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Ediciones Especiales
abril de 2014
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imperan en el mercado en créditos de similar naturaleza.
Tasa de interés del préstamo u otras cláusulas relevantes del mismo:
El análisis de este
elemento permitirá determinar si las condiciones bajo las cuales se otorga el préstamo, obedecen
razonablemente a las condiciones de mercado en que se otorgaría dicho crédito a una persona
no relacionada con la empresa, y si en definitiva, dichas condiciones benefician o no a la empresa
prestamista, atendido su objeto social, o más bien, son cantidades que se entregan en beneficio
exclusivo del propietario, socio, accionista o comunero de la misma. Otras cláusulas relevantes de
la operación a considerar, a manera de ejemplo son: si el préstamo es reajustable o no, si existen
garantías involucradas, si éstas son reales o personales, si existen cláusulas penales en caso de
mora, etc.
El análisis del conjunto de estos elementos, así como de otros que puedan considerarse relevantes,
como por ejemplo, si vencido el plazo de pago del préstamo no se han ejercido las acciones de
cobro, permitirán calificar dicho préstamo como un retiro encubierto de utilidades.
(v)
El monto que se afectará con el ImpuestoGlobal Complementario, más su tasa adicional y, en consecuecia,
deberá declararse en esta Línea, corresponde al total del préstamo que sea calificado por el SII como
retiro encubierto, reajustado por los Factores de Actualización contenidos en la
TERCERA PARTE
de
este Suplemento Tributario, considerado para tales efectos la fecha del otorgamiento del préstamo;
deduciendo de dicha suma todas aquellas cantidades que el contribuyente prestatario o beneficiario
haya restituido durante el ejercicio respectivo a la empresa, sociedad o comunidad prestamista, a título
de pago del capital del préstamo y sus reajustes pactados, cantidades que se deducirán reajustadas en
la misma forma antes indicada, considerando la fecha de restitución de la cantidad respectiva.
En todo caso se aclara, que las sumas restituidas por el contribuyente en ejercicios posteriores a la
calificación del préstamo como retiro encubierto, no afectan la tributación de estas cantidades.
(vi)
Los préstamos que sean calificados como retiros encubiertos por el SII, se afectarán con el Impuesto
Global Complementario, más su tasa adicional, en el ejercicio en que el préstamo se otorgue, atendido
que en dicha oportunidad se ha beneficiado con tales sumas el propietario, titular, socio, accionista o
comunero respectivo.
No obstante lo anterior, los préstamos que se otorguen y no sean calificados como retiros encubiertos
en el ejercicio de su otorgamiento, y que posteriormente experimenten alguna modificación en sus
elementos esenciales de tal magnitud que permitan calificarlos como nuevos préstamos, y de acuerdo a
dichas modificaciones puedan calificarse como retiros encubiertos en tal oportunidad, se afectarán con
el impuesto señalado en el ejercicio en que experimenten estas modificaciones.
(b.2)
Los préstamos calificados como retiros, no se deducirán en la empresa o sociedad acreedora o
prestamista, de las cantidades que conforme a lo dispuesto en los artículos 14 A) o 14 bis de la LIR, se
encuentran afectas a los IGC o IA.
Lo anterior tiene las siguientes consecuencias desde el punto de vista tributario:
El monto del préstamo que sea calificado como un retiro encubierto por el SII, no podrá ser deducido por
la empresa acreedora o prestamista, de las utilidades pendientes de tributación afectas al IGC existentes
en su registro FUT.
Por tanto, dichas cantidades tampoco tendrán derecho al crédito por IDPC que establece el artículo 56
N° 3 de la LIR. En el caso de los contribuyentes acogidos a lo dispuesto en el artículo 14 bis de la LIR,
dichas cantidades se mantendrán formando parte del capital propio tributario final del contribuyente.
Tales sumas no deberán provocar ninguna incidencia tributaria en la empresa acreedora o prestamista a
nivel de su registro FUT, ni respecto de la determinación de la RLI del IDPC. En caso que posteriormente,
en los ejercicios siguientes, se restituyan dichas sumas en cumplimiento del pago del préstamo, el
tratamiento tributario y contable de dicha restitución sólo corresponderá al de una disminución de la
cuenta por cobrar respectiva de la empresa acreedora. En caso que dichas sumas no sean finalmente
restituidas, las sumas en cuestión no podrán ser castigadas como una deuda incobrable con cargo a los
resultados tributarios de la empresa prestamista, conforme a las normas del N° 4 del artículo 31 de la
LIR.
(c)
Beneficio que representa el uso o goce, a cualquier título o sin título alguno, que no sea necesario para producir la
renta, de los bienes del activo de la empresa, sociedad o comunidad.
(c.1)
Este beneficio se determina de acuerdo a las siguientes normas:
(i)
Los bienes a considerar deben ser de propiedad de la empresa, sociedad o comunidad respectiva,
y por tanto, deben formar parte de su activo, sea éstos corporales o incorporales, muebles o
inmuebles, incluyendo por ejemplo, los derechos reales como el usufructo e independientemente
de la denominación que éstos puedan tener de acuerdo a su clasificación contable
(activo
inmovilizado, activo realizable, etc.),
o de las franquicias tributarias que le puedan favorecer
por su adquisición, importación o construcción, como ocurre, por ejemplo, con los bienes raíces
acogidos a las normas del D.F.L. N° 2, de 1959.
(ii)
El beneficio se determina cualquiera sea el título bajo el cual se entregan los citados bienes para su
uso o goce por parte de sus propietarios, socios, accionistas o comuneros (entregados en derecho
de uso o habitación, en usufructo, en arriendo, en comodato, etc.), o simplemente cuando estén
siendo utilizados por tales personas, sin que la empresa, sociedad o comunidad respectiva los haya
entregado bajo algún título o un consentimiento expreso.
En esta situación se encuentran por ejemplo, entre otros, el uso o goce de los siguientes bienes del
activo de la empresa, sociedad o comunidad respectiva: vehículos en general (automóviles, station
wagons y similares, camionetas, jeeps, furgones, etc.); inmuebles destinados a casa habitación,
de veraneo, oficinas, bodegas, etc.; máquinas en general, computadores, impresoras, enseres,
mobiliarios, herramientas, instalaciones, derechos reales, etc.
(iii)
Se considera que el beneficio se ha conferido al propietario, socio, accionista o comunero respectivo,
cuando el beneficiario del uso o goce de los bienes sea su cónyuge, sus hijos no emancipados
legalmente, o bien, cualquier otra persona relacionada con las mencionadas en primer término,
según lo previsto por el artículo 100 de la Ley N° 18.045, sobre Mercado de Valores.
En consecuencia, en estos casos, a pesar que el beneficio del uso o goce se ha conferido a personas
relacionadas con el propietario, socio, accionista o comunero de la empresa, sociedad o comunidad
respectiva, el contribuyente gravado con el Impuesto Global Complementario, serán estas últimas
personas,
no siendo necesario determinar si dicho uso o goce las ha beneficiado.
(iv)
El monto del beneficio se determina de acuerdo al tipo de bien de que se trate:
En el caso del uso o goce de bienes muebles,
se presume de derecho
que el valor mínimo del
beneficio
que representa para el propietario, socio, accionista o comunero su uso o goce, equivale
al 10% del valor del bien determinado para fines tributarios al término del ejercicio o al monto de la
cuota anual de depreciación, cuando esta última represente una cantidad mayor. El mayor de estos
dos valores es el que debe considerarse como valor mínimo del beneficio.
Para la determinación de la presunción señalada, se entiende por valor de los bienes muebles
el determinado para fines tributarios al término del ejercicio, es decir, aquel calculado aplicando
al valor de su adquisición, las normas de actualización del artículo 41 N° 2 de la LIR y las de
depreciación (cuando corresponda) del artículo 31 N° 5 de la misma ley. En otras palabras, dicho
monto corresponde al valor neto de libro por el cual figuran los citados bienes en la contabilidad de
la empresa, sociedad o comunidad al término del ejercicio que resulta de la aplicación de las normas
tributarias antes indicadas. En todo caso, se hace presente que cuando se aplique la presunción en
análisis, para la empresa, sociedad o comunidad, no procede la deducción como gasto de la cuota
anual de depreciación que corresponda.
Tratándose del uso o goce de bienes raíces, el valor mínimo del beneficio
que representa para
el propietario, socio, accionista o comunero el uso o goce de los citados inmuebles, equivale al
11% de su avalúo fiscal, vigente al 01 de enero del año en que se debe declarar el Impuesto Global
Complementario que afecta al referido beneficio.
Tratándose del uso o goce de automóviles, stations wagon y vehículos similares, el valor
mínimo del beneficio
que representa para el propietario, socio, accionista o comunero por el
uso o goce de tales vehículos, equivale al 20% de su valor neto de libro por el cual figuran en
la contabilidad de la empresa, sociedad o comunidad al término del ejercicio que resulta de la
aplicación de los artículos 41 N° 2 y 31 N° 5 (depreciación) de la LIR. En todo caso, se hace
presente que cuando se aplique la presunción en análisis, no procede para la empresa, sociedad o
comunidad la deducción como gasto de la cuota anual de depreciación.
(v)
Las presunciones referidas, se aplican cualquiera sea el tiempo que dentro de un año se hayan utilizado
los bienes, a menos que el beneficiario justifique fehacientemente, con los instrumentos, documentos
o contratos que hagan fe ante terceros, que dichos bienes los ha usado o gozado de ellos solamente
en algunos meses del ejercicio, casos en los cuales las presunciones se aplicarán o calcularán en
la proporción que corresponda a meses completos en los que efectivamente se usaron los referidos
bienes.
(vi)
De las presunciones mínimas establecidas por el período anual completo o una parte del año, el
beneficiario podrá además rebajar las sumas que efectivamente haya pagado a la empresa, sociedad
o comunidad propietaria del bien por su uso o goce durante el período comercial correspondiente,
constituyendo la base gravada con el Impuesto Global Complementario,
sólo la diferencia positiva
resultante entre ambas cantidades. Esta rebaja se efectuará a su valor histórico,
sin reajuste,
y
deberá acreditarse fehacientemente con los contratos o documentos que correspondan, y además, ser
contabilizada oportunamente por la empresa, sociedad o comunidad que recibe tales ingresos.
(vii)
En caso que el uso o goce de un mismo bien se haya concedido simultáneamente a más de uno
de los socios, accionistas o comuneros, y no sea posible determinar la proporción del beneficio que
corresponde a cada uno de ellos, éste se determinará distribuyéndolo entre las personas antes indicadas,
en proporción al número de acciones que posean o a su participación en las utilidades de la sociedad
o comunidad respectiva, según corresponda. En este caso es aplicable el mismo procedimiento de
determinación indicado en
el literal (v) del punto (a.1) de la letra (a) anterior.
(c.2)
En todo caso se hace presente, que el beneficio que se determine por los siguientes bienes, no se
afectará con el Impuesto Global Complementario:
(i)
Contribuyentes que realicen actividades en zonas rurales respecto del beneficio que represente el uso o
goce de los bienes de su activo, que se encuentren ubicados en dichas zonas. Esta situación se da, por
ejemplo, respecto de las casas patronales, de inquilinos, campamentos mineros y vehículos, en el caso
de los contribuyentes agricultores y empresas mineras obligadas a declarar sus impuestos en base a
contabilidad completa, que se encuentran ubicados en zonas rurales. Esto será válido obviamente en la
medida que el uso o goce de tales bienes sea necesario para producir la renta de la empresa, sociedad
o comunidad, respectiva.
(ii)
Uso o goce de los bienes de la empresa, sociedad o comunidad destinados al esparcimiento de sus
trabajadores o el uso, de cualquier otro bien, por su personal, cuando éste no fuere habitual. En el
caso de los primeros bienes se refiere cuando éstos fueron adquiridos para el esparcimiento de los
trabajadores y, en el segundo caso, en que los respectivos bienes sean utilizados en forma eventual o
esporádica, y no en forma permanente por el personal de la empresa. Entre estos bienes, se encuentran
los siguientes: los estadios, recintos deportivos, gimnasios, lugares de recreación, casas de veranero,
cabañas, etc.
(c.3)
Por otra parte se señala, que el beneficio que determine la respectiva empresa, sociedad o comunidad
acogida a las normas de los artículos 14 Letra A) ó 14 quáter de la LIR, a declarar en esta Línea 3
para su afectación con el Impuesto Global Complementario, no tendrá ninguna incidencia tributaria en
la determinación de la RLI de Primera Categoría, y registro FUT de tales entidades. En efecto, las
cantidades determinadas por el concepto señalado ni se agregarán ni se deducirán de la RLI de Primera
Categoría, y tampoco disminuirán las utilidades tributables retenidas en el FUT, sin que den derecho,
a su vez, al crédito por Impuesto de Primera Categoría establecido en el artículo 56 N° 3 de la LIR.
Lo antes expuesto, es sin perjuicio de su inclusión en los ingresos brutos de la respectiva empresa,
sociedad o comunidad de las cantidades percibidas o devengadas de parte de sus propietarios, socios,
accionistas o comuneros por el uso o goce de los bienes de su propiedad para su tributación con el
Impuesto de Primera Categoría a través de la Línea 38 del F-22.
(d)
Bienes de la empresa, sociedad o comunidad ejecutados como garantías de obligaciones directas o indirectas de
sus propietarios, socios, accionistas o comuneros.
(d.1)
Las cantidades que se determinen por este concepto, se incluirán en esta Línea 3, bajo las siguientes
normas:
(i)
El hecho gravado en este caso corresponde a la entrega por parte de la empresa, sociedad o
comunidad de bienes de su propiedad en garantía de obligaciones directas o indirectas del
propietario, socio, accionista o comuneros, cuando dicha garantía sea ejecutada por el pago total o
parcial de tales obligaciones.
(ii)
Se considera que se han ejecutado bienes de la empresa, sociedad o comunidad respectiva, en
garantía de obligaciones directas o indirectas del propietario, socio, accionista o comunero, cuando