Pronunciándose respecto de un Recurso de Casación en el Fondo, interpuesto contra la sentencia de la I. Corte de Apelaciones de Temuco, confirmatoria de la de primer grado, la Excma. Corte Suprema rechazó las argumentaciones del recurrente, quien señaló que la norma contenida en el artículo 23 N° 5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios fue aplicada incorrectamente por el Servicio de Impuestos Internos, negándosele infundadamente su derecho al Crédito Fiscal IVA.

Argumentando sobre este particular, la Excma. Corte manifestó que las exigencias establecidas por la norma citada se traducen en una serie de medidas de resguardo que el contribuyente debe tomar para su propio beneficio, y que se han establecido a modo de evitar que éste se excuse atribuyendo la responsabilidad de la falta de fe de la factura respectiva al emisor de la misma, y pueda de esa forma hacer efectivo un Crédito Fiscal basado en documentos falsos, no fidedignos o que no cumplen con los requisitos legales o reglamentarios. Agregó el fallo de casación que, precisamente, se efectuaron por el ente fiscalizador una serie de reparos formales y de fondo a los documentos cuestionados, que llevaron a concluir su carácter de no fidedignos, confirmándose esta circunstancia tanto por el fallo de primer grado como por la sentencia de 2ª instancia.

En lo pertinente, la Excma. Corte Suprema consideró:

3°) Que el recurso denuncia la infracción de los artículos 23, 25, 52 y 54 del Decreto Ley N° 825 y 21 del Código Tributario. En lo tocante al primer precepto y en su número 5, explica que conforme a él, no dan derecho a crédito fiscal los impuestos recargados en facturas no fidedignas o falsas, las que no cumplan los requisitos legales o reglamentarios y las que sean otorgadas por quienes no son contribuyentes de ese impuesto, pudiendo el rechazo fundarse sólo en alguna de dichas tres situaciones. Agrega que según el artículo 21 del Código Tributario, el contribuyente debe probar con documentos y libros de contabilidad, en cuanto sean obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que sirvan de cálculo al impuesto;

4° Que el recurso manifiesta que los artículos 23, 52 y 54 del D.L. 825 contiene las normas que regulan el crédito fiscal del IVA que un contribuyente tiene derecho a compensar con los débitos que deba pagar, constituyendo exigencias obligatorias para quien pretenda tener tal derecho. En el presente caso, afirma, el Servicio pone en duda la veracidad de las operaciones, que no serían reales, y por ello rechaza el crédito fiscal, en mérito de circunstancias atribuibles al emisor de la factura, pero achacadas a quien las recibe;

5° Que el recurso añade que se probó que el Servicio autorizó las facturas de Pedro Casanueva Toro, mediante copias de los formularios de timbraje de las mismas, por lo que se trata de documentos oportunamente timbrados, legalmente emitidos, que cumplen la normativa que regula su emisión y no puede rechazarse el uso del crédito fiscal por no ser documentos previamente autorizados. Además, afirma, se ha probado que las facturas cumplen los requisitos formales que el D.L. 825 y su Reglamento dispone, por lo que no se trata de que éstas no cumplan los requisitos legales o reglamentarios, por lo que tampoco puede rechazarse el crédito por esta razón. Finalmente, indica el contribuyente es ubicable por el Servicio, ha presentado sus declaraciones de impuestos, ha concurrido a citaciones y ha declarado que las operaciones realizadas con el reclamante son efectivas, tratándose entonces de un contribuyente de impuesto, a quien se le han autorizado las facturas y que cumple con sus obligaciones tributarias, pues no se le ha formulado ningún reproche, por lo que tampoco ha podido ser ésta la causa del rechazo del crédito fiscal, desapareciendo las razones por las que un contribuyente puede ser privado del referido crédito;

6° Que el recurrente expresa que el artículo 23 número 5 del D.L. 825 no puede servir de fundamento al rechazo del crédito fiscal, al no darse las situaciones allí previstas, por lo que hay una falsa aplicación de dicha norma, además de que no puede hacérsele responsable de cuestiones imputables a otra persona, ya que la obligación que se le hace efectiva no le es exigible, Además expresa, probó que las operaciones fueron reales, situación que, no obstante no estar establecido en la ley como un exigencia para él, fue necesario, atendidas las impugnaciones del Servicio, por todo lo que ha tenido derecho a usar el crédito fiscal contenido en las facturas que acreditaron las adquisiciones hechas a Pedro Casanueva Toro, de manera que al no resolverse así, se aplicó incorrectamente la norma que permite al Servicio el rechazo del crédito fiscal y se desdeñaron las disposiciones legales que le confieren ese derecho, incurriéndose en errores de ley;

7° Que, al explicar la forma como los errores que ha denunciado influyeron sustancialmente en lo dispositivo del fallo, el recurso señala que de haberse aplicado correctamente las normas legales invocadas, se habría debido concluir que el contribuyente tiene derecho a la utilización del crédito fiscal contenido en las ya referidas facturas, por lo que las liquidaciones carecen de fundamento y deben ser dejadas sin efecto.

8° Que, comenzando el análisis del asunto traído a colación por el presente medio de impugnación, hay que señalar, en cuanto a la infracción del artículo 23 N° 5 del Decreto Ley N° 825, que dicha norma dispone que “ No darán derecho a crédito los impuestos recargados en facturas no fidedignas o falsas que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto”.

Luego el precepto indica en su inciso 2° que “Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos...” los que consigna a continuación en las letras a) y b), exigencias que corresponde cumplir al contribuyente como literalmente lo dice el precepto. Así, la norma exige tomar las precauciones mínimas de cancelar la factura con un cheque nominativo, girado en las condiciones indicadas en la letra a) y anotar el librador, al extender el cheque de pago, en el reverso del mismo, el número del rol único tributario del emisor de la factura y el número de estas, según la letra b) del precepto. Lo que se exige por la ley al contribuyente, como ya se adelantó, es la adopción de medidas de resguardo para el mismo y para el sistema, cuando efectúe una operación comercial y reciba facturas, de manera tal que pueda invocar en su favor la norma del artículo 23 N° 5 del D.L. N° 825, de que se trata, para evitar que se excuse del modo como se ha hecho en esto autos, esto es, atribuyendo la responsabilidad al emisor de la factura;

9° Que la siguiente sección del artículo 23 N° 5 del Decreto Ley sobre IVA se refiere al caso de objeción de una factura con posterioridad al pago, en que el comprador o beneficiario pierde el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite los requisitos que establece en las letras a) a d), todo lo cual corresponde al contribuyente. Los requisitos establecidos se refieren también a la adopción de medidas de resguardo o precauciones que debe adoptar cualquier contribuyente diligente para evitar precisamente una situación como la producida en la especie, esto es, pretender hacer efectivo un crédito fiscal basado en facturas no fidedignas o que no cumplen con los requisitos legales reglamentarios;

10° Que en relación con lo expuesto, cabe destacar la circunstancia de que el artículo 23 N° 5 del D.L. N° 825 impone como requisito d) la obligación de acreditar la efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio así lo solicite, no siendo entonces efectivo lo aseverado por el recurso en orden a que dicha circunstancia no le es exigible, ya que existe norma expresa al respecto. Dicho precepto es claro, en orden a que al interesado cabe probar lo anterior, el que debe, como ya se dijo, antes de efectuar la operación, tomar las providencias necesarias para lograr posteriormente una prueba adecuada de sus derechos, porque resulta evidente que no estaría en condiciones de acreditar circunstancias que dicen relación con el actuar del emisor de las facturas, por tratarse de un tercero, razón por la que sólo se le exige adoptar las providencias referidas.

11° Que cabe además precisar que lo expuesto en el recurso en torno a la supuesta validez de las facturas y de las demás circunstancias relativas a su emisor no son efectivas, puesto que, ya en las liquidaciones se formularon a dichos documentos numerosos reparos formales y de fondo, señalándose que se trata de documentos no fidedignos (fs. 20 y siguientes) lo que reitera el fallo de primer grado, (motivos 3, 5, 6, 7 y 8) confirmado por el de segundo, de tal suerte que toda la prueba tendiente a desvirtuar las circunstancias imputadas y probar la efectividad material de las operaciones respectivas, correspondía al contribuyente, según la norma del artículo 23 número 5 del D.L. 825, y el artículo 21 del Código Tributario;

12° Que lo anteriormente señalado, sin lugar a dudas, importa un impugnación clara y precisa a las facturas, en orden a que no se acreditaron las correspondientes operaciones (comerciales), por lo que, a mayor abundamiento, ha de entenderse que se le dice al contribuyente que dichos documentos no hacen fe de las operaciones de las que se sostiene que provienen, esto es, no son fidedignas. Hay que manifestar, en este punto, que si bien la ley utiliza la expresión “no sean fidedignos”, no resulta necesario que en las liquidaciones o sentencias se utilicen precisamente dichos términos, pues pueden ser usados cualesquiera otros que reflejen la idea de falta de fe. En la especie, como ya se expresó anteriormente, se dijo además que no se acreditaron las operaciones, objeción que resulta del todo lógica y está prevista en la ley, ya que lo que origina el correspondiente derecho al crédito fiscal, que es la materia del proceso, es la operación comercial (en el presente caso de compra de animales, según se ha dicho) y la factura es únicamente el comprobante de dicha transacción y del pago de los impuestos pertinentes, por lo que tiene tan sólo finalidad probatoria. Lo precedente, sin perjuicio de que en este caso hubo una imputación expresa de falta de fe de las facturas de que se trata;

13° Que, a mayor abundamiento, la sentencia de primer grado indica que el reclamante no acreditó sus dichos para controvertir en formar eficaz lo determinado por el Servicio fiscalizador. A este respecto, hay que destacar que el recurso, que alega haber probado diversas circunstancias en su favor, como se consignó previamente, aludiendo al problema de la prueba, debió fundarse en vulneración de leyes reguladoras de la misma, para poder tener alguna posibilidad de éxito en torno a este punto, lo que no se hizo, pues únicamente se basó en infracción al artículo 21 del Código Tributario, que se refiere a la carga de la prueba y no se fundó en normas probatorias que establezcan parámetros fijos de apreciación de las que se rindan, como lo son el artículo 1700 y 1701 del Código Civil, sobre documentos;

CORTE SUPREMA – 11.04.2002 – RECURSO DE CASACIÓN EN EL FONDO – ROL 1573-2000 – ERNESTO PEÑA FIGUEROA C/ S.I.I. - MINISTROS SRES. RICARDO GALVEZ B. – ORLANDO ALVAREZ H. – DOMINGO YURAC S.- HUMBERTO ESPEJO Z. – MARÍA ANTONIA MORALES V.