La I. Corte de Apelaciones de Valdivia revocó una sentencia dictada por el Tribunal Tributario de la X Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, que había negado lugar a una reclamación tributaria presentada en contra de determinadas liquidaciones de impuestos, al considerar que el contribuyente no dio cumplimiento a la Resolución Exenta N° 3721, de 28 de julio 2000, al no haber efectuado retención total en las facturas de compra emitidas a contribuyentes que se encuentren en la Nómina de Difícil Fiscalización de Ganado, elaborada por dicho Servicio.

El tribunal de segundo grado consideró que, al emitir notas de crédito destinadas a corregir el error en que incurrió, el contribuyente actuó de buena fe. Debe tenerse presente, además, estimó el fallo, que de un total de 4.800 facturas que mensualmente emite la sociedad reclamante, en sólo cuatro de ellas se produjo la infracción denunciada, de lo que se extrae que no ha existido la intención positiva de causar daño al Fisco mediante la evasión tributaria ni de incumplir la Resolución Exenta N° 3721, ya mencionada.

En lo pertinente, la sentencia de alzada consideró:

“SEGUNDO: Que el artículo 97 N°10 del Código Tributario sanciona “el no otorgamiento de guías de despacho, de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y en la forma exigidos por las leyes, el uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin el timbre correspondiente, el fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas, con multa del cincuenta por ciento al quinientos por ciento del monto de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un máximo de 40 unidades tributarias anuales”, y además “con clausura de hasta veinte días de la oficina, estudio, establecimiento o sucursal en que se hubiere cometido la infracción”.
Por su parte la Resolución Exenta N° 3721, de 28 de Julio de 2000 del Servicio de Impuestos Internos, que “Dispone Cambio de Sujeto de Derecho del IVA en las Ventas de Ganado Vivo”, teniendo presente que las ventas de ganado vivo se encuentran afectas al Impuesto al Valor Agregado de conformidad con lo dispuesto en los artículo 1° y 2° del Decreto Ley N° 825, de 1974 y que el sujeto pasivo de derecho de este impuesto es el vendedor y que el inciso tercero del artículo 3 del D.L. 825 autoriza en los casos que así lo determine la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo, para que ésta efectúe el cambio de sujeto pasivo del impuesto, dispuso el cambio parcial de sujeto de derecho del citado impuesto del vendedor de ganado vivo a las ferias de ganado, corredores de ganado, mataderos o plantas faenadoras, industriales de la carne y comerciantes de ganado en la forma que señala el párrafo 2) de dicha Resolución.
Asimismo dispuso en su acápite N° 6) que las Ferias de Ganado y Corredores de Ganado con oficina establecida, como consecuencia del cambio parcial de sujeto del tributo deberán emitir “facturas de compra” y recargar, separadamente en ellas un 8% de IVA a retener y un 10% de IVA sobre esta misma base, que deberá recargar y pagar el vendedor como débito fiscal, no teniendo este último obligación de emitir factura por dicho débito, sin perjuicio de emitir la guía de despacho correspondiente. En la factura de compra que emitan las ferias y corredores de ganado deberán dejar constancia expresa del impuesto retenido, se deberá liquidar la comisión y el IVA de ésta o cualquier otro gasto o derecho convenido con sus mandantes.
En el acápite N°7) de la citada Resolución se dispuso el cambio total de sujeto de derecho del Impuesto al Valor Agregado, a los contribuyentes ya señalados en los dispositivos N° 2 y 6, en las ventas de ganado, que efectúen vendedores que, al momento de la venta, no dispongan de guías de despacho o facturas propias, o que por efecto de la fiscalización del Servicio de Impuestos Internos, se encuentren figurando en nóminas de contribuyentes cuestionados o con anotaciones negativas por considerárseles como de difícil fiscalización, nóminas que serán puestas en conocimiento de los agentes retenedores mensualmente a través de las Unidades del Servicio correspondientes a su domicilio.
Finalmente, en el acápite N° 9 la Resolución ya citada indicó que “cuando se trate del cambio total de sujeto, aplicable respecto de los vendedores con las características señaladas en el dispositivo N°7 los contribuyentes obligados a retener el tributo, deberán emitir facturas de compra, en las que se indicará el monto neto de la operación, el impuesto recargado y el impuesto retenido, debiendo corresponder ambos impuestos al 100% de la tasa vigente del IVA.
El numeral 10 de la resolución N°3.721 señaló que “el no otorgamiento de las “facturas de compra” o su emisión sin cumplir los requisitos legales y los establecidos en la presente resolución, conforme a lo señalado en los dispositivos números 3, 6 y 9, hará aplicable las sanciones contempladas en el artículo 97 N°10 del Código Tributario, sin perjuicio del pago de los tributos, reajustes, multas e intereses penales que correspondan.

TERCERO: Que en el informe respectivo del funcionario fiscalizador se sostiene que existió la infracción sancionada en el artículo 97 N°10 del Código Tributario, ya que el contribuyente no emitió en forma y tiempo las facturas por adquisiciones de ganado según las disposiciones legales en los casos en que opera el cambio de sujeto y en particular cuando el vendedor se encuentra incluido en nómina de difícil fiscalización de ganado (N.D.F.G.) al no haber efectuado “retención total” en las facturas de compra a los contribuyentes denominados “N.D.F.G.”

CUARTO: Que el reclamante sostuvo que la emisión de “notas de crédito” destinadas a corregir el error en que de buena fe incurrió se encuentra amparada por el artículo 71 del D.S. N°55, Reglamento de la Ley sobre Impuesto al Valor Agregado y añade que no incurrió en “omisión” –no emisión de determinados documento tributario – sino que dichos documentos fueron emitidos en estricto cumplimiento a la Resolución Exenta N° 3.721, de 28 de Julio de 2000, efectuándose la retención total de los impuestos respectivos y que detectado el error involuntario fue corregido, por lo que no hay perjuicio fiscal.
El Juez Tributario en el fundamento octavo, párrafo tercero sostuvo que el hecho de que el agente retenedor haya emitido notas de crédito para anular las facturas de compra emitidas contraviniendo las instrucciones de la resolución N° Ex 3721 y emitido nuevas facturas de compra con posterioridad a los hechos en cuestión, “no lo exonera de la obligación establecida, subsistiendo por tanto, la infracción incurrida” (sic).

QUINTO: Que relativamente a la demora en el pago del impuesto respectivo en lo que dice relación con la factura, el Servicio de Impuestos Internos practicó las Liquidaciones N°s 176 y 177, de 29 de Octubre de 2004, respecto de las cuales, como se consignó precedentemente, la Feria Ganaderos Osorno S.A. solicitó que se emitieran los giros respectivos.

SEXTO: Que el artículo 71 del Decreto Supremo N°55 sobre Reglamento del Impuesto al valor Agregado dispone que las notas de crédito y las notas de débitos a que hace referencia el artículo 57 de la ley, deben cumplir los mismos requisitos exigidos para las facturas en la letra A del artículo 69 y solamente pueden ser emitidas al mismo comprador o beneficiario del servicio para modificar facturas otorgadas con anterioridad.
Este tribunal estima que al no existir un procedimiento específico al respecto pudo la reclamante anular las facturas en las cuales se incurrió en error y luego mediante la emisión de notas de crédito procedió a emitir nuevas facturas en forma y con estricto apego a lo señalado en la Resolución Exenta N°3.721, por lo que procedía únicamente cobrar por la postergación del pago del impuesto, lo que hizo el Servicio al cursar las Liquidaciones N°s 176 y 177 de fecha 29 de octubre de 2004, respecto de las cuales se conformó la parte reclamante al solicitar los giros respectivos.
De lo anterior se infiere que la reclamante actuó de buena fe al anular las facturas reprochadas y en su reemplazo emitió nuevas cumpliendo los requisitos legales y al respecto útil es tener presente que de un total de 4.800 facturas que mensualmente emite la reclamante en el negocio de intermediación de ganado en solo cuatro de ellas se produjo la infracción que reprocha el Servicio, de lo que se colige que no ha existido intención positiva de causar daño al Fisco mediante la evasión tributaria y menos en incumplir la Resolución Exenta mencionada precedentemente, todo lo cual mueve a este tribunal a acoger el reclamo en los términos indicados en el libelo respectivo.
Y vistos, además, lo dispuesto en los artículos 97 N°10, 107, 115, 123, 124, 141, 143 y 148 del Código Tributario, se REVOCA la sentencia apelada de catorce de Enero de dos mil cinco, escrita de fojas 36 a fojas 41, y se declara que se HACE LUGAR al reclamo deducido en lo principal de fojas 2 por don Cristian Dodds Rosas, en representación de Feria Ganaderos Osorno S.A. y en consecuencia, se le absuelve de la infracción N° 0759984, de fecha 29 de octubre de 2004, por infringir el artículo 97 N°10 del Código Tributario.”

CORTE DE APELACIONES DE VALDIVIA – 12.05.2005 – RECURSO DE APELACION – FERIA GANADEROS OSORNO S.A. C/ SII - ROL 142-2005– MINISTROS SRES. DARIO CARRETTA NAVEA – EMMA DIAZ YEVENES – JUAN IGNACIO CORREA ROSADO.