La Excma. Corte Suprema acogió un Recurso de Casación interpuesto por el Fisco de Chile en contra de una sentencia de la I. Corte de Apelaciones de Concepción, revocatoria de la de primer grado del Tribunal Tributario de la VIII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, al establecer que el fallo recurrido incurrió en infracción a los artículos 23 N° 5 del D.L. N° 825, de 1974, y 21 del Código Tributario.

En lo referente a las normas contenids en el artículo 23 N° 5 aludida, al Tribunal Supremo expuso que esta norma establece una serie de medidas de resguardo para el contribuyente tendientes a evitar que éste pierda su derecho a Crédito Fiscal IVA en el caso de que las facturas de sus proveedores fueran objetadas por el S.I.I. Señaló el fallo de casación que esta misma norma impone al contribuyente la obligación de acreditar la efectividad material de la operación, si el Servicio lo solicita, en cuanto es precisamente la operación material el antecedente previo indispensable para tener derecho a Crédito Fiscal IVA.

Agregó el fallo de casación que el artículo 21 del Código Tributario concuerda en que la carga probatoria corresponde al contribuyente, por lo que de acuerdo a lo prescrito por el artículo 19 del Código Tributario, estas disposiciones deben ser interpretadas de acuerdo a su tenor literal, razón por la cual, concluyó el máximo Tribunal, ambas disposiciones fueron vulneradas por el fallo de 2ª instancia.

En lo pertinente, el fallo de la Excma. Corte Suprema consideró:

“5°) Que en cuanto a la infracción del artículo 23 N°5 del Decreto Ley N°825, hay que precisar que dicha norma dispone que “No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto”.

Luego el precepto indica en su inciso segundo que “Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos...”, los que consigna a continuación en las letras a) y b), cuestión que corresponde al contribuyente como literalmente lo dice el precepto. Así, la norma exige tomar las mínimas precauciones consistentes en cancelar la factura con un cheque nominativo, girado en las condiciones indicadas en la letra a) y que el librador anote, al extender el cheque de pago, en el reverso del mismo, el número del rol único tributario del emisor de la factura y el número de ésta, según la letra b) del precepto. Lo que se exige entonces por la Ley al contribuyente es la adopción de medidas de resguardo para él mismo y para el sistema, al efectuar una operación comercial y recibir facturas, de manera tal que pueda invocar la norma del artículo 23 N°5 del Decreto Ley N°825;

6°) Que la siguiente sección del artículo 23 N°5 del Decreto Ley sobre Impuesto al Valor Agregado se refiere al caso de objeción de una factura con posterioridad al pago, en que el comprador o beneficiario pierde el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite los requisitos que establece en las letras a) a la d), todo lo cual corresponde por cierto al contribuyente y no al Servicio. Los requisitos establecidos se refieren también a la adopción de medidas de precaución mínimas que debe tomar cualquier contribuyente diligente para evitar justamente una situación como la producida en la especie, esto es, pretender hacer efectivo un crédito fiscal basado en facturas no fidedignas o que no cumplen con los requisitos legales o reglamentarios;

7°) Que siempre en relación a la obligación de probar del contribuyente, la circunstancia de que el artículo 23 N°5 del D.L. N°825 impone como requisito d) la obligación de acreditar la efectividad material de la op0eración y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio así lo solicite. Dicho precepto es lo suficientemente claro, en orden a que no es al Servicio a quien le corresponde lo anterior, sino al interesado, que debe, como ya se dijo, antes de efectuar la operación, tomar las providencias necesarias para lograr posteriormente una prueba adecuada de sus derechos, por resultar evidente que no estaría en condiciones de acreditar circunstancias que dicen relación con el actuar del emisor de las facturas, razón por la que sólo se le exige tomar las providencias referidas. En la especie, la sentencia estableció expresamente que se trata de facturas no fidedignas, afirmación correcta que se basa en la circunstancia de no haberse acreditado la efectividad material de las respectivas operaciones, como se precisa en sus motivos décimo tercero y décimo cuarto. Esta última conclusión resulta lógica, ya que lo que genera el derecho al crédito fiscal es la operación material de compra o la prestación de un servicio, y la factura es el medio que posee quien la recibe para acreditar ante el servicio la circunstancia de haber llevado a cabo dicha operación y haber pagado el Impuesto al Valor Agregado correspondiente;

8°) Que, en lo tocante a la infracción del artículo 21 del Código Tributario, cabe precisar que la liquidación es la culminación de una indagación administrativa, en que se consignan las irregularidades que el Servicio detecta y se cursan los impuestos que correspondan, a juicio del mismo Servicio. Esto es, la liquidación constituye un acto administrativo que emana de la autoridad encargada de fiscalizar la aplicación de los impuestos, el Servicio de Impuestos Internos, cuya Ley Orgánica en su primer artículo, le asigna dicho papel de fiscalizador;

9°) Que el artículo 21 del Código señalado en el anterior considerando establece en su inciso primero que “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto”.
De lo transcrito surge que la carga probatoria corresponde al contribuyente, pues así lo dice textualmente la norma, de suerte que no se advierte la forma de entenderlo de otra manera, conforme al artículo 19 del Código Civil, ya que su sentido es lo suficientemente claro.
El inciso segundo de este precepto, por su parte, precisa que el servicio no puede prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. Esta sección del artículo en comento, se limita a señalar algo que es obvio; el Servicio no puede prescindir de los antecedentes legalmente presentados, pero como también resulta evidente, no está obligado a aceptar el mérito que quiera asignarles el contribuyente, sino que el ente fiscalizador debe analizarlos y sopesarlos, para concluir como crea acorde a dicha apreciación y comparación con otros antecedentes que pudieren existir, de tal manera que puede llegar a conclusiones adversas al interés de aquel. En la especie, sin embargo, los antecedentes en que se basan las alegaciones del recurrente, fueron tenidos como facturas no fidedignas por el fallo de primer grado, al no demostrar por si solas la efectividad de las operaciones y no dar cuenta de hechos ciertos;

10°) Que, según la norma que se viene analizando, para el caso de no ser fidedignos los antecedentes presentados, que es lo que ha ocurrido en autos, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64, practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero, concluye el segundo inciso de la norma que se analiza, y como se advierte, el tenor literal no admite discusión alguna: es el contribuyente el que debe desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en el correspondiente reclamo tributario.

11°) Que, por lo tanto, no es posible sostener que sea el Servicio de Impuestos Internos, que no es parte en el procedimiento sino el organismo encargado de fiscalizar y luego llevar a cabo el procedimiento de reclamo, quien deba probar, puesto que la actividad probatoria, por definición corresponde a las partes de un procedimiento y, en el tributario, únicamente actúa el contribuyente, sin que haya contraparte, salvo en segunda instancia, en que asume los intereses del Fisco –verdadero interesado- el Consejo de Defensa del Estado;

12°) Que por todo lo anteriormente expuesto, cabe colegir que se produjeron las vulneraciones de ley denunciadas, a los artículos 23 N°5 del D.L. 825, en relación al artículo 21 del Código Tributario y 19 del Código Civil. Ello, al afirmar el fallo impugnado por la presente vía, que de acuerdo al artículo 21 del Código de la especialidad corresponde que el Servicio de Impuestos Internos demuestre que los antecedentes o documentos acompañados no son fidedignos; asimismo, al concluir que, a falta de prueba en contrario, habiendo el contribuyente demostrado que las facturas se encuentran amparadas por guías de despacho y comprobantes de egreso, hay que resolver que deben “ser estimadas como fidedignas y que dan cuenta de operaciones ciertas.”

CORTE SUPREMA – 29.01.2002 – RECURSO DE CASACIÓN EN EL FONDO – ROL 4690-2000–MANUEL ALTAMIRANO SALAMANCA C/ S.I.I. - MINISTROS SRES. RICARDO GÁLVEZ B. – ORLANDO ALVAREZ H. – DOMINGO YURAC S. – HUMBERTO ESPEJO Z. - ABOGADO INTEGRANTE SR.MANUEL DANIEL A.