La Excma. Corte Suprema rechazó un Recurso de Casación en el Fondo intentado por un contribuyente en contra de una sentencia de la Corte de Apelaciones de Valparaíso, que confirmó la de primer grado del Tribunal Tributario de la V Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, que negó lugar a un reclamo de liquidaciones. En su recurso, el recurrente alegó infracción de los artículos 14, 20 y 54 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por cuanto los sentenciadores consideraron como retiro y gravaron un monto que no había sido retirado de la empresa.

En su fallo, el Excmo. Tribunal señaló que el contribuyente que optó tributar como rentas de capitales mobiliarios los intereses obtenidos de un depósito a plazo, independientemente de las utilidades propias de la actividad comercial de la primera categoría, no puede alegar que no existió retiro y que la situación se debió a un error de contabilización, toda vez que debe respaldar, conforme a lo dispuesto en el inciso final del artículo 17 del Código Tributario, sus declaraciones o cualquier error en que hubiere incurrido en ellas.

En lo pertinente, el fallo consideró:

“1°) Que el recurso estima infringidos los artículos 124 y 127 del Código Tributario, cuyos textos transcribe, en cuanto a la circunstancia de que la sentencia estima extemporánea “la pretensión de reclamo deducida a fs. 1...”. Aclara que lo que se ha pretendido en el reclamo es que se ordene corregir los errores contables y de declaración a la renta del año tributario 1997 en que incurrió, y que, en mérito de estas correcciones y, además, por el hecho de no existir retiro de utilidades de la empresa, se deje sin efecto la totalidad de la liquidación.
Añade que, significando la expresión “extemporánea” “fuera de término legal o inoportuna”, ninguna de ambas hipótesis ocurre en la especie, pues el reclamo fue interpuesto dentro del término de sesenta días contados desde la fecha de la liquidación, y nunca esta materia se discutió en autos;

2°) Que sobre este punto, el recurrente expresa, que debe aplicarse el artículo 127 del Código de la especialidad, en cuanto ordena que dicha corrección debe pedirse dentro del mismo término fijado para interponer el reclamo, lo que cumplió, al incluir esta petición en la demanda que se interpuso dentro de los términos legales señalados en las disposiciones transcritas. Agrega que el sentenciador incurrió en un error de derecho al no aplicar las citadas normas, con influencia en la parte dispositiva del fallo, puesto que dicha resolución se funda en el artículo 21 inciso 2° del mismo Código, que no tiene relación con la materia tratada, como se deriva de su lectura;

3°) Que, al explicar la forma como los errores referidos influyeron sustancialmente en lo dispositivo de la sentencia, el recurso señala que, tratándose de errores propios cometidos por el contribuyente para presentar sus declaraciones, la petición de corrección de estos errores debe hacerse valer dentro del plazo para interponer el reclamo precisado en el artículo 124 del Código Tributario, lo que hizo, disposición que fue desconocida por el tribunal. Termina señalando que de haberse observado las normas denunciadas, no pudo declararse extemporánea la petición contenida en el reclamo, y debió darse lugar a la reclamación en la forma pedida;

4°) Que el capítulo II del recurso aborda el “tema de improcedencia del cobro de impuesto por no existir retiro de utilidades”, tal como se solicita en la demanda. Sobre esta materia denuncia la transgresión de los artículos 14, 20 y 54 de la Ley de Impuesto a la Renta, los que se transcriben. Expresa que de los hechos de la causa queda claro que la suma de $40.381.285 que se agrega a la renta imponible del año tributario 1997 formaba parte de la “Cuenta Caja” de la contabilidad de la empresa industrial de propiedad del reclamante, como contribuyente de primera categoría, según se desprende de la documentación acompañada al escrito de reclamo, balance general al 31 de diciembre de 1996, cuyo saldo era de $48.082.290, que por razones contables y de administración no se clasificaron en cuentas separadas.
En febrero de 1996 la empresa hizo una inversión en depósito a plazo por aproximadamente $58.900.000, lo que por razones contables se mantuvo en la cuenta caja, situación por la que el Servicio Fiscal estimó que se había producido un retiro de utilidades, por el hecho de haberse invertido la citada suma en el depósito, pero siempre permaneciendo dentro de la empresa.
En el año 1997 se modificó el ordenamiento contable, en el sentido de que en la “cuenta caja” se mantuvo el efectivo en caja, que según balance acompañado al escrito de reclamo ascendía a un saldo de $6.806.113, y se abrió la cuenta de “Depósito a Plazo”, cuyo saldo según el balance fue de $58.951.247, valor que involucraba la suma de $40.381.285, después de realizar los ajustes correspondientes y que da origen a la discusión tributaria;

5°) Que, a continuación, el recurrente afirma que el traspaso de una cuenta a otra, dentro de los Activos de la empresa, no representa retiro de utilidades pues siempre ha permanecido en la empresa con diversas denominaciones, situación que puede ser calificada como un error contable, debido al hecho de que en la práctica y tratándose de empresa individual, las inversiones en valores mobiliarios se acostumbra contablemente mantenerla dentro de la cuenta caja. La empresa prefirió para una mayor precisión contable, abrir esta cuenta especial, pero permaneciendo en el Activo de ella.
Añade que los sentenciadores omiten considerar, para tomar su decisión, el hecho de que en la empresa individual de primera categoría por error se confunde el patrimonio de la empresa con el patrimonio personal e individual de sus propietarios y, en este caso, es parte del patrimonio de la empresa y la utilidad producida por el depósito a plazo, fue declarada como renta imponible de la Empresa en razón de emanar de capitales mobiliarios, percibidos por el empresario individual, sin que ello pueda alterar el principio legal respecto al capital que lo produce, que es parte de una empresa de primera categoría.
Expresa que de lo anterior se deduce que sólo se operó un cambio de cuenta, pasando de la “cuenta caja” a la cuenta depósito a plazo” en la contabilidad de la empresa, pero sin que operara un retiro, sino una precisión contable;

6°) Que a continuación agrega que no habiéndose producido retiro, la circunstancia de considerarlo como tal y gravarlo con el impuesto ya referido, constituye un error de derecho, por cuanto se infringieron las normas ya precisadas, a las que corresponde dar aplicación.
Agrega que es así como los errores relatados influyeron substancialmente en lo dispositivo del fallo ya que, teniendo la reclamante la calidad de empresa de primera categoría, se debieron aplicar los artículos 14 y 54 de la Ley de la Renta, ambos en su primera parte, que postergan la aplicación del tributo referido hasta el retiro de las utilidades producidas por la empresa; y que de no haberse incurrido en tal error, se habría aceptado el reclamo y acogiendo lo pedido, se habrían dejado sin efecto los impuestos liquidados;

7°) Que, en el capítulo tercero, el recurso aborda la corrección de errores propios. Explica que invocó el procedimiento que señala el artículo 127 del Código Tributario, pues de estimarse que hubo un error en el hecho de no contabilizar separadamente la cuenta caja con respecto a la cuenta depósito a plazo, para señalar en él las inversiones de estos depósitos, se trataría de un simple error que se debe subsanar en los términos señalados en el citado precepto, ya que éste emplea el término “errores propios” en toda su extensión, lo que aparece ratificado por una Circular del Servicio cuya numeración precisa. Añade que se cumplen todos los requisitos establecidos en ese artículo, por lo que cualquier efecto tributario que de él derive puede ser eliminado mediante la corrección que allí se permite, no pudiendo liquidarse diferencias de impuestos.
Los sentenciadores, agrega, omitieron dar aplicación a esta norma, como se solicitó oportunamente, incurriendo en error de derecho, pues de haberla observado y aplicado, habrían determinado que esta diferencia emanaba de un error contable y que una vez desaparecido mediante la corrección efectuada no procedía cobrar diferencias de impuestos;

8°) Que, como quedó dicho, al contribuyente don Engelbert Siglreithmaier se le cursó la liquidación N° 33 por concepto de Impuesto Global Complementario del período tributario 1997, “por no haber contabilizado ni declarado retiros (artículo 54 N° 1 y 14 letra A N° 1 letra a) de la Ley de la Renta) al determinarse un faltante de caja de $45.964.784, sumándose a los retiros del período, faltante que se entiende retirado con tope del Fondo de Utilidades Tributables, $40.382.285”.
El señalado contribuyente reclamó de dicha liquidación, exponiendo que no existió retiro y que la situación se debió a un error de contabilización; e invocando el artículo 127 del Código de la especialidad, solicitó que se ordenara corregir los errores contables y de declaración a la renta del año tributario 1997 y, en mérito de la corrección y, además, por el hecho de no existir retiro de utilidades de la empresa, pidió que se deje sin efecto la totalidad de la liquidación, y se ordene el archivo de los antecedentes;

9°) Que el fallo de primer grado confirmada por el de segundo, fundamenta el rechazo de la reclamación argumentando que la empresa unipersonal a nombre del contribuyente de autos tributa en primera categoría sobre la base de su renta efectiva, según contabilidad completa, por lo que los ingresos y egresos de la cuenta caja deben estar reflejados contablemente, en forma cronológica, de tal manera que un asiento de ajuste con el fin de regularizar la cuenta caja por todo el año, infringe lo establecido en el artículo 17, inciso final del Código Tributario, en cuanto dispone que las anotaciones en los libros de contabilidad deberán hacerse normalmente, a medida que se desarrollen las operaciones, (considerando 7°). Luego se asila en el artículo 27 del Código de Comercio en cuanto a la rigurosidad con que debe llevarse el libro diario, para luego consignar que el saldo de la Cuenta Caja del reclamante, al 31 de diciembre de 1996, constituye un valor inventariado, declarado para todos los efectos legales, cuyo recuento fue practicado por el propio contribuyente, lo que se estima razón suficiente para afirmar que dicho saldo no permite variación posible por la vía de ajuste (considerando 9°); y menos si se tiene en cuenta que éste tendría que realizarse tres años después de efectuado el balance, de presentada su declaración jurada de impuestos y declaración jurada de todos los demás antecedentes contables y tributarios incluidos en esta última (considerando 10°).
Consigna que, de la misma forma, los ajustes en cuestión pretenden corregir sus registros una vez sometidos a la auditoría tributaria, con la única finalidad de dejar sin efecto los cobros formulados, situación que la norma tributaria no hace posible, siendo prudente acoger aquellas correcciones de errores que signifiquen demostrar fehacientemente haber cancelado impuestos indebidamente o en exceso dentro del período tributario sometido a examen, situación que en la especie no ocurre, por lo que no se da lugar a la reclamación, sosteniendo que no es posible acoger la corrección impetrada;

10°) Que luego la sentencia de primera instancia, en su considerando 11°, hace presente que debe hacerse una distinción entre la persona natural y la persona empresario en el rubro de reparación de vehículos, de manera que todas las operaciones comerciales propias del giro empresarial se encuentran registradas en su contabilidad, reflejando el movimiento natural de la actividad y, por otra parte, el mismo contribuyente, como persona natural, efectuó inversiones en Depósitos a Plazo, tributando por los intereses percibidos, en forma normal, y de acuerdo con la normativa legal aplicable a estas operaciones financieras.
Advierte que lo anterior se reafirma cuando el propio contribuyente ejerció la opción de tributar como rentas de capitales mobiliarios los intereses obtenidos en la operación en análisis, esto es, declara, en forma independiente de las utilidades obtenidas en la explotación de la actividad comercial de la Primera Categoría, clasificadas en el artículo 20 de la Ley de la Renta, incluyéndolos en la línea 7 del formulario 22, correspondiente a la Declaración Jurada de Impuesto a la Renta del Año Tributario, según consta a fs. 8.
Agrega la sentencia que respecto de los intereses por depósitos no es posible cambiar el sistema de tributación por el cual dio cumplimiento a la ley después de optar libre y espontáneamente por la formalidad declarada. La legislación tributaria chilena – expresa- no contiene normas que permitan a un contribuyente cambiar de sistema o modalidad de tributación una vez que la obligación tributaria se cumplió por alguna de las formas por la que legalmente pudo optar.
Finalmente afirma que no es posible admitir como una práctica contable adecuada (artículo 16 del Código Tributario) el que con motivo de una auditoría tributaria en la cual se determinan diferencias de impuestos, se pretenda después de tres años cambiar las cuentas del balance, modificar el saldo de Caja arqueado, cuyo saldo al 31de diciembre de cada año es el resultado del recuento efectuado en aquella fecha;

11°) Que en segundo grado, tal como se adelantó se dice que es “extemporánea la pretensión de reclamo deducida a fs. 1”. Sobre este particular el recurso entiende que lo que se califica de extemporáneo es el reclamo y, además, hace ver que la corrección de errores propios se solicita dentro del mismo término para interponer la reclamación, lo que en la especie se habría cumplido;

12°) Que tal como se señaló en el fundamento 8°, del examen del líbelo de fojas 1 se advierte que el contribuyente, asilándose en los artículos 123 y sgtes. y 127 del Código Tributario, reclamó en contra de la liquidación N° 33, y pidió se la dejara sin efecto, solicitando para este fin, se corrigieran los errores contables y de declaración a la renta del año tributario 1997;

13°) Que el artículo 127 del Código Tributario, que se ha denunciado como transgredido dispone, en sus incisos primero y segundo, textualmente lo siguiente: “Cuando el Servicio proceda a reliquidar un impuesto, el interesado que reclame contra la nueva liquidación dentro del plazo que corresponda de conformidad al artículo 124, tendrá además derecho a solicitar, dentro del mismo plazo, la rectificación de cualquier error de que adolecieren las declaraciones o pagos de impuestos correspondientes al período reliquidado”.
“Se entenderá por período reliquidado para el efecto del inciso anterior, el conjunto de todos los años tributarios o de todo el espacio de tiempo que comprenda la revisión practicada por el Servicio”;

14°) Que el artículo 124 del citado Código, al que se remite el precepto transcrito, fija como plazo fatal para reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidación que tenga incidencia en la determinación o pago de un impuesto, el término de sesenta días contado desde la notificación correspondiente.
El artículo 10, por su parte dispone: “Los plazos de días que establece este Código se entenderán de días hábiles...”;

15°) Que la sentencia de primer grado declaró en su fundamento segundo, eliminado por la de segunda instancia, que “el reclamo se ha interpuesto dentro del plazo legal contemplado en el artículo 124 del Código Tributario”, y así aparece de los antecedentes, puesto que el reclamante afirma que fue notificado de la liquidación impugnada el día “09 de febrero del presente año”, liquidación que tiene fecha 21 de diciembre de 1998, lo que no fue cuestionado por el Servicio de Impuestos Internos, constando del timbre fechador del libelo de reclamo, que fue recibido en el Tribunal Tributario el día 9 de abril del año 1999;

16°) Que como quiera que el artículo 127 del Código de la especialidad transcrito en el razonamiento 13° de esta sentencia, autoriza al contribuyente para solicitar la corrección de sus errores propios en el mismo plazo fijado para deducir su reclamación, la sentencia de segundo grado que confirmó la de primera instancia, que no hizo lugar a la reclamación deducida en contra de la liquidación N° 33 de 04 de febrero de 1999 de Impuesto Global Complementario correspondiente al año tributario 1997, ni a la corrección de error propio, teniendo además como fundamento el ser extemporánea tal pretensión, incurrió en un error de derecho, puesto que, apartándose del mérito de los antecedentes, infringió los artículos 124 y 127 del Código Tributario denunciados como infringidos;

17°) Que, no obstante lo razonado, no puede olvidarse que la sentencia impugnada confirmó el fallo de primer grado en cuanto rechazó la reclamación de que se trata, tanto en lo relativo a la corrección de error propio, como respecto a la impugnación de la liquidación N° 33, de 04 de febrero de 1999; y en cuanto a esta última fundada en los argumentos reproducidos en los fundamentos 9° y 10° de esta sentencia, reafirmados en la circunstancia sentada como hecho de la causa, que el contribuyente ejerció la opción de tributar como rentas de capitales mobiliarios los intereses obtenidos del depósito a plazo, en forma independiente de las utilidades propias de la actividad comercial de la Primera Categoría. Tal decisión no constituye un error propio susceptible de ser corregido, más aún si se ha considerado también como hecho de la causa que la recurrente es una empresa unipersonal que tributa en primera categoría, sobre la base de contabilidad completa; por consiguiente debió dar oportuno cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 17 del Código Tributario en su inciso final, respecto a la regularidad en que deben hacerse las anotaciones en los libros de contabilidad, de modo de respaldar sus declaraciones o cualquier error en que se hubiere incurrido en ellas;

18°) Que así las cosas, el error de derecho en que incurre el fallo impugnado al decidir que “la pretensión de reclamo deducida a fojas 1” se dedujo en forma extemporánea, no influye en lo dispositivo de la sentencia que se pronunció confirmando a la de primer grado en los términos precisado en el motivo anterior;

19°) Que el fallo impugnado dio correcta aplicación a los artículos 14, 20 y 54 de la Ley de la Renta, al rechazar la reclamación deducida en contra de la liquidación ya precisada, una vez rechazada la petición de corrección de errores propios formulada por el recurrente;
Por estas consideraciones y de conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 767 y 805 del Código Procedimiento Civil, se declara que se rechaza el recurso de casación en el fondo interpuesto en lo principal de la presentación de fs. 51, contra la sentencia de siete de octubre del año dos mil tres, escrita a fs. 50.”

CORTE SUPREMA- 31.08.2004 – RECURSO DE CASACION EN EL FONDO – ENGELBERT SIGLREITHMAIER C/ S.I.I. - ROL 4899-2003 – MINISTROS SR. RICARDO GALVEZ – SR. DOMINGO YURAC – SRTA. MARIA ANTONIA MORALES – ABOGADOS INTEGRANTES SR. FERNANDO CASTRO – SR. ROBERTO JACOB.