La Excma. Corte Suprema rechazó un Recurso de Casación en el Fondo intentado por el Fisco de Chile en contra de una sentencia de la Corte de Apelaciones de Chillán, que revocó la de primer grado del Tribunal Tributario de la VIII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, que condenó a un contribuyente por la infracción contemplada en el N° 16 del artículo 97 del Código Tributario. En su recurso, el recurrente alegó infracción de los artículos 2°, 21 y 97 N° 16 del Código Tributario y de los artículos 19, 45, 47, 1547, 1698 y 1712 del Código Civil, por cuanto la sentencia señaló que sólo puede presumirse culpable la pérdida que no haya sido denunciada con anterioridad a cualquier requerimiento del Servicio de Impuestos Internos, y en los demás casos, éste debe probar la culpa del contribuyente.

En su fallo, el Excmo. Tribunal señaló que en estos casos es aplicable el artículo 21 del Código Tributario, de acuerdo al cual, el peso de la prueba exculpatoria recae sobre el contribuyente. No obstante lo anterior, la Excma. Corte rechazó el recurso, en atención a que, debido a la naturaleza y finalidad que le asignan las normas que las regulan, las guías de despacho no se encuentran comprendidas entre los documentos de carácter contable, cuya pérdida o inutilización se sanciona en el artículo 97 N° 16 inciso primero del Código Tributario, razón por la cual, el yerro en que incurrió la Iltma. Corte de Apelaciones de Chillán no influyó en lo dispositivo del fallo.

En lo pertinente, el fallo consideró:

“PRIMERO: Que, el recurso entablado denuncia la infracción de los artículos 97 N° 16, 21 y 2° del Código Tributario, y 45, 47, 1547 inciso tercero, 1968, 1712 y 19 inciso primero del Código Civil;
Explica que la sentencia recurrida infringió – al no darle aplicación- el primero de dichos preceptos, que permite liberar de sanción al contribuyente sólo cuando concurren copulativamente dos órdenes de requisitos: que el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos califique de fortuita la pérdida o inutilización del documento, y que se haya cumplido con las exigencias del inciso 2°, letras a) y b), según procedan;

SEGUNDO: Que, el Fisco de Chile asevera que incurre en yerro de derecho la sentencia de segunda instancia cuando señala que sólo puede presumirse culpable la pérdida que no haya sido denunciada con anterioridad a cualquier requerimiento del Servicio de Impuestos Internos, y que en los demás casos es el Servicio el que deberá probar la culpa del contribuyente, y de no ser así, debe eximirse a éste de responsabilidad en el hecho.
Agrega que el fallo de primera instancia rechazó el reclamo porque las pruebas rendidas por el contribuyente fueron insuficientes para declarar fortuita la pérdida y desvirtuar los fundamentos de la denuncia; y en cambio, la sentencia recurrida establece una presunción de concurrencia del caso fortuito por el hecho de haberse cumplido con los requisitos objetivos señalados en la norma, sumada a otros elementos, como la no concurrencia de voluntad destinada a evadir impuesto y ausencia de perjuicio fiscal, que no constituyen exigencias legales para dar por concurrente la infracción y que no fueron alegadas por el contribuyente como eximente de sanción;

TERCERO: Que, enseguida, se indica en el recurso que el artículo 45 del Código Civil define el caso fortuito como el imprevisto a que no es posible resistir; circunstancia no acreditada por el contribuyente, quien no allegó prueba alguna de la diligencia o cuidado y seguridad que adoptó, pues se limitó a cumplir los trámites que exige la ley, denunciando en Carabineros haber sido víctima de un robo, hecho que tampoco acreditó en el proceso penal, que se inició a raíz del parte respectivo;

CUARTO: Que, el primer requisito que debe concurrir para exonerar al contribuyente de la sanción -prosigue la recurrente- es el que la pérdida o inutilización sea declarada fortuita, circunstancia que no puede presumirse por el hecho del cumplimiento de los requisitos que se establecen en la norma. En el presente caso, la pérdida fue declarada no fortuita por el Director Regional, confirmándose tal calificación en primer grado, por no haberse rendido prueba suficiente por el contribuyente para acreditar lo controvertido, aún cuando hayan concurrido las demás exigencias legales.
Sostiene que se infringen las normas reguladoras de la prueba que rigen en este caso, porque el fallo recurrido traspasa al Servicio la carga procesal de acreditar la culpa o descuido, y se está queriendo decir que, al darse aviso con anterioridad a cualquier requerimiento del Servicio, la pérdida debe considerarse fortuita. Sin embargo, la norma exige que el contribuyente cumpla con las exigencias legales y que exista una declaración expresa de fortuidad de la autoridad administrativa en esa etapa y luego en la jurisdiccional, lo que significa que no por el hecho de que se cumplan los requisitos indicados, y que el aviso de la pérdida se dé con anterioridad a algún requerimiento del Servicio, la pérdida debe presumirse fortuita;

QUINTO: Que, según el Fisco de Chile, la sentencia infringió el inciso 3° del artículo 1547 y el inciso 1° del artículo 1698, ambos del Código Civil, al considerar que se debe entender fortuita la pérdida de las guías de despacho de autos, como consecuencia de haberse cumplido con las formalidades del artículo 97 N° 16 del Código Tributario y alterar el onus probandi, determinando que, por el hecho de que la pérdida fue denunciada con anterioridad a algún requerimiento de fiscalización, corresponde al Servicio probar la culpa del contribuyente.
Aduce, que también se infringió el inciso 1° del artículo 19 del Código Civil, por haberse desatendido el tenor literal de los artículos indicados previamente, pese a que el sentido y alcance de los mismos es claro, y el artículo 2° del Código Tributario, que hace aplicable las normas del derecho común;

SEXTO: Que, al explicar la forma como las infracciones denunciadas influyeron sustancialmente en lo dispositivo de la sentencia, el recurrente expone que, de haberse aplicado correctamente y sin error de derecho el artículo 97 N° 16 del Código Tributario, en relación con los artículos 2 y 21 del mismo Código, y 1547, 1698, 1712 y 19 del Código Civil, se habría concluido que no se encontraba acreditado el caso fortuito en la pérdida de los documentos de autos, rechazando el reclamo del contribuyente y confirmando el fallo de primer grado;

SÉPTIMO: Que, analizando ya el recurso, corresponde precisar que la contribuyente “Grez y Ulloa Ltda..” fue denunciada por la pérdida de guías de despacho del N° 249877 al 249900 sin emitir, lo que se estimó vulneratorio del artículo 97 N° 16 del Código Tributario por el Servicio de Impuestos Internos.
Formulados descargos por dicha empresa, ellos fueron rechazados por la sentencia de primer grado; no así en la de segunda instancia, que los acogió por considerar que la contribuyente se autodenunció, que lo hizo dentro de plazo y cuando no existía requerimiento en su contra; que no registra infracciones de ninguna especie durante los últimos 36 meses, que se efectuaron publicaciones legales en el diario La Nación, y se formuló denuncia de la sustracción de documentos ante Carabineros, al día siguiente de ocurrida.
Concluye dicho fallo que sólo puede presumirse culpable la pérdida de facturas que no haya sido denunciada con anterioridad a cualquier requerimiento de fiscalización del Servicio de Impuestos Internos y, en los demás, el Servicio tiene que probar la culpa del contribuyente y, de no ser así, debe eximirse a éste de responsabilidad en el hecho, añadiendo que en la especie no puede deducirse ni resulta probado que hubiere existido de parte del contribuyente voluntad destinada a evadir impuestos o que se haya ocasionado algún perjuicio al interés fiscal, y que, por el contrario, la actuación del denunciado demuestra que hubo preocupación para cumplir adecuadamente con las obligaciones que le imponen las normas tributarias y evitar así que se causara algún daño al interés del Fisco.

OCTAVO: Que, el artículo 97 N° 16 del Código Tributario en su inciso 1° sanciona con multa la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o los documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que estén relacionadas con las actividades afectas a cualquier tributo, a menos que la pérdida o inutilización sea calificada de fortuita por el Director Regional.
Agrega la misma disposición en su inciso 2° que en todos los casos de pérdida o inutilización de los documentos en referencia, los contribuyentes deberán dar aviso al Servicio dentro de los 10 días siguientes (letra a) y reconstituir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije dicho Servicio; plazo que no podrá ser inferior a 30 días (letra b).
En el inciso 4° se señala que no se considerará fortuita, salvo prueba en contrario, la pérdida o inutilización de la documentación anteriormente mencionada, cuando se dé aviso de este hecho o se detecte con posterioridad a una citación, notificación o cualquier otro requerimiento del Servicio que diga relación con la misma;

NOVENO: Que, el examen de la norma transcrita pone de manifiesto la errada interpretación que de ella se hace – desatendiendo el tenor literal en que se encuentra redactada- por la sentencia recurrida en el considerando cuarto, al expresar que “sólo puede presumirse culpable la pérdida de facturas, que no haya sido denunciada con anterioridad a cualquier requerimiento de fiscalización del Servicio de Impuestos Internos, en los demás, el Servicio deberá probar la culpa del contribuyente y, de no ser así, debe eximirse a éste de responsabilidad en el hecho”; por cuanto, lo cierto es que dicho precepto, en su inciso 4°, establece una presunción simplemente legal –admite prueba en contrario- de culpabilidad en el contribuyente por la pérdida o inutilización de los documentos contables, ocurridos con posterioridad al inicio de una investigación de su situación tributaria; pero ni de este acápite específico de dicha disposición la norma ni del resto de sus párrafos se desprende que, fuera del evento en que se basa dicha presunción, corresponde al Servicio de Impuestos Internos acreditar los antecedentes que demuestren la fortuidad de la pérdida o inutilización de la documentación contable a que la disposición legal se refiere; pues, respecto de semejantes materias, el onus probandi se rige por la norma especial prevista por el artículo 21 del Código del Ramo y por las reglas legales ordinarias que, en relación a la culpa y el caso fortuito, se contienen en los artículos 1547 inciso 3° y 1698 del Código Civil –que el recurrente invoca como vulnerados en su libelo-; de acuerdo con las cuales, en el caso a que se refieren estos autos el peso de la prueba exculpatoria gravitaba sobre el contribuyente;

DECIMO: Que, el recurso de casación en el fondo, según la formulación de él se hace en el artículo 767 del Código de Procedimiento Civil, se fundamenta en una causal genérica: que haya existido, al pronunciarse la sentencia, infracción de ley con influencia sustancial en lo dispositivo de la misma.
Semejante causal de nulidad, por ende, se compone de dos elementos o requisitos que deben concurrir copulativamente: a) que el fallo se haya dictado con infracción de ley y b) que esta transgresión normativa haya tenido influencia sustancial en su parte dispositiva, esto es, que haya resultado determinante para la decisión del juicio en términos de que, de no haberse ella producido, se hubiera podido arribar por los sentenciadores a una conclusión diversa a la que establecieron en el fallo recurrido;

UNDECIMO: Que, las disquisiciones precedentes, relacionadas con los requisitos exigidos para que se configure la causal fundante de la casación de fondo, no se han formulado con un propósito meramente teórico sino que obedecen a la relevancia práctica que están llamados a adquirir para la decisión del recurso en estudio, según se advertirá en las reflexiones siguientes;

DUODECIMO: Que, como se dejó expresado con anterioridad, la infracción atribuida al contribuyente se ha hecho consistir en la pérdida de guías de despacho; instrumentos que se encuentran regulados básicamente en los artículos 55 inciso 5° y final del D.L. N° 825 de 1976 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios; 70 y 71 bis del D.S. N° 55 de Hacienda de 1977, Reglamento de la ley anterior.
El precitado artículo 55, luego de disponer en su inciso 1° que, en los casos de ventas de bienes corporales muebles, las facturas deben ser emitidas en el mismo momento en que se efectúe la entrega real o simbólica de las especies, permite en su inciso 4° a los contribuyentes postergar la emisión de tales documentos hasta el quinto día posterior a la terminación del período en que se hubieren realizado las operaciones; y agrega que, en caso de que las facturas no se emitan al momento de la entrega real o simbólica de las especies, los vendedores deberán expedir y entregar al adquirente, en esa oportunidad, una guía de despacho numerada y timbrada por el Servicio de Impuestos Internos (inciso 5°).
La misma norma, en su apartado final, vuelve a referirse a las guías de despacho, disponiendo que ellas -al igual que las facturas o boletas, en su caso- deberán exhibirse, a requerimiento del Servicio de Impuestos Internos, durante el traslado de especies afectas al Impuesto al Valor Agregado, realizado en vehículos destinados al transporte de carga; agregando que, para estos efectos, el vendedor o prestador de servicios deberá emitir guías de despacho también cuando efectúe traslados de bienes corporales muebles que no importen ventas;

DECIMO TERCERO: Que, el referido Decreto Reglamentario de la Ley de IVA establece en el número 4 de su artículo 70 que las guías de despacho deben extenderse en triplicado y el original y segunda copia se entregarán al comprador, quien adherirá el original a la factura que posteriormente reciba; y en el inciso 2° de su artículo 71 bis dispone que la emisión de las guías de despacho –entre otros documentos que se señalan- sin cumplir con los requisitos establecidos en dicho Reglamento y por la Dirección del Servicio de Impuestos Internos, hará aplicable las sanciones previstas en el N° 10 del artículo 97 o en el artículo 109 del Código Tributario;

DECIMO CUARTO: Que, de la normativa transcrita, como lo ha expresado esta Corte en ocasiones anteriores, se desprende que las guías de despacho no tienen por objeto documentar la venta de las especies – que es el hecho gravado- sino la entrega o retiro de las mismas, que en su caso puede o no corresponder a una operación afecta; de suerte que tales guías no constituyen propiamente instrumentos que sirvan de base a la contabilidad del contribuyente, pues las operaciones que se asentarán en ella habrán de respaldarse en definitiva con la factura respectiva (que deberá indicar el número y fecha de la guía correspondiente); y tampoco pueden estas guías concebirse como instrumentos relacionados de manera exclusiva con operaciones afectas al IVA, desde que, como se ha señalado, ellas sirven también para amparar traslados que no constituyen ventas;

DECIMO QUINTO: Que, de lo precedentemente expuesto se colige que, debido a la naturaleza y finalidad que le asignan las normas que las regulan, las guías de despacho no se encuentran comprendidas entre los documentos de carácter contable, cuya pérdida o inutilización se sanciona en el citado artículo 97 N° 16 del Código Tributario.

DECIMO SEXTO: Que, en las circunstancias expuestas, los errores de derecho en que incurrió la sentencia recurrida –a los que en su oportunidad se hizo alusión- y que, en definitiva, se tradujeron en la revocación del fallo de primer grado, que había sancionado pecuniariamente a la sociedad denunciada, ha carecido de trascendencia en su parte resolutiva, pues a la misma conclusión absolutoria se habría arribado, aunque por una razón jurídica distinta, que estriba en no adecuarse el hecho atribuido a dicha contribuyente a la infracción administrativa tipificada por el tantas veces mencionado artículo 97 N° 16 del Código Tributario;

DECIMO SÉPTIMO: Que, por ende, al no cumplirse en la especie el segundo de los presupuestos requeridos en el artículo 767 del Código Procedimiento Civil para tener por configurada la causal fundante del recurso de casación en el fondo, según lo reflexionado en el considerando décimo, dicho arbitrio de impugnación no puede prosperar.
Y de conformidad, asimismo, con lo dispuesto en los artículos 764, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal del escrito de fs. 49, en contra de la sentencia de dieciséis de diciembre de dos mil tres, escrita a fs. 46 y siguientes.”

CORTE SUPREMA- 27.09.2004 – RECURSO DE CASACION EN EL FONDO – GREZ Y ULLOA LMTDA. C/ S.I.I. - ROL 308-2004 – MINISTROS SR. RICARDO GALVEZ – SR. DOMINGO KOKISCH – SR. ADALIS OYARZUN – ABOGADOS INTEGRANTES SR. ENRIQUE BARROS – SR. JOSE FERNANDEZ.