regulación especial en el señalado precepto de la Ley sobre Impuesto a la Renta, de modo que su rechazo debe ser sustentado en el incumplimiento de tal normativa especial por parte del contribuyente, sin que baste para sustentar legalmente una Liquidación de esta naturaleza el que se afirme que el gasto no está acreditado fehacientemente, ya que este es un requisito que se desprende del inciso 1° del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que es la norma general relativa a la rebaja de los gastos, cuya cita e invocación no es suficiente para dar sustento al rechazo de un gasto que, claramente, tiene una normativa especial en el inciso 3° del referido precepto legal -ya textualmente citado- .
4.- De acuerdo a lo dispuesto en los artículos 4° y 13° del Código Civil, las normas especiales prevalecen sobre las normas generales, de modo que para rechazar un gasto que tiene una regulación especial en la Ley sobre Impuesto a la Renta, deben hacerse valer las reglas de derecho que se han dictado para la regulación de este gasto especial, sin que baste la cita de las normas de carácter general relativas a todos los gastos, más aún cuando la segunda parte del N°1 del inciso 3° del artículo 31° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, señala una CAUSAL ESPECIFICA para el rechazo del gasto por intereses, esto es, que se trate del pago de aquellos intereses relativos a créditos o préstamos que sean empleados directa o indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan rentas gravadas en esta categoría, que no es –ni remotamente- el caso de su representada.
Concluye la reclamante que, por lo expresado, la Liquidación reclamada debe ser dejada sin efecto, en todo cuando ella rechaza gastos por intereses y reajustes en moneda extranjera, acogiéndose el reclamo de esta parte de la Liquidación.
En otro apartado de su presentación, la reclamante, alega en subsidio de la alegación principal, que el rechazo del gasto por intereses y reajustes de que se trata no procede, por lo que no se puede mantener, ya que se encuentra acreditada fehacientemente la procedencia de su rebaja en la determinación de la renta líquida imponible, habiéndose presentado documentos fehacientes para dar validez al gasto y calificarlo como necesario para producir la renta, por lo que el reclamo deberá ser acogido en esta parte. Lo anterior en base a las siguientes consideraciones de hecho y de derecho:
1.- Su representada, dentro del giro agrícola celebró el 18 de enero de 2012, un Contrato Comercial de Compraventa de Frutas (UVA de MESA) con EEE, que es una de las mayores exportadoras de fruta fresca del país.
Que el referido contrato obliga a su representada, a entregar y transferir a EEE, toda la producción de UVA DE MESA que generen los predios agrícolas identificados en el contrato referido, correspondientes a las Parcelas LLL Roles XX-X, XX-X, XX-X y XX-X, de San Vicente de Tagua Tagua.
Agrega que, en el mismo contrato se establecen las demás cláusulas propias de este tipo de contratos, entre éstas, que la compradora podrá deducir de su obligación de pagar el precio las cantidades entregadas al vendedor en cuenta corriente.
2.- Con la misma fecha se suscribe con la referida EXPORTADORA (compradora de la fruta de su representada) un documento denominado CIERRE DE NEGOCIO, en el que -junto con detallar los términos y condiciones de las especies vendidas –se ACUERDA el FINANCIAMIENTO requerido por su representada para poder contar con el CAPITAL DE TRABAJO necesario para producir la fruta materia del contrato. Se trata de una CONVENCION que es obligatoria para las dos partes, de modo que ambas –al tenor de lo dispuesto en el artículo 1546 del Código Civil- deben cumplirla de buena fe.
Señala que en el número 2 del CIERRE DE NEGOCIO se acuerda lo que sigue:
"Financiamiento: La Compradora otorgará al Vendedor el financiamiento necesario para contar con el capital de trabajo requerido para la producción de la fruta objeto del presente contrato. Ambos definirán de común acuerdo los montos, fechas de entrega, intereses a cobrar y otros".
3.- Observa, como parte del Contrato de Compraventa de Frutas se acuerda o conviene el FINANCIAMIENTO por parte de la compradora (EEE) que es obligatoria para él, puesto que el referido acto jurídico expresa que:
"La compradora otorgará al Vendedor el financiamiento necesario para contar con el capital de trabajo requerido para la producción de la fruta objeto del presente contrato".
Hace notar esta parte del convenio, ya que allí se expresa que la compradora OTORGARA al vendedor el financiamiento necesario para contar con el CAPITAL de TRABAJO requerido para la producción de la fruta objeto del contrato.
De acuerdo a dicho acto jurídico no es que el vendedor pueda otorgar el financiamiento a su arbitrio. Por el contrario, de acuerdo al convenio, debe otorgarlo.
4.- Agrega que el financiamiento de capital de trabajo es absolutamente necesario para su representada, con lo que se cumple la exigencia dispuesta por el inciso 1° del artículo 31° de la Ley de la Renta, ya que ella –como la mayor parte de los agricultores de Chile –no cuenta con recursos propios que le permitan solventar su producción anual y es sabido por todos que los agricultores reciben los retornos por la producción y la venta de sus productos solo al final de la temporada. Dicho de otro modo: Durante el año no reciben ingresos y solamente tienen gastos para poder realizar su producción y cumplir con sus compromisos de ventas que, en este caso, son solamente con EEE, como se desprende del contrato que acompaña.
Que así, otorgado el financiamiento por parte del vendedor, a mi representada le corresponde pagar los INTERESES respectivos. Acordado o convenido el financiamiento por parte del comprador a fin de que el vendedor (su representada) pueda contar con el capital de trabajo necesario para producir la fruta y, por lo tanto, cumplir con el contrato, estamos frente a un contrato bilateral legalmente celebrado y, por lo mismo, obligatorio para las partes, de acuerdo a lo establecido en los artículos 1545 y 1560 del Código Civil. Al efecto, en lo que dice relación con los intereses, hay que tener presente que el artículo 2205 del Código Civil, expresa que: "Se puede estipular intereses en dinero o en cosas fungibles". Así las cosas, definidos -de común acuerdo- los montos del financiamiento, las fechas de entrega del mismo y los intereses a cobrar, cada parte debe cumplir lo que le corresponda.
Agrega que en la Liquidación se reconoce que su representada entregó al Servicio de Impuestos Internos el contrato y el cierre de negocio precitados y también la factura emitida por EEE por el interés financiero, o sea, en forma implícita reconoce que el INTERES se pagó, mas rechaza el gasto argumentando lo que sigue: "...sin embargo, la naturaleza del gasto tiene como respaldo el contrato y cierre de negocio, los cuales solamente establecen que se realiza compraventa de uva de exportación, y que respecto al financiamiento necesario para contar con el capital de trabajo requerido para la producción de la fruta, ambos definirán de común acuerdo los montos, fechas de entrega, intereses a cobrar y otros, por lo que no presenta documentos de respaldo fehacientes para así dar validez al gasto y pueda ser calificado de necesario para producir la renta". Acto seguido indica que el gasto por concepto de intereses y reajustes no estaría acreditado fehacientemente.
A juicio de la reclamante el Servicio de Impuestos Internos incurre en un error, ya que el gasto está acreditado fehacientemente, al tenor de lo exigido por el mismo inciso 1° del artículo 31 de la Ley de la Renta, con los mismos documentos que el Servicio de Impuestos Internos desprecia, esto es:
a.- El contrato y el cierre de negocio precitados;
b.- La factura emitida por EEE por el interés financiero cobrado a mi representada en conformidad a los actos jurídicos detallados en la letra a.• precedente.
Señala que no es imprescindible, para la aceptación como gasto de los intereses, el que estos hayan sido fijados con una TASA en el respectivo contrato, ni tampoco las FECHAS en que estos se van a cobrar, ni sus montos exactos, ya que lo que importa es que los intereses sean OBLIGATORIOS y, en la especie, claramente lo son. No resulta aquello imprescindible por cuanto se trata de un tema que incide en la DETERMINACION del MONTO de los INTERESES y de las FECHAS en que se pagarán, sin que ello afecte a lo que interesa para estos efectos: La OBLIGATORIEDAD del pago de los intereses, que es lo que debe importar para la aceptación de aquellos como gasto necesario para producir la renta.
Finalizando su presentación, señala que en lo que dice relación con estas partidas la Liquidación deberá ser dejada sin efecto y el reclamo acogido, ya que se cumple aquí con los requisitos establecidos en el inciso 1° del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y, además, con los requisitos del número 1 del inciso tercero del mismo precepto legal. Tratándose de gastos necesarios para producir la renta, que no han sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados durante el ejercicio comercial correspondiente y que se acreditan con documentación fehaciente, con lo cual se cumplen los requisitos del inciso 1° del artículo 31 de la Ley de la Renta. Además se trata de intereses pagados sobre las cantidades adeudadas dentro del año a que se refiere el impuesto, con lo cual se cumplen los requisitos del N°1 del inciso 3° del artículo 31 de dicho cuerpo legal.
Solicita finalmente que, en mérito de lo expuesto, normas legales citadas y lo dispuesto en los artículos 123, 124 y 125 del Código Tributario; Tener por interpuesto reclamo en contra Liquidación N°16, ya individualizada, darle tramitación legal al reclamo y, en definitiva, acogerlo, procediendo a dejar sin efecto la Liquidación precitada, en lo que dice relación con el rechazo del gasto por intereses y reajustes en moneda extranjera por los montos de $ 42.628.372.(rechazado en el período septiembre de 2012) y $ 70.087.360.- (rechazado en el período Diciembre de 2012), por las siguientes razones:
l.- Por carecer de fundamentos de derecho el rechazo del referido gasto, por carecer éste de los fundamentos de DERECHO que se deben hacer valer cuando se trata del rechazo de este tipo de gastos, los que poseen una regulación especial en la Ley sobre Impuesto a la Renta, que no se hizo valer para fundar el rechazo del gasto;
2.-En subsidio de la petición anterior, para el caso que ella no sea acogida, solicito que el reclamo sea acogido y que se deje sin efecto la Liquidación en lo que dice relación con el rechazo de las precitadas partidas, por haber sido acreditada fehacientemente la procedencia de su rebaja en la determinación de la renta líquida imponible, habiéndose presentado por el reclamante documentos fehacientes para dar validez al gasto, con expresa declaración de que los intereses y reajustes en moneda extranjera de que se trata son gastos necesarios para producir la renta.
En el Primer Otrosí de la presentación, la parte reclamante acompaña documentos para sustentar lo expuesto en lo principal. En el Segundo Otrosí señala correo electrónico; en el Tercer Otrosí, señala domicilio; y el Cuarto Otrosí, Patrocinio y Poder.
DOS. Resolución de fojas 24, de 29 de noviembre de 2014, por la cual se provee la presentación de fojas 1, dándose traslado al Servicio de Impuestos Internos.
TRES. La presentación de fojas 26, de fecha 29 de noviembre de 2014, por la que don LLL, Director de la VI Dirección Regional Rancagua del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, domiciliado en calle Estado N° 154, comuna y ciudad de Rancagua que en Lo Principal, contesta reclamo; en el Primer Otrosí acredita personería; en el Segundo Otrosí, solicita aviso de notificación; en el Tercer Otrosí, señala medios de prueba y en el Cuarto Otrosí designa como abogado patrocinante a don JJJ y confiere poder a los abogados, doña LLL, doña JJJ, y a don MMM todos del mismo domicilio del poderdante.
En el acápite I de su contestación, denominado “Antecedentes del Reclamo”, el Servicio reproduce los fundamentos esgrimidos por la parte reclamante en presentación de fojas 01, los que ya fueron señalados.
En un segundo capítulo que la reclamada denomina “Antecedentes de la Liquidación”, se señalan diversas actuaciones que precedieron a la emisión del acto reclamado. Así habiendo declarado la reclamante perdida tributaria en el código (634) y reposición de perdidas tributarias en código (782), del formulario 22, folio N° 234035903, correspondiente al año tributario 2013, se realizó notificación N° 45893 conforme a programa de fiscalización selectivo, a través de la cual se le solicitó documentación que respaldara su declaración, documentación que acompañó, según el Servicio, de manera parcial, con fecha 27/08/20. Por lo anterior se emitió una nueva notificación con fecha 16/04/2014, para que presentase el día 05/05/2014, la documentación que se le señaló, sin que se diera respuesta, solo con fecha 16/05/2014, el contribuyente acompañó documentos.
Posteriormente, mediante Citación N°6 de 26/05/2014, se solicitó presentar descripción detallada, fundamentada, económica y financiera de la perdida de arrastre declarada y los antecedentes documentarios y registros contables que amparasen las principales cuentas de gastos correspondientes al año comercial 2012.
Agrega el Servicio que, en escrito de respuesta a Citación el contribuyente señaló lo siguiente: "Durante el año comercial 2011 debido a las heladas que afectaron a esta zona, la producción disminuyó, por lo tanto, habiendo requerido de financiamiento igual o superior, los ingresos que se dejaron de percibir fue la suma de $ 217.664.125, por lo tanto, con eso se justifica la pérdida de arrastre declarada en el código 634 que registra el Form. 22 A.T. 2013 por la suma de $ 109.446.525”. Lo que permite acreditar que el origen de la Pérdida Tributaria de ejercicios anteriores declarada en declaración de renta Año Tributario 2013 folio No 234035903 código (634) por el monto de $ 109.446.525 se produce en el año comercial 2011. Cabe señalar que dicho origen de pérdida tributaria se revisó en este Servicio el año tributario anterior, y por lo cual presentó rectificatoria de formulario 22 A.T. 2012 procesada el día 12/12/2013 donde determinó una menor Pérdida Tributaria. Sin embargo, la Pérdida Tributaria de años anteriores declarada es superior a la que corresponde de acuerdo a dicha rectificatoria, produciéndose una diferencia de $6.722.703.
Por lo anterior se solicitó presentar antecedentes documentarios y registros contables que amparen los principales gastos que componen las pérdidas, requiriéndose acreditar las siguientes cuentas de gastos del año comercial 2012: Intereses y reajustes en moneda extranjera por $112.715.732, Intereses proveedores por $13.582.300, arriendo bienes raíces por $204.805.774, gastos de embalaje y exportación por $416.340.911 y regalías al personal por $ 9.450.094, de las cuales presentó antecedentes documentarías y registros contables que permiten acreditar el gasto de Intereses proveedores por $13.582.300, arriendo bienes raíces por $204.805.774, gastos de embalaje y exportación por $416.340.911.
Sin embargo, continua el Servicio, respecto del gasto Intereses y reajustes en moneda extranjera por el monto de $112.715.732, la reclamante señaló lo siguiente: “La empresa hace contrato por la venta de fruta con la empresa EEE RUT XXX-X, empresa que aporta financiamiento durante la temporada comercial, depositando mensualmente cierta cantidad de dólares, valor que es de común acuerdo, siendo éstos considerados anticipos y estos anticipos generan intereses financieros de cargo del productor, los que la empresa EEE emite una factura no afecta por el monto del año, lo que en el 2012 emitieron la factura no afecta electrónica N°480 por la suma de $184.307.751 (se adjunta). Para nuestra empresa que mantiene un sistema contable, en el cual se lleva detalladamente los costos mensuales, estos intereses que la empresa SSS S.A. factura una vez al año, parte de ellos corresponden a la temporada siguiente, por lo tanto, el valor que está indicado en la cuenta Intereses y reajustes en moneda extranjera es menor”. Además, presentó fotocopias autorizadas ante Notario de contratos de compraventa de frutas, cierre de negocio con empresa Exportadora SSS S.A. y factura no afecta o exenta electrónica N° 480 emitida por EEE Rut. XXX-X el día 31/10/2012 por un Interés financiero de cargo productor uva T11-12 por el monto total de $184.307.751, por lo tanto, dicha factura consigna la individualización tanto del emisor como del beneficiario del gasto, su monto y fecha de emisión, sin embargo, la naturaleza del gasto tiene como respaldo el contrato y cierre de negocio, los cuales solamente establecen que se realiza compraventa de uva de exportación, y que respecto al financiamiento necesario para contar con el capital de trabajo requerido para la producción de la fruta, ambos definirán de común acuerdo los montos, fechas de entrega, intereses a cobrar y otros, por lo que no presenta documentos de respaldo fehacientes para así dar validez al gasto y pueda ser calificado de necesario para producir la renta.
Respecto del gasto Regalías al personal por el monto de $9.450.094, constituido por a) Gasto por asistencia médica a los trabajadores a bajo costo, b) Gasto por alojamiento por estudios de Derecho al hijo de un trabajador y c) Gasto por día de esparcimiento en Navidad, no presentó documentos que tengan la calidad de fehacientes para así dar validez al gasto y pueda ser calificado de necesario para producir la renta.
En un tercer capítulo denominado El Derecho, la reclamada señala que la Liquidación fue emitida conforme a derecho, toda vez que no se acreditó por el contribuyente la totalidad de las cuentas de gastos del año comercial 2012, de conformidad a lo establecido en el artículo 31 inciso primero del D.L.824/74 Ley sobre Impuesto a la Renta.
Sobre el particular, señala que el inciso segundo del N°3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, establece un orden de imputación de las perdidas tributarias de las empresas manifestando que éstas se imputarán a las utilidades no retiradas o distribuidas y si éstas no fuesen suficiente para absorberlas, los saldos de las referidas pérdidas deberán imputarse a las utilidades de los ejercicios siguientes hasta su total extinción.
Sobre esta materia, el S.I.I impartió instrucciones por medio de la Circular N°17 de 1993, además existen diversos pronunciamientos, que señalan que para que un gasto, incluidas las Pérdidas del Ejercicio Anterior, pueda ser calificado de necesario para producir la renta y, por consiguiente, susceptible de ser rebajado en la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría, debe reunir los siguientes requisitos copulativos:
a) Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla;
b) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta.
c) Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta;
d) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio.
e) Por último, que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos.
En relación con lo anterior, el órgano fiscalizador ha entendido que conforme a lo dispuesto en el artículo 17°, inciso 2°, del Código Tributario, los libros de contabilidad junto con su documentación deben ser conservados por los contribuyentes mientras esté pendiente el plazo que tiene para la revisión de las declaraciones de impuestos.
En este sentido, el artículo 200° del mismo texto legal establece que el Servicio puede revisar las declaraciones dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago del impuesto respectivo, y excepcionalmente hasta dentro de seis años, computados de igual forma, si las declaraciones no se hubieren presentado o si habiéndose presentado, éstas fueren maliciosamente falsas.
Ahora bien, dado que la calificación de maliciosamente falsa la efectúa el propio Servicio al revisar la declaración, el plazo por el cual deben ser conservados los libros de contabilidad y demás documentación anexa, para los efectos del artículo 17° del Código Tributario, no puede ser inferior a seis años, toda vez que de otro modo se burlaría la intención del legislador.
En lo que respecta a los contribuyentes comerciantes, señala que su documentación contable no puede ser eliminada ni aún transcurrido el plazo de seis años del artículo 200° del Código Tributario, ya que, de acuerdo al artículo 44° del Código de Comercio, deben conservar los libros de su giro hasta que termine de todo punto la Liquidación de sus negocios, haciendo salvedad a ello, sólo los duplicados de facturas y originales de boletas, en los casos y forma que señala el artículo 58° del D.L. No 825, y el artículo 72° de su Reglamento, contenido en el Decreto Supremo de Hacienda N° 55, de 1977.
En cuanto a los libros de contabilidad, se refiere sólo a aquellos exigidos por el Código de Comercio, es decir, al libro diario, libro mayor, libro de balances y libro copiador de cartas, pues aquellos exigidos por las leyes tributarias, como el libro de compras y ventas deben, en principio, conservarse por seis años, junto con la documentación de respaldo correspondiente.
Sin perjuicio de lo señalado, el Servicio hace presente que, en este caso que para efectos de determinar, a modo meramente ejemplar, remanentes de crédito fiscal, utilidades retenidas, pérdidas de arrastre, u otras situaciones similares, sea necesaria una revisión de las anotaciones y antecedentes contables que puedan servir de base para su determinación, puede revisar los libros contables y demás registros más allá del plazo legal de prescripción de seis años, ya que constituyen el único antecedente que permite su justificación y prueba, lo cual no significa exceder los plazos legales de prescripción, sino que sólo implica el cumplimiento de la carga legal de la prueba que recae sobre el contribuyente que invoca una situación acaecida con anterioridad a los plazos de prescripción.
Respecto de la acreditación de la Pérdida del Ejercicio anterior, el Servicio ha señalado que los libros de contabilidad deben ser conservados por los contribuyentes, junto con la documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene para la revisión de las declaraciones. Indica que el artículo 31 de la LIR, en su inciso 1°, señala que la renta líquida de una persona natural o jurídica que explote bienes o desarrolle actividades afectas al impuesto de primera categoría en virtud de los N° 1, 3, 4 y 5 del artículo 20 de la referida ley, se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.
Señala que como se puede apreciar uno de los requisitos que exige dicha norma para la deducción de los gastos incurridos o generados por las empresas es que estos se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el propio Servicio, no siendo posible deducir de la renta bruta de la primera categoría ninguna cantidad, en aquellos casos en los cuales no se cumpla esta condición.
Por otra parte, indica que debe tenerse presente que las Pérdidas del Ejercicio Anterior, conforme al artículo 31, N° 3, inciso 2° de la LIR, constituyen un gasto del ejercicio donde se producen las utilidades a las cuales se imputan. Así las cosas, deben cumplir con los requisitos generales que para todo gasto contempla la ley, esto es, encontrarse acreditadas o justificadas en forma fehaciente ante el Servicio, y también aquellas exigencias particulares previstas en atención a su naturaleza. Dentro de estas últimas, encontramos que el citado artículo 31, en el inciso final de su N° 3, impone que las pérdidas se determinen aplicando a los resultados del balance las normas relativas a la determinación de la renta líquida imponible contenidas en ese párrafo, estableciendo además que su monto se reajustará cuando deba imputarse a los años siguientes, de acuerdo con la variación del índice de precios al consumidor. Lo anterior, lleva a concluir que es imprescindible la existencia de un balance del cual se extrae un resultado, para poder determinar la pérdida o gasto, al extremo que en caso de no existir dicho balance resulta imposible la deducción por falta de un requisito legal.
Dicho balance, según el artículo 29 del Código de Comercio debe formarse en un libro de contabilidad, denominado precisamente libro de balances. Con todo, el único medio idóneo para acreditar fehacientemente una pérdida de arrastre, es la contabilidad completa y fidedigna del negocio, toda vez que no surge de un hecho aislado, sino que es producto de todas las operaciones acaecidas durante el ejercicio involucrado a las cuales se deben aplicar normas tanto contables como tributarias, por lo que todos los procedimientos y registros de los distintos libros que forzosamente debe llevar el contribuyente, junto con la documentación respaldatoria, constituyen la prueba cierta ante el Servicio, siendo incluso insuficiente el libro de balances que la ley exige de manera especial. Ahora bien, la revisión efectuada en los términos indicados, no significa exceder los plazos que limitan su acción fiscalizadora, puesto que no busca deficiencias en las liquidaciones de impuesto pasadas, sino que pretende determinar si en la actualidad el contribuyente que invoca un gasto satisface la carga legal de probarlo.
Es importante destacar que en materia de pérdidas de arrastre el SII no se ve impedido de remontar sus acciones fiscalizadoras más allá de los plazos de prescripción cuando deba determinar un valor correcto que sirve de base para el cálculo de una cantidad a deducir en los ejercicios siguientes, o mejor dicho, los plazos de prescripción no impiden al Servicio efectuar una revisión retrospectiva para determinar el monto correcto de ciertos valores a deducir, como ocurre por ejemplo con las pérdidas de arrastre o las depreciaciones de los bienes del activo inmovilizado.
Es más, interpretando la norma contenida en el inciso 2°, del artículo 17 del Código Tributario para los efectos tributarios los contribuyentes están obligados a conservar sus libros y documentos dentro de los plazos establecidos en el artículo 200, pero ellos deben ser conservados por un plazo mayor, cuando las anotaciones y antecedentes contables puedan servir de base para la determinación de impuestos correspondientes a periodos tributarios cuya revisión no se encuentre prescrita, como puede ocurrir, por ejemplo, en los casos de arrastre de pérdidas y remanentes de crédito fiscal, en los de utilidades no retiradas, en los de amortizaciones de bienes y en otros semejantes.
Por último, aunque el impuesto a la renta tiene la característica de ser un impuesto de determinación anual, influyen en la formación de su base imponible factores de años o períodos anteriores, como ocurre precisamente con las pérdidas de arrastre o con el registro del Fondo de Utilidades Tributables, de manera que la extensión del plazo para revisar este último libro, a objeto de verificar si los créditos asociados a repartos de utilidades fueron correctamente informados a los socios, dependerá de la época en que se hayan originado las rentas con derecho al crédito, según la tasa del impuesto de primera categoría que las haya afectado, independiente de los plazos de prescripción establecidos en el artículo 200 del Código Tributario, plazos que, desde luego, determinan el periodo dentro del cual dicho Servicio puede liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su Liquidación y girar los impuestos a que diere lugar.
Finalmente solicita que de conformidad con lo expuesto, disposiciones legales citadas y lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, tener por evacuado traslado respecto del reclamo tributario interpuesto por AAA Ltda., representada por MMM, solicitando desde ya se confirme la actuación reclamada, desechando en consecuencia en todas sus partes el reclamo de autos, con expresa condena en costas.
CUATRO. La resolución de fojas 41, de 03 de diciembre de 2014, en virtud de la cual se tiene por contestado el reclamo.
CINCO. Resolución de fojas 43, de 16 de abril de 2015, por medio de la cual se recibió la causa a prueba.
SEIS. Testimonio de fojas 44 y comprobante de Correos de Chile de fojas 45, ambos de fecha 16 de abril de 2015, por medio de la cual se da cuenta de la notificación de la Interlocutoria de Prueba a las partes.
SIETE. Presentación de fojas 47, de 21 de abril de 2015, por medio de la cual, la parte reclamante En lo principal presenta lista de testigos; En el Primer Otrosí acompaña documentos; En el Segundo Otrosí Reitera documentos y en el Tercer Otrosí señala nuevo domicilio y correo electrónico.
Presentación resuelta a fojas 51
OCHO. Presentación de fojas 53, de 13 de mayo de 2015, por la cual la reclamante acompaña documentos, los que se tuvieron por acompañados por resolución de fojas 56.
NUEVE. Prueba testimonial rendida por la reclamante rolante a fojas 58 y siguientes.
DIEZ. Presentación de fojas 62, de 15 de mayo de 2015, por la cual la parte reclamada objeta documentos, de la cual se confirió traslado a la reclamante a fojas 63, el cual fue evacuado a fojas 65.
ONCE. Presentación de fojas 69, por la cual la reclamante solicita que se resuelva objeción documental, resolución que se deja para definitiva, conforme a lo ordenado a fojas 70.
DOCE. Resolución de fojas 78 por medio de la cual el Tribunal cita a las partes a oír sentencia.
CON LO RELACIONADO y CONSIDERANDO
I. EN CUANTO A LA OBJECIÓN DOCUMENTAL DE FOJAS 62
PRIMERO: Que, fojas 62 comparece don MMM, Abogado del Servicio de Impuestos Internos, objetando el documento acompañado por la reclamante a fojas 53, consistente en un informe elaborado por el contador auditor, don RRR, titulado “Revisión de devengo de intereses en financiamiento empresa relacionada”. El fundamento legal de la objeción se encontraría en el artículo 346 N° 6 del Código de Procedimiento Civil, específicamente en la falta de integridad, lo cual se cumpliría, a juicio de la parte reclamada, al no consignarse en el documento acompañado, la fecha de su emisión.
SEGUNDO: Que, a fojas 65 el reclamante, evacuando el traslado, señaló que efectivamente el documento acompañado carece de fecha, pero que ello no es causal que haga procedente la objeción deducida por el Servicio de Impuestos Internos. Agrega que la ley en el artículo 1703 del Código Civil, establece diversas hipótesis que permiten al instrumento privado adquirir fecha cierta respecto de terceros, siendo una de ellas, desde el momento en que son acompañados en juicio. Finaliza su presentación solicitando que se rechace la objeción deducida, con expresa condenación en costas.
TERCERO: Que, expuestas las alegaciones de las partes, corresponde a este Tribunal resolver la objeción documental planteada, para ello se analizará la causal invocada, a saber, la falta de integridad contemplada en el número 6 del artículo 346 del Código de Procedimiento Civil.
Que, por la voz “integridad”, aplicada a un objeto material - como es el documento acompañado- debemos entenderla, como un estado del objeto en el cual este se encuentra completo, sin carencias de partes.
Al respecto, el destacado procesalista Mario Casarino Viterbo, en su Manual de Derecho Procesal, Tomo IV, Sexta Edición, del año 2007, de la Editorial Jurídica de Chile, en las páginas 69 y siguientes, entiende primero que: un instrumento privado, no está sujeto a formalidades, como el deber de consignar la fecha de su emisión, y segundo, que por “falta de integridad” implicaría que el documento no se ha presentado completo, esto es, en la forma como materialmente se otorgó.
Que, así las cosas, no resulta aplicable en la especie la calificación de falta de integridad alegada por la reclamada, por no ser la fecha de un documento privado parte integrante del mismo, no es una formalidad, sino que un elemento meramente informativo, y en ocasiones irrelevante. En el caso concreto el documento impugnado no adolece de falta de integridad, ya que la falta de fecha, no es un componente que condicione la cualidad de integridad: el documento sigue siendo completo con o sin fecha. Por lo mismo, la ley, tal como lo ha alegado el reclamante, se ha encargado de establecer en qué circunstancias un instrumento privado puede dar fecha cierta de su emisión, así lo establece el artículo 1703 del Código Civil.
Que, por lo expuesto precedentemente, a juicio de esta Magistratura, no resulta procedente y carece de todo fundamento la objeción planteada por la reclamada, toda vez que no se configura la causal contemplada en el artículo 346 N°6 del Código de Procedimiento Civil, debiendo rechazarse la objeción de documentos.
Que, al no haber motivo plausible para deducir la referida objeción, corresponderá la condena en costas.
II EN CUANTO AL FONDO
CUARTO: Que, tal como se expuso en el numeral Uno) de los vistos, a fojas 1, compareció don MMM, en representación convencional de AAA LTDA, ya individualizado, quien deduce reclamo en contra de la Liquidación N°16 de 24 de julio de 2014, la cual determina impuestos de Primera Categoría correspondiente al año tributario 2013, emitida por el Servicio de Impuestos Internos, solicitando que se deje sin efecto, fundando su pretensión en los antecedentes de hecho y derecho, que se expusieron en el numeral Uno) ya referido, los que se dan por enteramente reproducidas en este considerando.
Sin perjuicio de lo anterior, en síntesis, la reclamante funda su acción en dos líneas argumentativas, en lo principal plantea que el rechazo del gasto por intereses y reajustes en moneda extranjera, correspondiente a una de las partidas de la Liquidación, y que además constituye el objeto del reclamo, es improcedente toda vez que este tipo de gasto posee una regulación especial en el número 1 del inciso tercero del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta. Por lo anterior, estima que no basta con la cita de las normas establecidas con carácter general para todos los gastos, más aun cuando se ha contemplado una causal específica para el rechazo de este tipo de gastos.
En subsidio de la alegación anterior, señala que la Liquidación, debe ser dejada sin efecto, en lo que respecta a las partidas por la cuenta Intereses y Reajustes en moneda extranjera, por encontrarse está acreditada fehacientemente y ser procedente su rebaja.
QUINTO: Que, conforme se expresó en el numeral Tres) de los vistos, a fojas 26, corre la contestación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, quien solicita que se rechace la reclamación en todas sus partes con costas. Funda su contestación en las razones de hecho y de derecho que se enunciaron en el numeral referido previamente, las que también se dan por enteramente reproducidas en este considerando.
Sin perjuicio de lo expuesto, en resumen, el Servicio funda su contestación en el hecho de que el contribuyente no acreditó la totalidad de las cuentas de gastos del año comercial 2012, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 31 inciso primero de la Ley de la Renta, en conjunto con lo dispuesto en el inciso final del N°3 del mismo artículo.
SEXTO: Que, para facilitar la resolución del conflicto de autos, resulta pertinente establecer aquellos hechos que no han sido controvertidos por las partes, a saber:
1. Que, con fecha 24 de julio de 2014, se emitió en contra de la contribuyente reclamante la Liquidación N° 16, por la cual se determinan diferencias de impuesto a la Renta, para el año tributario 2013, rechazando los gastos por regalías al personal y gastos por Intereses y Reajustes en moneda extranjera. Reclamándose solo respecto de este último concepto.
2. Que, al contribuyente reclamante tributa en Primera Categoría en base a renta efectiva.
SÉPTIMO: Que, teniendo en cuenta el tenor del acto reclamado, y lo consignado por las partes en los escritos de reclamo y contestación, la discusión de autos se ha centrado en determinar si la reclamante tenía derecho a deducir el gasto incurrido por concepto de intereses y reajustes en moneda extranjera, respecto de dos periodos, del año tributario 2013, gasto que fue rechazado por el órgano fiscalizador y que originó parte de la Liquidación objeto de estos autos.
II.1 CUESTIÓN PREVIA
OCTAVO: Que, circunscrita la discusión y determinada la controversia de autos, descrita en el considerando precedente, el Tribunal estima necesario hacerse cargo de la alegación de la parte reclamante referida en el considerando Cuarto, y que constituye la línea argumentativa principal de la presentación de fojas 1, la que se resume en el hecho de que la reclamante estima improcedente el rechazo del gasto por los fundamentos dados por la entidad fiscalizadora, toda vez que por tratarse de un gasto que a su juicio tiene un tratamiento especial en el artículo 31 N° 3 de la Ley de la Renta, no requiere cumplir con los requisitos descritos en el inciso primero de la misma norma.
En ese contexto, a juicio del actor, la fundamentación del acto reclamado resulta improcedente, al rechazar el gasto de intereses y reajustes en moneda extranjera, por los periodos septiembre de 2012 y Diciembre 2012, ambos por no encontrarse acreditado fehacientemente, como se lee en el cuerpo de la Liquidación a fojas 11 y 12.
Que, la exigencia de acreditarse fehacientemente un gasto, se encuentra establecida por el legislador en el inciso 1° del artículo 31 de la Ley de la Renta, Decreto Ley Nº 824/1974, norma general, que establece los requisitos que debe cumplir todo gasto, tal como lo reconoce la misma parte reclamante.
Que, si bien, el legislador ha dado un tratamiento especial al gasto por intereses en el N° 1 del inciso tercero del artículo 31 de la ley en comento, esta singularización no hace perder a esta imputación, su carácter de gasto, y por ello, por ser precisamente un gasto, debe cumplir, además con los requisitos particulares y generales.
Los requisitos generales de todo gasto contenidos en el artículo 31 de la Ley en comento, son:
a) que el gasto sea necesario para producirla;
b) que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30; que se encuentre pagados o adeudados;
c) que se impute durante el ejercicio comercial correspondiente; y
d) que se relacionen con el giro del negocio; y
e) siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.
Por lo tanto los intereses, son una especie de gasto, en atención a su propia naturaleza, entenderlo de otra manera es desconocer la estructura y coherencia de la ley, descontextualizando su regulación, considerando de manera aislada sus disposiciones, sin la correspondencia y armonía que exige el legislador en la interpretación de la ley.
Que, el actor no puede asilarse en la frase “No se aceptará la deducción de intereses y reajustes pagados o adeudados, respecto de créditos o préstamos empleados directa o indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan rentas gravadas en esta categoría”, para sostener que esa hipótesis, es la única exigencia legal que debe satisfacer, para que sea aceptado o rechazado el pago de intereses como gasto. Por cuanto la frase transcrita, es sólo un ejemplo categórico y expreso, de qué clase de intereses y reajustes, no pueden deducirse como gasto, no constituyéndose, por cierto, en la única regla que contiene los requisitos para su eventual aceptación.
Así las cosas, por corresponder la alegación a una materia de derecho y no relativa a una discusión acerca de los hechos, respecto de la cual este Sentenciador ha expuesto previamente su convicción, no cabe otra cosa que desechar la alegación planteada por el reclamante como argumento principal para solicitar que se deje sin efecto la Liquidación en la parte que rechaza el gasto en cuestión.
II.2 PRUEBA APORTADA POR LAS PARTES
NOVENO: Que, despejada la alegación revisada en el considerando anterior, corresponde hacerse cargo de la alegación hecha en forma subsidiaria por la reclamante y la cuál se relaciona con el punto de prueba fijado a fojas 43, según el cual se deberá acreditar la “Efectividad y monto de los gastos por concepto de intereses y reajustes en moneda extranjera correspondientes a los periodos tributarios septiembre de 2012 y diciembre de 2012”.
DÉCIMO: Que, la interlocutoria de prueba fue notificada legalmente a las partes, según da cuenta testimonio de fojas 44 y certificación de fojas 46, sin que fuese impugnada por ellas.
DÉCIMO PRIMERO: Que, es una carga procesal de las partes del juicio acompañar, aportar, solicitar y/o producir cualquiera de los diferentes medios de prueba que les franquea la ley, según el mérito de los puntos de prueba contenidos en la respectiva resolución.
Que, así las cosas, dentro del término probatorio, las partes deben rendir la prueba que estimen necesaria a fin de lograr acreditar los hechos fijados por el Tribunal, como sustanciales, pertinentes y controvertidos.
Que, por expresa disposición del inciso 3° del artículo 132 del Código Tributario, toda la prueba de la cual las partes han de servirse para sus propósitos, debe ser rendida dentro del término probatorio.
Que, no pueden confundirse aquellos documentos fundantes, acompañados por las partes en los escritos de reclamación o de contestación, que han sido presentados antes de abierto el término probatorio, con los instrumentos probatorios propiamente tales, que permiten corroborar la pretensión del actor en la etapa probatoria, que precisamente se inicia con la dictación de la respectiva interlocutoria de prueba; toda vez, que, los primeros, sólo tienen el mérito de justificar el derecho ejercido en juicio, o mejor dicho, de posibilitar la admisibilidad de la acción.
Al efecto, resulta útil señalar, que la doctrina identifica a los documentos fundantes, como “aquellos de los cuales emana el derecho que se invoca” (Prof. Mario Casarino Viterbo (“Manual de Derecho Procesal”, Tomo IV, Editorial Jurídica de Chile, Santiago, 1974, Pág. 27) o “como aquellos en los cuales específicamente está documentado el derecho del actor, es decir, su título de crédito o su derecho real” (Prof. Eduardo J. Couture (“Procedimiento. Primer Curso. Juicio Ordinario”, Editorial Medina. Montevideo. 1900. Pág 35), y que han de acompañarse necesariamente en la demanda, o como en este caso, en la reclamación, según exige el número 3 del artículo 125 del Código Tributario. De allí emana su finalidad, cual es demostrar la fuente de la causa de pedir, o causa petendi o mejor dicho, los hechos materiales o los actos jurídicos que la constituyen.
Por lo expuesto, resulta relevante determinar el momento de la incorporación al juicio de los documentos, por cuanto, al ser acompañados al reclamo -al inicio y dentro de la etapa de discusión- han de tener el carácter de documentos fundantes, dado que así se respetan dos importantes principios procesales, cuales son: igualdad de las partes y de la buena fe procesal de los litigantes.
La igualdad se materializa, en la posibilidad real que tienen las partes, de conocer recíprocamente, los documentos y/o antecedentes más importantes que poseen y especialmente en el derecho de objetarlos y desvirtuarlos en la oportunidad procesal respectiva.
La buena fe procesal, obliga a los litigantes a demostrar desde el inicio del juicio que sus pretensiones tienen antecedentes serios, que hacen verosímil su acción, posibilitando a la parte contraria, adecuar su comportamiento procesal, en relación con el valor de convicción que de ellos emane.
Según lo expuesto, es posible concluir, que los documentos o instrumentos probatorios, que han de acompañarse o solicitarse, una vez iniciada la etapa probatoria, tienen por objeto fundamental dilucidar la controversia fijada a la luz de los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos determinados por el Tribunal con la dictación del Auto de Prueba.
DÉCIMO SEGUNDO: PRUEBA RENDIDA y SOLICITADA POR EL RECLAMANTE.
12.1 Prueba Instrumental aportada y rendida por la reclamante.
Que, conforme el mérito de autos, se constata que la reclamante rindió prueba documental consistente en:
1. Hojas foliadas, N° 0022906 a 0022908, correspondiente a Balance Tributario del periodo comprendido entre el 01/01/2012 y el 31/12/2012.
2. Hoja foliada N° 0022909 correspondiente a “Determinación Renta Líquida Imponible AT 2013.
3. Hojas foliadas N° 0021968 a 0022903 correspondiente a libro mayor.
4. Informe elaborado por el contador auditor, don RRR, titulado “Revisión de devengo de intereses en financiamiento empresa relacionada”.
5. Copia de la Liquidación que se reclama y de su notificación.
6. Fotocopia autorizada de la escritura en que consta personería para representar a la Sociedad Agrícola, Comercial, Servicios e Inversiones LLL Limitada.
7. Original de Contrato Comercial de Compraventa de Frutas, de 18 de enero de 2012, celebrado entre la reclamante y EEE
8. Original de Cierre de Negocio, celebrado entre la reclamante y Exportadora SSS S.A el 18 de enero de 2012.
12.2 Prueba Testimonial Rendida por la reclamante.
A fojas 58 y siguientes, rolan los testimonios de don RRR y CCC.
DÉCIMO TERCERO: PRUEBA INSTRUMENTAL APORTADA Y RENDIDA POR EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS.
Que, la parte reclamada durante el término probatorio no acompañó ni rindió prueba alguna.
II.3 ANALISIS DE LA PRUEBA RENDIDA AL PUNTO DE PRUEBA.
DÉCIMO CUARTO: Que, en relación con el punto de prueba establecido a fojas 43, se analizó en primer lugar la prueba documental acompañada por la reclamante y detallada en el número 12.l del considerado Décimo Segundo, pudiendo llegar el Tribunal a las siguientes conclusiones:
14.1 Del documento titulado “Contrato Comercial de Compraventa de Frutas Temporada 2011-2012”, no se puede extraer información alguna respecto de la efectividad y montos de los interés a los cuales estaría obligada la reclamante. A su vez, del documento de fojas 22, denominado “Cierre de Negocio Temporada 2011-2012”, si bien es cierto se establece que la compradora otorgará al vendedor el financiamiento necesario para contar con el capital de trabajo requerido para la producción de la fruta objeto del contrato, agregando a continuación “ambos definirán de común acuerdo los montos, fechas de entrega, intereses a cobrar y otros”. En consecuencia, no se puede establecer de estos documentos cual es el monto de los traspasos de dineros hechos por la compradora a título de capital de trabajo y los intereses pagados por la reclamante pagados por dicho concepto.
14.2 Que, además la prueba documental está constituida por diversos documentos contables: Balance año comercial 2012, determinación de Renta Líquida Imponible AT 2013 y el Libro Mayor correspondiente al mismo periodo. Respecto de este tipo de documentación cabe hacer presente que los asientos contables deben ser necesariamente acompañados de la respectiva documentación sustentoria, por lo tanto, los meros registros por si solo nada prueban, así se desprende de normas como las establecidas en el artículo 17 inciso segundo y el artículo 21, ambas del Código Tributario.
La necesariedad de la existencia de la documentación que sirve de base a los asientos contables, resulta de toda lógica, en atención a que las anotaciones deben dar cuenta de las operaciones realizadas por los contribuyentes, las cuales se sustentan en contratos, comprobantes de pagos, comprobantes de transferencias, facturas, etc. En este contexto y, conforme a las normas de la sana crítica, este sentenciador no dará valor a la prueba documental señalada al inicio de este numeral, por carecer totalmente de la idoneidad probatoria requerida.
Que, a mayor abundamiento, sobre la natural exigencia, de que cada anotación en los libros o documentos contables del contribuyente, debe ser acompañada y fundamentada con los debidos instrumentos respaldatorios, citamos, al efecto, una sentencia de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Rancagua, de fecha nueve de julio de dos mil trece, recaída en la causa Rol Corte Nº 1165-2012-Civil, que en el considerando 2° indicó lo siguiente:
“2.- Que en relación con la última idea, debe señalarse que la documentación que el reclamante acompañó en su escrito de fs. 73, consistente en registros contables, no son suficientes para acreditar la pérdida acumulada, pues tal como lo ha sostenido la Excma. Corte Suprema (Roles N° 475-2011 y 478-2011), no basta para la determinación de tales pérdidas la sola contabilidad, sino es imperioso que el contribuyente compruebe cada una de las operaciones que configuran el resultado tributario del contribuyente con los documentos que lo justifican, es decir, facturas, voucher contables, comprobantes de pagos, entre otros.
14.3. Que, también se acompañó por la reclamante el documento de fojas 55, el cual contiene “revisión devengo de intereses en financiamiento empresa relacionada”, documento que hace referencia a diversos antecedentes que justificarían el monto pagado por concepto de intereses, pero no han sido acompañados a estos autos elementos probatorios que respalden los dichos contenidos en el documento en análisis, por ello no será considerado como un elemento suficiente para lograr la convicción de este Sentenciador. Existe en el documento una referencia a la tasa de interés, pero no se precisa el periodo en que se aplica la tasa (mensual, trimestral, semestral), sólo habla de tasa de interés por temporada.
DÉCIMO QUINTO: Que, la parte reclamante también rindió prueba testimonial, presentando a estrados a los señores RRR y CCC, cuyos testimonios rolantes a fojas 58 y siguientes se analizan a continuación.
Que, en cuanto al testimonio del testigo RRR, refiere que fue llamado por la empresa reclamante para realizar un informe respecto de la contabilización de gastos por créditos otorgados por la Exportadora SSS, informe que fue acompañado a fojas 54 y 55. Al ser contrainterrogado, señala que pactó un honorario con la empresa LLL, que se encontraba pendiente de pago al momento de prestar su declaración.
Que, por definición un testigo es un tercero ajeno al juicio que declara de hechos respecto de los cuales conoce, sumado a la circunstancia de que no tiene un interés en el resultado del juicio, por lo tanto este Tribunal no considerará el testimonio del señor RRR, quien más que deponer sobre hechos, expuso como si se tratase de un perito, toda vez que indico que realizó un informe -una vez ya trabada la Litis- precisamente del asunto discutido en estos autos y depuso respecto de la forma como habría realizado parte de su trabajo, y que por dicho trabajo cobro honorarios, los cuales se encontraban pendientes de pago a la fecha de la declaración.
Que, en consecuencia al imponerse el deponente de los hechos del modo indicado y declarar rodeado de dichas circunstancias, se pretende, de modo indirecto presentar un medio de prueba que no ha sido requerido por la parte, ni se ha sometido a las formalidades legales, propias de dicha probanza.
Que, por lo expuesto y razonado, este Sentenciador, restara todo mérito probatorio al testimonio del Sr RRR, por considerar que carece de la imparcialidad y credibilidad necesaria para formar convicción.
Que, respecto del testimonio del señor CCC, habiéndolo revisado exhaustivamente, puede concluirse que este no aporta nuevos antecedentes, diversos a los que se obtuvieron de la prueba documental ya analizada.
DÉCIMO SEXTO: Que, conforme al análisis de la prueba expuesto en los considerandos precedentes y ponderados a la luz de la sana crítica, el sentenciador puede tener por establecida la circunstancia de que efectivamente existió entre la reclamante y la empresa Exportadora SSS un contrato, en virtud del cual está última quedaba obligada a entregar el financiamiento necesario para la producción de fruta de la reclamante, y esta a su vez debía pagar un interés por dichas cantidades, sin embargo, no hay elementos de prueba que den cuenta de la forma que se determinaría la tasa de interés ni tampoco de los montos que fueron entregados por SSS a Agrícola LLL Ltda., lo que hace imposible tener por acreditado el monto de los intereses que fueron registrados en la cuenta de gastos, y que fuere imputada en la declaración de renta correspondiente al año Tributario.
DÉCIMO SÉPTIMO: Que, en definitiva no se ha acreditado la efectividad y monto del gasto por intereses y reajustes en moneda extranjera correspondientes a los periodos tributarios septiembre de 2012 y diciembre de 2012, por ello la reclamación de autos se rechazará por insuficiencia de prueba allegada al proceso por la reclamante.
DÉCIMO OCTAVO: Que, sin perjuicio de lo razonado en los considerandos precedentes, el Tribunal estima que la reclamante ha tenido motivo plausible para litigar y, en consecuencia, no se le condenará en costas, conforme lo dispone el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil.
DÉCIMO NOVENO: Que, en consecuencia, por las consideraciones precedentes; razones legales expuestas; y visto, además, lo dispuesto en el numeral 1° del artículo 1° de la Ley N° 20.322 Orgánica de Tribunales Tributarios y Aduaneros; las disposiciones contenidas en los artículos 115, 123 y siguientes, 132 y 148 del Código Tributario; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta y demás normas legales que resultaren pertinentes.
RESUELVO Y SE DECLARA:
I. EN CUANTO A LA OBJECIÓN DE DOCUMENTOS FORMULADAS POR EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS A FOJAS 62:
1. SE RECHAZA la objeción de documentos, deducida por la parte reclamada en la presentación de fojas 62, respecto del documento acompañado por la reclamante a fojas 53, ya individualizado.
2. SE CONDENA EN COSTAS a la reclamada.
II. EN CUANTO AL FONDO:
1. NO HA LUGAR AL RECLAMO de fojas 1, interpuesto por don MMM, en representación convencional de AAA LTDA, ya individualizado, en contra de la Liquidación N°16 de 24 de julio de 2014 emitida por la Dirección Regional Rancagua del Servicio de Impuestos Internos, Unidad de San Fernando.
EN CONSECUENCIA, SE CONFIRMA la Liquidación N°16, 24 de julio de 2014, en la parte reclamada, emitida por del Servicio de Impuestos Internos, Unidad de San Fernando.
2. QUE NO SE CONDENA EN COSTAS a la reclamante por haber tenido motivo plausible para litigar.
ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE”.